zwolnienie z opodatkowania kwot stanowiących zwrotu kosztów związanych z używaniem samochodów prywatnych (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 09.03.2010 r. (data wpływu 15.03.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13.05.2010 r. (data wpływu 14.05.2010 r., data nadania 13.05.2010 r.) na wezwanie z dnia 07.05.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania kwot stanowiących zwrotu kosztów związanych z używaniem samochodów prywatnych do celów służbowych przez osoby nie będące pracownikiem - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15.03.2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania kwot stanowiących zwrotu kosztów związanych z używaniem samochodów prywatnych do celów służbowych przez osoby nie będące pracownikiem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Powiatowy Lekarz Weterynarii może wyznaczyć, na czas określony lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji, do wykonywania określonych zadań leżących w gestii Inspekcji (art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej). Wyznaczenie następuje w drodze decyzji administracyjnej. wykonywanie czynności po zawarciu umowy z lekarzem wyznaczonym, nie stanowi zatrudnienia w rozumieniu Kodeksu pracy (art. 16 ust. 7 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej). Z tytułu wykonywania czynności powierzonych lekarzowi wyznaczonemu, przysługuje wynagrodzenie określone w przepisach Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii (Dz. U. Nr 178, poz. 1837), obejmujące m.in.: zwrot udokumentowanych kosztów przejazdu, według stawek określonych w przepisach Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów, niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271). Tak więc lekarzom wyznaczonym przysługuje zwrot kosztów dojazdu prywatnymi samochodami, do wykonywania zleconych im czynności.

Podobnie jak i lekarzom wyznaczonym, również Powiatowemu Lekarzowi Weterynarii w O. przysługuje zwrot kosztów przejazdu samochodem prywatnym do celów służbowych na zasadzie ryczałtu w ramach limitu 300 km ? § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
2. podróży osoby nie będącej pracownikiem ? do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju z zastrzeżeniem ust. 13.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy kwoty stanowiące zwrot udokumentowanych kosztów używania samochodów prywatnych do celów służbowych przez lekarzy wyznaczonych, są zwolnione od podatku dochodowego, a jeżeli tak, to co oznacza, że tylko do wysokości limitów, skoro limity te są sztywne i nie mogą być w myśl przepisów wykonawczych przekraczane...
2. Czy kwoty stanowiące zwrot kosztów przejazdu samochodem prywatnym do celów służbowych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii (ryczałt w ramach limitu) są wolne od podatku, a jeżeli tak, to co oznacza, że tylko do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach, skoro limity te są sztywne...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, kwoty stanowiące zwrot kosztów przejazdu samochodami prywatnymi do celów służbowych lekarzy wyznaczonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii, są wolne od podatku, co wynika wprost z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) i b). W przypadku przekroczenia limitów wynikających z przepisów wykonawczych, zwrot w tej części podlega opodatkowaniu.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1, natomiast odpowiedź na pytanie nr 2 zostanie rozpatrzona odrębną Interpretacją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe:

Zgodnie z wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Ponadto na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło zostały zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście. Koszty uzyskania przychodów z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło określone są w art. 22 ust. 9 pkt 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wynoszą 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenia chorobowe. Jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości faktycznie poniesionych (art. 22 ust. 10 powołanej wyżej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1 czyli osobom fizycznym mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 8, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b).

Mając powyższe na uwadze, zwrot kosztów związanych z realizacją powierzonych zadań przez osobę niebędącą pracownikiem, stanowi przychód z tytułu umowy zlecenia lub innych umów podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, chyba że został wyraźnie przez ustawodawcę zwolniony od tego podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

Z uwagi na to, że zwolnienie dotyczy wyłącznie pracowników, nie ma ono zastosowania dla kwoty wypłacanej wyznaczonym lekarzom weterynarii niebędącym pracownikami Inspekcji, stanowiącej zwrot kosztów z tytułu używania samochodów prywatnych do celów służbowych, o której mowa w złożonym wniosku.

Brak aktu prawnego regulującego zagadnienie zwrotu kosztów podróży osoby nie będącej pracownikiem nie oznacza, że przedsiębiorca (zleceniodawca) nie może zawrzeć umowy zlecenia, o dzieło lub innej umowy z osoba fizyczną na wykonanie określonego zadania, z którym wiązać się będzie konieczność odbycia podróży krajowej lub zagranicznej. Na zasadzie swobody umów strony mogą uzgodnić, że osoby nie będące pracownikami w związku z wykonywaniem umów otrzymają wynagrodzenia oraz zwrot wydatków poniesionych na ich wykonanie, w tym m.in. zwrot kosztów podróży.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

• do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.
  
  

Zgodnie z ust. 13 art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione: 1) w celu osiągnięcia przychodów lub 2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub 3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub 4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, w odniesieniu do osób niebędących pracownikami, a więc np. osób wykonujących na obszarze kraju czynności w ramach umów cywilnoprawnych: umowy zlecenie, umowy o dzieło lub innych umów, objęcie zwolnieniem z opodatkowania świadczeń związanych z używaniem samochodu stanowiącego własność ww. osób w celu realizacji czynności określonych w umowie zlecenie, umowie o dzieło lub innej umowie będzie możliwe, w sytuacji gdy świadczenia te spełniają wszystkie niżej wymienione warunki:

• otrzymane zostały w związku z podróżą szeroko rozumianą (art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b),

• nie przekraczają limitu wynikającego z przemnożenia ilości przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju,

• nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

• zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.
  
  

Zatem, w sytuacji otrzymywania przez podatnika zwrotu wydatków poniesionych z tytułu kosztów podróży, w celu wykonywania obowiązków wynikających z zawieranej przez niego umowy, należności te będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak tylko do wysokości określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. i przy spełnieniu pozostałych przesłanek konstruujących omawiane zwolnienie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślenia wymaga, że w niniejszej interpretacji oparto się na przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy, w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.