Sposób opodatkowania przychodu osiągniętego przez rezydenta Stanów Zjednoczonych Ameryki z tytułu (...)

UZASADNIENIE

W dniu 26.04.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu osiągniętego przez rezydenta Stanów Zjednoczonych Ameryki z tytułu wniesienia akcji polskiej spółki komandytowo - akcyjnej do funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w zamian za przydzielenie i wydanie certyfikatów inwestycyjnych oraz z tytułu wniesienia certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą w PoIsce jako wkładu do limited liability company (LLC) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych w zamian za jej prawa udziałowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych (w rozumieniu art. 3 ust 1 pkt 8 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. - dalej zwanej ?Konwencją?), co udokumentuje certyfikatem rezydencji podatkowej. Podatnik posiada akcje w spółce komandytowo - akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Spółka ta posiada akcje w innych spółkach komandytowo - akcyjnych, spośród których niektóre są właścicielami lub wieczystymi użytkownikami nieruchomości znajdujących się w Polsce.

Podatnik zamierza wnieść posiadane przez siebie akcje w spółce komandytowo - akcyjnej do funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce, działającego na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 oraz art. 128 tej ustawy. Statut funduszu zezwala na wnoszenie takich praw majątkowych.

Wniesienie akcji nastąpi w związku z emisją i subskrypcją nowych certyfikatów inwestycyjnych przez fundusz (art. 125- 136 ustawy o funduszach inwestycyjnych), w zamian za wniesione akcje w spółce komandytowo - akcyjnej (prawa majątkowe) fundusz przydzieli i wyda podatnikowi certyfikaty inwestycyjne w odpowiedniej ilości, wynikającej z dokonanej wyceny. W ten sposób podatnik wyzbędzie się akcji w SKA, a w zamian za te akcje otrzyma od funduszu certyfikaty inwestycyjne co świadczy o odpłatności tej czynności.

Następnie otrzymane certyfikaty inwestycyjne podatnik wniesie do LLC (limited liability company) z siedzibą w USA. Będzie to czynność w sensie prawnym podobna do wnoszenia aportów w postaci papierów wartościowych - certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez fundusz inwestycyjny zamknięty) do polskiej spółki prawa handlowego - aczkolwiek dotyczyć będzie spółki amerykańskiej. W zamian za to podatnik otrzyma prawa udziałowe w tej spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy czynność polegająca na wniesieniu przez osobę fizyczną - podatnika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych akcji w spółce komandytowo - akcyjnej z siedzibę w Polsce (która posiada akcje w innych spółkach komandytowo - akcyjnych, spośród których niektóre są właścicielami lub użytkownikami wieczystymi nieruchomości położonych w Polsce do funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w ramach emisji certyfikatów inwestycyjnych tego funduszu w zamian za przydzielenie i wydanie podatnikami tych certyfikatów inwestycyjnych zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych jest zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce w świetle art. 14 Konwencji...
2. Czy czynność polegająca na wniesieniu przez osobę fizyczną podatnika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą w PoIsce do limited liability company (LLC) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych jako wkładu do tej spółki w zamian za jej prawa udziałowe jest zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce w świetle art. 14 Konwencji...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ?Osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

1. Zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym te artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,
2. osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub
3. osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw. przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.
   ?
   
   

