Czy nieodpłatny dowóz pracowników do miejsca pracy i z powrotem, zorganizowany przez pracodawcę na (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 06.11.2008 r. (data wpływu ? 07.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych ponoszenia przez pracodawcę kosztów dowozu pracowników do pracy i z pracy ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07.11.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych ponoszenia przez pracodawcę kosztów dowozu pracowników do pracy i z pracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W połowie listopada 2007 roku nastąpiła zmiana siedziby węzła ekspedycyjno ? rozdzielczego Wnioskodawcy, którą jest obecnie L. miejscowość położona pod B. w gminie B., gdzie brak jest połączeń środkami komunikacji środkami publicznego transportu, umożliwiającymi dojazd pracowników, świadczących pracę III zmianową do nowego miejsca pracy (najbliższy przystanek linii autobusowej M? oddalony o ok. 2,5 km-droga obwodnica B. bez chodników dla pieszych). W związku z przeniesieniem siedziby, celem zatrzymania doświadczonej kadry pracowników, pracodawca zorganizował nieodpłatny dowóz pracowników do miejsca pracy i z miejsca pracy do B., aby zapewnić prowadzenie działalności w nowym miejscu siedziby. Brak zorganizowania dowozu pracowników mógłby uniemożliwić wręcz działalność pracodawcy. Zorganizowany transport stanowi jedyną alternatywę dojazdu do pracy dla pracowników nie posiadających własnego środka transportu. Transport dla pracowników został powierzony przewoźnikowi zewnętrznemu, z którym została zawarta umowa określająca warunki wykonywania usługi. Przewoźnik z tytułu usługi otrzymuje miesięczne wynagrodzenie stanowiące iloczyn przejechanych kilometrów i ustalonej w umowie stawki za jeden kilometr. Wysokość wynagrodzenia przewoźnika jest zależna wyłącznie od liczby przejechanych kilometrów oraz rodzaju podstawionego autobusu.

Wynagrodzenie nie jest zależne od liczby przewożonych pracowników.

Dowóz pracowników odbywa się według ustalonego w umowie rozkładu jazdy i jest stały. Żaden z pracowników nie jest dowożony z miejsca zamieszkania, ale na własny koszt musi dojechać na przystanek zorganizowanego transportu. Kurs rozpoczyna się w B. przy dworcu P?, a kończy w L.. Pierwszy przystanek wynika z faktu, że poprzednia siedziba węzła ekspedycyjno ? rozdzielczego znajdowała się w pobliżu dworca P... oraz z faktu, że znaczna część pracowników dojeżdża do B. tą formą transportu, a następnie korzysta z transportu zorganizowanego przez pracodawcę. Ze zorganizowanego transportu korzystają pracownicy etatowi węzła ekspedycyjno ? rozdzielczego (zatrudniającego średniomiesięczne 230 osób), pracownicy zatrudnieni w ramach umów cywilno-prawnych, pracownicy innych jednostek organizacyjnych P P oraz pracownicy firm zewnętrznych (agencji pracy tymczasowej, firmy sprzątającej oraz ochraniającej obiekt), pracownicy odbywający staż, przygotowanie zawodowe. Liczba korzystających osób z transportu jest zmienna bowiem uzależniona jest od konieczności wykonywania obowiązków służbowych w różnych porach doby, a ponadto spośród uprawnionych nie wszyscy korzystają zawsze z transportu, a to ze względu na absencję chorobową, urlopy wypoczynkowe, delegacje służbowe, korzystanie z innych środków transportu itp.

Nie jest w związku z tym możliwe określenie, którzy pracownicy korzystali z bezpłatnego transportu i w jakim okresie, a co za tym idzie nie jest możliwe ustalenie indywidualnej kwoty przypadającej na pracownika z kosztów poniesionych przez pracodawcę. Ponadto brak wiedzy, a w przypadku jej uzyskania, możliwości jej weryfikacji dotyczących ilości osób korzystających z transportu zatrudnionych w firmach zewnętrznych, tym samym nie jest możliwe określenie indywidualnych przychodów pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatny dowóz pracowników do miejsca pracy i z powrotem, zorganizowany przez pracodawcę na warunkach opisanych w punkcie 50, stanowi przychód pracownika, a tym samym czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, iż usługi dowozu świadczone są przez pracodawcę za pomocą przewoźnika, czyli pracodawca korzysta z usług obcych dowożąc pracowników przy czym w umowie zawartej z przewoźnikiem przez pracodawcę została ustalona kwota miesięcznego wynagrodzenia, będąca iloczynem przejechanych kilometrów i umówionej stawki za jeden kilometr, przysługującą przewoźnikowi. Wynagrodzenie przewoźnika nie jest uzależnione od liczby przewożonych pracowników, gdyż nie jest wiadome, ilu pracowników w danym miesiącu będzie korzystało faktycznie z dowozu.

Przyjęta forma wynagrodzenia przewoźnika i możliwości korzystania z przewozu przez osoby nie zatrudnione przez pracodawcę oraz niemożliwość ustalenia indywidualnie czy pracownik faktycznie korzystał z transportu zorganizowanego przez pracodawcę, sprawia, iż ustalenie indywidualnego przychodu pracownika jest niemożliwe. Brak możliwości przypisania konkretnego przychodu indywidualnie pracownikowi sprawia, że niemożliwym jest jego opodatkowanie.

W związku z tym o ile uznać nawet, że zorganizowanie nieodpłatnego dowozu dla pracowników zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym jest nieodpłatnym świadczeniem to jednak, nie mając możliwości ustalenia konkretnego przychodu, brak jest podstawy do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kosztów transportu pracowników ponoszonych przez pracodawcę, skoro nie można ich indywidualnie przypisać konkretnemu pracownikowi.

Podobnie wypowiedziała się Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego wydanej 2 listopada 2007 r.

sygn. akt ILPB2/415-92/07-2/PW wskazując, że ?jeśli pracodawca nie może ustalić, który zatrudniony i w jakim zakresie korzysta z bezpłatnego dojazdu, to nie podlega on opodatkowaniu? (przychodem u pracownika są jedynie te świadczenia, których wartość można przypisać do konkretnego pracownika) oraz Izba Skarbowa w Łodzi w sprawie sygn. akt PB I-3/4150/44/04/PM w interpretacji wydanej w dniu 29 listopada 2004 r. stwierdzająca, iż ?jeżeli pracodawca, zgodnie z zawartą umową z przewoźnikiem, opłaca prawo ogółu pracowników do korzystania z usług transportu zbiorowego, a przewoźnik nie wystawia imiennych rachunków za korzystanie z usług przez konkretnych pracowników - lecz pracodawca wydatki te pokrywa w formie ryczałtu bez względu na to czy pracownik korzysta z przedmiotowych świadczeń, czy też z nich nie korzysta, to wydatki zakładu pracy nie stanowią przychodu pracowników i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy źródłem przychodu jest działalność wykonywana osobiście; uszczegółowieniem ww. przepisu jest art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy, zgodnie z którym za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

• jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia ? według cen stosowanych wobec innych odbiorców (art. 11 ust. 2a pkt 1 ustawy),

• jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione ? według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2),

• jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku ? według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku (art. 11 ust. 2a pkt 3),

• w pozostałych przypadkach ? na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 12 ust. 2a pkt 4).
  
  

W przypadku więc, gdy pracodawca wykupuje usługę u przewoźnika dla określonej grupy pracowników wartość uzyskanego nieodpłatnego świadczenia przez danego pracownika stanowić będzie wartość wykupionej przez pracodawcę usługi dla pracownika, w tym wartość ustalona poprzez podzielenie faktycznie poniesionych kosztów na ilość pracowników, którym zapewniono możliwość dowozu do pracy. W momencie wykupu ww. usługi znana będzie bowiem kwota przypadająca do zapłaty za jednego pracownika albo też łączna (globalna) kwota do zapłaty.

Jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia (pracodawcy) wartość nieodpłatnego świadczenia u pracownika ustala się według cen stosowanych wobec innych odbiorców.

W pozostałych przypadkach natomiast ? zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Wartość nieodpłatnego świadczenia stanowić może więc np. wysokość ceny biletu, jaki pracownik musiałby zakupić, żeby dojechać do pracy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca przeniósł siedzibę węzła ekspedycyjno ? rozdzielczego stanowiącego własność pracodawcy. Ze względu na fakt, iż brak jest dogodnych połączeń komunikacyjnych umożliwiających pracownikom dojazd do nowego miejsca pracy, Wnioskodawca postanowił umożliwić swoim pracownikom dojazd do pracy poprzez zapewnienie transportu zbiorowego.

W tym celu Wnioskodawca podpisał umowę z przewoźnikiem o świadczenie usług w zakresie przewozu pracowników. Z przewoźnikiem zakład rozlicza się w sposób ryczałtowy niezależny od ilości przewożonych pracowników. Z transportu będzie mógł korzystać każdy pracownik zakładu pracy, zarówno pracownik etatowy jak i pracownik zatrudniony w ramach umów cywilno - prawnych, który wyrazi na to wolę oraz pracownicy firm zewnętrznych (agencji pracy tymczasowej, firmy sprzątającej oraz ochraniającej obiekt), pracownicy odbywający staż, przygotowanie zawodowe. .

