Przy spełnieniu przesłanek zawartych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 22.12.2011 r. (data wpływu 23.12.2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 17.01.2012 r. (data wpływu 19.01.2012 r. data nadania w placówce pocztowej 17.01.2012 r.) na wezwanie z dnia 12.01.2012 r. Nr IPPB2/415-1017/11-2/AS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości rolnej:

• jest prawidłowe w części dotyczącej dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału nabytego w 2000 roku;

• jest nieprawidłowe w części dotyczącej dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału nabytego w 2008 roku.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 23.12.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 19.12.2011 r. dokonała sprzedaży działki rolnej Nr 260, za cenę 49.000 zł. Dowód: akt notarialny Rep. A. Przedmiotową działkę Wnioskodawczyni otrzymała wraz z bratem w 2000 r. w drodze spadku po wuju. W 2008 roku brat cały swój udział we współwłasności, tj. #189; części w stosunku do niezabudowanej nieruchomości rolnej darował Wnioskodawczyni umową darowizny (za rentę KRUS). Dowód: akt notarialny Rep. A.

Powierzchnia gospodarstwa rolnego składała się przed sprzedażą działki rolnej Nr 260 z pięciu działek rolnych o łącznej powierzchni użytków 1,3204 ha. Dowód: Decyzja Burmistrza z 25.01.2011 r. Powierzchnia gospodarstwa rolnego obecnie, po sprzedaży przedmiotowej działki o powierzchni 2846 m#178;, powyżej 1 ha, dokładnie 1,0358 ha (wyliczenie własne) i jest nadal użytkowana przez Wnioskodawczynię na cele rolnicze. Nabywca działki oświadczył w akcie notarialnym z 19.12.2011 r., że przedmiotowa działka gruntu nie utraci charakteru rolnego po jej zakupie.

Właściwy do spraw podatków dochodowych dla miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni Urząd Skarbowy nie potrafił jednoznacznie określić wysokości należnego podatku. Uważa za bezsporne zwolnienie od podatku połowy dochodu ze sprzedaży, ponieważ #189; masy spadkowej po wuju stała się własnością Wnioskodawczyni już w 2000 roku. Interpretacji indywidualnej wymaga zasadność odstąpienia od naliczenia podatku od dochodu ze sprzedaży drugiej połowy masy spadkowej otrzymanej przez Wnioskodawczynię od brata w drodze umowy darowizny w 2008 roku. Wątpliwość Urzędu Skarbowego wynika z tego, że wtedy, kiedy wielkość gospodarstwa rolnego po sprzedaży części gruntu jest nadal powyżej 1 ha to dochód ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu, z drugiej strony, w akcie notarialnym z 19.12.2011 r., znajduje się informacja o tym, że ?działka gruntu Nr 260 położona jest na terenie, który w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczony jest w części pod zabudowę mieszkalną wielorodzinną i jednorodzinną (symbol planu C3 MW, MN), za strefą od magistrali gazowej, w części pod las?, z czego można by wnioskować, że nastąpiła zmiana charakteru sprzedanej działki z rolnej na budowlaną. Uwzględniając ciężący na Wnioskodawczyni obowiązek ewentualnego zapłacenia podatku dochodowego do 30 kwietnia 2012 r., Wnioskodawczyni prosi o przesłanie interpretacji indywidualnej na podany w nagłówku pisma adres.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 12.01.2012 r. Nr IPPB2/415-1017/11-2/AS na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia złożonego wniosku poprzez:

• wskazanie, czy interpretacja ma dotyczyć przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• uzupełnienie stanu faktycznego poprzez wskazanie, czy działka rolna sprzedana w dniu 19.12.2011 r. będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną w związku z dokonaną sprzedażą nie utraci charakteru rolnego i wejdzie w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym,
• sformułowanie pytania podatkowego z zakresu tego podatku,
• przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych, które winno być powiązane z zadanym pytaniem i adekwatnym do przedstawionego stanu faktycznego,
• złożenie oświadczenia że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

- w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w terminie pismem z dnia 17.01.2012 r. (data wpływu 19.01.2012 r., data nadania w placówce pocztowej 17.01.2012 r.).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wyjaśniła, iż interpretacja ma dotyczyć przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działka rolna będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną, w związku z dokonaną sprzedażą nie utraci charakteru rolnego i wejdzie w skład gospodarstwa rolnego kupującego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na Sprzedającym działkę rolną ciąży obowiązek odprowadzenia do Urzędu Skarbowego podatku dochodowego z jej sprzedaży w sytuacji, gdy połowę tej działki użytkował on w drodze spadku po bracie matki w 2000 roku a drugą połowę otrzymał od rodzonego brata umową darowizny w 2008 roku, przy uwzględnieniu faktu, że po sprzedaży przedmiotowej działki rolnej Sprzedający użytkuje nadal na cele rolnicze grunty rolne o powierzchni 1,0358 ha...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Cała kwota 49.000 zł uzyskana ze sprzedaży przedmiotowej działki powinna być zwolniona od zapłaty podatku dochodowego, tj. kwota 24.500 zł, za #189; działki z powodu jej użytkowania przez Wnioskodawczynię na cele rolnicze od 2000 r. czyli przez okres dłuższy niż 5 lat oraz kwota 24.500 zł ze sprzedaży drugiej połowy działki użytkowanej przez Wnioskodawczynię na cele rolnicze od 2008 r., a więc krócej niż 5 lat, z tego powodu, że powierzchnia użytkowanych przez Wnioskodawczynię gruntów rolnych na cele rolnicze pozostała po sprzedaży przedmiotowej działki, jest nadal większa niż 1 hektar.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału nabytego w 2000 roku oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału nabytego w 2008 roku.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie - z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) ? przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.
  
  

Jak z powyższego wynika dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Z przedstawione stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 19.12.2011 r. dokonała sprzedaży działki rolnej. Przedmiotową działkę Wnioskodawczyni otrzymała wraz z bratem w 2000 r. w drodze spadku po wuju. W 2008 roku brat swój udział we współwłasności, tj. #189; części w stosunku do niezabudowanej nieruchomości rolnej darował Wnioskodawczyni.

Nabywca działki oświadczył w akcie notarialnym, że przedmiotowa działka gruntu nie utraci charakteru rolnego po jej zakupie. Ponadto Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku oświadczyła, że działka rolna będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną, w związku z dokonaną sprzedażą nie utraci charakteru rolnego i wejdzie w skład gospodarstwa rolnego kupującego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nabyła #189; części przedmiotowej nieruchomości w drodze spadku w roku 2000. W tej sytuacji pięcioletni termin o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął z końcem 2005 roku. Zatem sprzedaż #189; części nieruchomości rolnej dokonanej w 2011 roku nabytej w roku 2000, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W konsekwencji dokonana sprzedaż #189; udziału w nieruchomości rolnej nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do #189; zbywanej nieruchomości rolnej, którą Wnioskodawczyni nabyła w 2008 r. to przy sprzedaży tej nieruchomości, w proporcji do tego udziału w nieruchomości zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w 2011 r. sprzedała nieruchomość rolną nabytą w #189; części w 2008 r.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż sprzedaż przedmiotowej w tej części nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym ją nabyto, zatem w myśl art. 10 ust.

1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż ta stanowi źródło przychodów opodatkowane podatkiem dochodowym w wysokości 19% podstawy opodatkowania stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie z powołanymi przepisami, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Z powyższego unormowania wynika, że dla zaistnienia zwolnienia, przewidzianego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą zaistnieć łącznie dwie przesłanki. Pierwsza z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Druga zaś ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego gruntów w związku z ich sprzedażą.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia gruntów rolnych. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nie posiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa bądź niektóre z nich.

Stosownie do art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zgodnie z powyższym możemy wyróżnić: nieruchomości gruntowe, nieruchomości budynkowe i lokalowe.

Wobec powyższego, pierwsza przesłanka została przez Wnioskodawcę spełniona. Natomiast odnosząc się do kwestii spełnienia drugiej z wymienionych przesłanek należy stwierdzić, że dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Chodzi tu o faktyczną a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego. Utrata charakteru rolnego następuje, więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Utrata charakteru rolnego może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Ustawodawca warunkuje zastosowanie zwolnienia przedmiotowego od tego, by nie zmienił się charakter zbywanego gruntu, a nie jego status prawny. O tym, jaki charakter ma dany grunt decyduje, natomiast sposób jego faktycznego wykorzystania.

Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym, w wyniku sprzedaży nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego. Kupujący oświadczył do aktu notarialnego, że przedmiotowa działka gruntu nie utraci charakteru po jej zakupie. Wnioskodawczyni również oświadczyła, że działka rolna będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną, w związku z dokonaną sprzedażą nie utraci charakteru rolnego i wejdzie w skład gospodarstwa rolnego kupującego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że 19.12.2011 roku została sprzedana wcześniej nabyta ? w części w 2000 roku, w części w 2008 roku - nieruchomość rolna wchodząca w skład gospodarstwa rolnego. Jednocześnie działka rolna będąca przedmiotem wniosku, w związku z dokonaną sprzedażą nie utraci charakteru rolnego i wejdzie w skład gospodarstwa rolnego kupującego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Reasumując stwierdzić należy, iż:

• W części #189; przedmiotowej nieruchomości rolnej nabytej przez Wnioskodawczynię w drodze dziedziczenia w roku 2000 - pięcioletni termin o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął, zatem sprzedaż tej części nieruchomości rolnej dokonanej w 2011 roku, nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
• Przy spełnieniu przesłanek zawartych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód uzyskany ze sprzedaży #189; przedmiotowej nieruchomości, nabyty w 2008 roku będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego określonego w ww. przepisie.
  
  

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż nie można było stanowiska Wnioskodawczyni uznać w całości za prawidłowe, bowiem fakt, że po sprzedaży przedmiotowej działki rolnej sprzedający użytkuje nadal na cele rolnicze grunty rolne o powierzchni 1.0358 ha pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie dotyczące zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału nabytego w 2008 roku.

Ponadto należy dodać, że okoliczność czy dane nieruchomości w wyniku sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Tutejszy Organ pragnie nadmienić, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.