W przypadku podatnika nie są spełnione przesłanki, określone w wyżej przywołanych punktach a), b) lub c). Należy podkreślić, iż Konwencja inaczej, niż niektóre inne konwencjo o unikaniu podwójnego opodatkowania lub np. konwencja modelowa OECD - na zasadach innych, niż wynikających z art. 14, nakazuje opodatkować wyłącznie ?mienie, wymienione w art. 7 Umowy?, tj. wprost nieruchomości, a nie akcje w spółkach, które posiadają akcje w innych spółkach będących właścicielami / użytkownikami wieczystymi nieruchomości - które z tej perspektywy traktowane są na zasadach identycznych, jak akcje w innych spółkach nie posiadających nieruchomości (tj. jak walory kapitałowe. Por. w tym zakresie art. 13 ust. 5 Konwencji modelowej OECD, gdzie wskazano wyraźnie, iż ?Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia akcji lub udziałów, których wartość stanowi ponad 50% wartości bezpośrednio lub pośrednio nieruchomości położonej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim państwie?, W konwencji nie zastosowano podobnego rozwiązania, opodatkowując zyski z dyspozycji walorami kapitałowymi w postaci akcji (papierów wartościowych) jednolicie, niezależnie od tego, czy spółka, która wyemitowała akcje (papiery wartościowe), posiada nieruchomości, czy nie.

Ad. 1

Akcje emitowane przez spółkę komandytowo - akcyjną są papierami wartościowymi (na zasadach identycznych, jak akcje emitowane przez spółkę akcyjną, zob. art. 126 § 1 ksh, zob. także m.in.: W. Popiołek (w) Prawo gospodarcze i .handlowe.

Tom 4. Prawo papierów wartościowych., red. S. Włodyka, Warszawa 2004, s, 88, A. Szumański (w) S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Kodeks spółek handlowych. Tom L komentarz do artykułów 1-150, Warszawa 2001, s. 620 i nast., s. 631 - 632, s.666). Papiery wartościowe z pewnością są natomiast ?walorami kapitałowymi w rozumieniu Konwencji. Zgodnie z art. 3 ust. 2 Konwencji ?Każde inne określenie użyte i w niniejszej Umowie w niej nie zdefiniowane, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony?. W polskim prawie podatkowym wprawdzie nie występuje pojęcie ?walory kapitałowe?, jednak wyróżnia się pojęcie ?kapitałów pieniężnych?. Przychód z papierów wartościowych zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza się do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym przypadku powyższe zasady opodatkowania zysków kapitałowych stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Polskie prawo podatkowe także traktuje jednolicie przychody ze zbycia papierów wartościowych jako przychody z kapitałów pieniężnych, niezależnie od tego, czy składnikiem majątku takiej spółki jest nieruchomość, czy nie.

Z Konwencji nie wynika, aby dyspozycja akcjami w spółce komandytowo - akcyjnej, której składnikiem majątku jest nieruchomość (a tym bardziej, której składnikiem majątku są akcje w innych spółkach komandytowo - akcyjnych, których składniki majątku stanowią nieruchomości), stanowiła ?dochód z nieruchomości? w rozumieniu art. 7 konwencji i podlegała opodatkowaniu na zasadzie tegoż art. 7. Dlatego należy przyjąć, że ?inna dyspozycja walorami kapitałowymi? w postaci papierów wartościowych (akcji) polegająca na ich wniesieniu do funduszu inwestycyjnego w zamian za certyfikaty inwestycyjne tego funduszu, dokonana przez osobę fizyczna mającą miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych, zgodnie z art. 14 Konwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce (zyski tej czynności będą zwolnione od podatku dochodowego w Polsce), także wówczas, gdy spółka ta posiada akcje w innych SKA które są właścicielami /użytkownikami wieczystymi nieruchomości położonych w Polsce.

Ad. 2

Podobnie rzecz się ma z certyfikatami inwestycyjnymi emitowanymi przez fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą w Polsce. Certyfikaty inwestycyjne zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych (art. 121 ust. 1 Ustawy) są papierami wartościowymi. Jako takie są niewątpliwie ?walorami kapitałowymi? w rozumieniu art. 14 Konwencji. Dlatego ?inna dyspozycja? tymi walorami kapitałowymi, polegająca na wniesieniu ich przez osobę fizyczną mająca miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych do limited liability company (LLC) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych w zamian za prawa udziałowe w takiej spółce, zgodnie z art. 14 Konwencji będzie zwolniona od opodatkowania w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.