W przedmiotowej sprawie, uwzględniając powyższe przepisy i opis stanu faktycznego, nie można zgodzić się z twierdzeniem, iż nie istnieje możliwość przypisania indywidualnej usługi transportowej konkretnej osobie, która z tej usługi korzysta. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika bowiem, że pracodawca decyduje się na wykupienie usługi u przewoźnika, wyłącznie dla określonej grupy pracowników mieszkających poza nowym miejscem pracy, tj. dla osób znanych z imienia i nazwiska istnieje również możliwość ustalenia, np. którzy pracownicy w danym miesiącu przebywali na zwolnieniach lekarskich, na urlopach wypoczynkowych itp.

Na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wyodrębnienia kwoty, która przypada na świadczenia, do których ponoszenia nie jest zobowiązany jako pracodawca.

W wyniku takiego wyodrębnienia koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na sfinansowanie kosztów dojazdu pracowników z pracy i do pracy, do których ponoszenia zakład nie jest zobowiązany stanową przychód ze stosunku pracy poszczególnych pracowników.

Jednocześnie należy nadmienić, że o powstaniu obowiązku podatkowego po stronie podatnika nie decyduje ile razy pracownik faktycznie skorzystał z przewozu zorganizowanego przez zakład pracy (np. w ramach umowy z przewoźnikiem), ale sam fakt otrzymania od pracodawcy świadczenia w postaci możliwości korzystania z danej usługi (np. wykupionej u przewoźnika).

Wartość nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez pracownika (zatrudnionego w ramach umowy o pracę) w postaci zapewnienia dowozu do pracy i z pracy stanowi jego przychód ze stosunku pracy.

Natomiast w stosunku do osób zatrudnionych w ramach umów cywilno ? prawnych (umowy zlecenie/dzieło) Wnioskodawca, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa m.in. w art. 13 pkt 8 lit. a), osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 38 ust. 1 i art. 42 ust. 1 należne zaliczki od dochodów wymienionych w art. 12 i 13 ww. ustawy zakład pracy jako płatnik winien przekazać na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności gdy płatnik nie posiada siedziby.

W konsekwencji po zakończeniu roku podatkowego w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym Płatnicy o których mowa w art. 31 i 42 ww. ustawy sporządzają informacje PIT 11 o uzyskanych dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy w roku poprzednim - dla podatników, którym nie dokonują rocznego obliczenia podatku. W określonym wyżej terminie informacje te płatnik doręcza podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12 - 14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Cytowany przepis zawiera zatem otwarty katalog przychodów, zaliczonych do przychodów z innych źródeł.

Użyty powyżej zwrot ?w szczególności? oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W stosunku do osób odbywających staż oraz przygotowanie zawodowe Wnioskodawca jako podmiot, który nie jest związany z powyżej wskazanymi osobami, żadną z wyżej wymienionych umów tj. umową o pracę oraz umową cywilno ? prawną, stosownie do art. 42a ustawy, osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, osoby prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek ? mają obowiązek sporządzić informację wg ustalonego wzoru PIT-8C o wysokości osiągniętego przychodu w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego. Kwoty przychodów wskazane w informacji PIT-8C należy wykazać w zeznaniu rocznym składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, zgodnie z art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż wartość dowozu z punktu zbiorowego do miejsca pracy (i z powrotem) ponoszona przez Wnioskodawcę stanowi dla pracowników oraz osób zatrudnionych na umowy cywilno ? prawne oraz dla osób odbywających staż i przygotowanie zawodowe przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż jedna z powołanych interpretacji, interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego wydana 2 listopada 2007 r. sygn. akt ILPB2/415-92/07-2/PW, w której organ podzielał argumenty innego Wnioskodawcy w sprawie tożsamej z sytuacją Wnioskodawcy, została poddana weryfikacji i analizie w zakresie prawidłowości zajętego w niej stanowiska.

Zgodnie z dyspozycją art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ? Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W stosunku do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej wydanej po dniu 01 lipca 2007 r. reguła zawarta w art. 14e § 1 znalazła zastosowanie.

Tym samym analizując wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej organ podatkowy dokonał wnikliwej analizy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, który to stan wyznacza granice interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz ustosunkował się do stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock