Otrzymanie zadatku na poczet przyszłego zbycia nieruchomości a moment powstania przychodu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13.11.2007 r. (data wpływu 15.11.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zaliczki (zadatku) otrzymanej na poczet umowy sprzedaży nieruchomości ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15.11.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zaliczki (zadatku) otrzymanej na poczet umowy sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 08 października 2004 r. Wnioskodawca nabył wraz z małżonką nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym (dalej Nieruchomość?), położoną w X. W dniu 19 października 2007 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z umową przedwstępną, strony zobowiązały się do zawarcia umowy przyrzeczonej w terminie do dnia 31 stycznia 2010 r. Dla zabezpieczenia interesów obu stron w przedwstępnej umowie sprzedaży zawarte zostały postanowienia zobowiązujące przyszłych kupujących do zapłaty części ceny sprzedaży przed zawarciem umowy przyrzeczonej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zaliczki (zadatek) otrzymane na poczet przyszłej umowy sprzedaży Nieruchomości będą stanowiły przychód podatkowy w dacie ich otrzymania, czy też kwoty poszczególnych zaliczek (zadatku) będą stanowiły przychód (opodatkowany lub wyłączony z opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w dacie rzeczywistej sprzedaży Nieruchomości, t. j. w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wynikające z umowy przedwstępnej zaliczki (zadatek) na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości nie będą stanowiły przychodu w dniu ich otrzymania przez sprzedających. Kwota zaliczki (zadatku) będzie stanowiła przychód ze zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopiero w dacie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości. Przychód taki będzie opodatkowany lub będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 7 ust 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2007 r. Ponieważ Wnioskodawca nabył Nieruchomość w ramach wspólności małżeńskiej w roku 2004 do opodatkowania przychodu (dochodu) z tytułu sprzedaży należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. bez względu na datę sprzedaży.

W wyniku zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nie następuje sprzedaż (rozporządzenie) Nieruchomości. Umowa taka kreuje jedynie zobowiązanie po stronie zbywcy i nabywcy do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości w rozumieniu art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego. Datą zbycia Nieruchomości będzie zatem dzień podpisania przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości.

Źródłem przychodu określonym w art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odpłatne zbycie nieruchomości. W efekcie, dopiero w dacie zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości powstanie przychód.

Przychód ten będzie zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych równy wartości Nieruchomości wyrażonej w cenie sprzedaży Nieruchomości bez względu na fakt czy cena ta została faktycznie przez Wnioskodawcę otrzymana czy też nie. Skoro zaliczka (zadatek) wypłacona będzie na rzecz Wnioskodawcy na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości, będzie ona stanowiła składnik ceny. Bez znaczenia prawnego pozostaje przy tym fakt, czy zaliczka (zadatek) wypłacana jest przed zawarciem umowy sprzedaży, t. j w dacie zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 w zw. z art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopiero uzyskanie przychodu z tytułu zbycia (sprzedaży) Nieruchomości w postaci ustalonej w umowie sprzedaży wartości Nieruchomości wyrażonej w cenie powoduje powstanie obowiązku zapłaty 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu, t. j kwoty ceny w tym zaliczki (zadatku) ustalonej w umowie sprzedaży przy czym cena ta nie może bez uzasadnionej przyczyny odbiegać od warunków rynkowych. Przychód taki nie podlega pomniejszeniu o wydatki poniesione na nabycie Nieruchomości.

Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega opodatkowaniu odpłatne zbycie. Nieruchomości jeżeli nastąpiło ono po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie. W konsekwencji dla celów oceny czy osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód (w tym w formie zaliczki), którego źródłem jest sprzedaż nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu istotne jest określenie upływu czasu pomiędzy końcem roku, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości a dniem zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości. Jeżeli zatem od końca roku, w którym Wnioskodawca nabył Nieruchomość a dniem sprzedaży upłynie co najmniej 5 lat kalendarzowych, wówczas całkowity przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia Nieruchomości w tym także kwoty zaliczek (zadatku) otrzymane przed upływem 5 lat od końca roku, w którym Wnioskodawca nabył Nieruchomość, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko, iż kwota zaliczki (zadatku) wynikającej z przedwstępnej umowy sprzedaży nie stanowi przychodu podatkowego dla zbywcy nieruchomości w dacie otrzymania zaliczki potwierdzają interpretacje organów skarbowych opublikowane na stronach internetowych Ministra Finansów m. in. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa ? Praga z dnia 20 czerwca 2007 r. (nr 1434/DZ/415/38/WL/2007), postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni z 19 czerwca 2006 r. (nr PD1/4111/415/0027/06), postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Obornikach z 04 października 2005 r. (nr ZB/415-19/2005) czy też postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Płocku z 27 lipca 2006 r. (nr 1419/UPO-415-103/06/GS). We wszystkich tych przypadkach organy skarbowe uznały, iż kwota zadatku będzie stanowić przychód w roku faktycznej sprzedaży nieruchomości, t. j. w roku zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, przy czym opodatkowanie lub zwolnienie z podatku takiego przychodu na podstawie art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od upływu czasu od dnia nabycia nieruchomości przez zbywcę do dnia jej faktycznej sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. Nr 14, poz.176 ze zm.), do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,



2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,



3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,



4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) ? c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy ? przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W cytowanym przepisie użyto wyrażenia ?zbycie?, zatem aby powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu, musi nastąpić sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.

Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, t. j. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny.

Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 3531 Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Przyjęcie przez sprzedawcę części ceny (zadatku, przedpłaty) określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości, która ? zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego ? powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W umowie przedwstępnej jedna lub obie strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą Kodeks cywilny w art. 389 określa mianem umowy przyrzeczonej.

Zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, ponieważ jest ona jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności nieruchomości w określonym terminie.

Obowiązek podatkowy powstanie dopiero w momencie zawarcia ? w wykonaniu umowy przedwstępnej - umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości, jeżeli nie upłynęło pięć lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Reasumując, otrzymany zadatek na poczet przyszłego zbycia nieruchomości nie wywołuje skutków podatkowych, o ile dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej i zadatek wynikający z umowy przedwstępnej będzie zawierał się w cenie sprzedaży.

Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości na nabywcę, a nie w momencie faktycznego przekazania środków pieniężnych w postaci zadatku i kwot miesięcznych przez nabywcę sprzedającemu. W takim przypadku zadatek w razie wykonania umowy przyrzeczonej zostaje zaliczony na poczet ceny sprzedaży nieruchomości i tym samym staje się częścią przychodu osiągniętego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

1419/UPO-415-103/06/GS, postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego

1434/DZ/415/38/WL/2007, postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego

ITPB2/415-709/09/BK, interpretacja indywidualna

ITPB2/415-884/09/MU, interpretacja indywidualna

PD1/4111/415/0027/06, postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego

ZB/415-19/2005, postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego