Czy na podstawie art. 16 w zw. z art. 24 ust. 1 lit. a) w zw. z polsko-cypryjską umową o unikaniu podwójnego (...)

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wspólnicy spółki z siedzibą na Cyprze rozważają powołanie Wnioskodawcy na stanowisko członka zarządu Spółki. Spółka jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa cypryjskiego (Priyate Company Limited by Shares). Spółka jest cypryjskim rezydentem podatkowym, tj. na Cyprze podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W ramach pełnionej przez Wnioskodawcę funkcji dyrektora w Spółce, kompetencje Wnioskodawcy będą odpowiadać w dużej mierze kompetencjom członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w rozumieniu polskiego Kodeksu spółek handlowych. Wynika to m.in. z faktu, że zgodnie z cypryjskim prawem spółek przyjmuje się, iż dyrektorzy to osoby pełniące funkcje reprezentacyjne i zarządcze w spółce, na rzecz której działają.

Z tytułu pełnienia ww. funkcji członka zarządu, Wnioskodawca otrzymywać będzie od Spółki wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy na podstawie art. 16 w zw. z art. 24 ust. 1 lit. a) w zw. z polsko-cypryjską umową o unikaniu podwójnego opodatkowania, otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie będzie zwolnione z polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych ...

Zdaniem wnioskodawcy:

Zasadniczo osoba fizyczna jako polski rezydent dla celów podatkowych podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ). Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 16 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ?wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibą w drugim umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.? Oznacza to, że w sytuacji gdy osoba fizyczna będąca polskim rezydentem dla celów podatkowych osiąga wynagrodzenie dyrektora z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki z siedzibą na Cyprze, takie wynagrodzenie jest opodatkowane także na Cyprze.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania takiego dochodu (przychodu), polsko-cypryjska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania wprowadza metodę wyłączenia z progresją Zgodnie z art. 24 ww. polska-cypryjskiej umowy ?w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania (...) w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie (...) zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 4 ww. umowy, Polska może ?przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania?.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych: jeżeli rezydent, ??oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. na zasadach ogólnych) osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w art. 27 ust 1 tej ustawy,
2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymywane przez niego wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka - dyrektora Spółki jest wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 16 polsko-cypryjskiej umowy, pomimo, że wersja polska artykułu 16 ww. umowy mówi o wynagrodzeniu z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej. Cypryjskie prawo nie przewiduje jednak istnienia w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością prawa cypryjskiego organu, który stanowiłby odpowiednik rady nadzorczej w rozumieniu polskiego Kodeksu spółek handlowych. Zdaniem Wnioskodawcy polska wersja art. 16 ww. umowy została błędnie - nieprecyzyjnie przetłumaczona.

Wnioskodawca uważa, że art. 16 ww. umowy powinien być interpretowany w kontekście angielskiej wersji, która zgodnie z art. 30 ww. umowy w razie wątpliwości jest przeważająca.

Zgodnie z angielską wersją umowy polsko - cypryjskiej: ?Directors? fees and other similar payments deriyed by a resident of a Contracting State in his capacity as a member of the board of directors a company which is a resident of the other Contracting State may be taxed in that other Contracting State?. Angielskie wyrażenie ?Board of directors? oznacza organ o charakterze zarządczym. ?Board of directors? może delegować swoje funkcje na poszczególnych dyrektorów, lecz zawsze jest odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Edition ?commentary on Article 16, par 11, str. 956).

A zatem art. 16 umowy polsko-cypryjskiej odnosi się nie tylko do rady nadzorczej sensu stricte, tj. rady nadzorczej uregulowanej przez polski Kodeks spółek handlowych, lecz także do wynagrodzenia z tytułu członkowstwa w organach zarządczych (w tym także do funkcji dyrektora ? członka zarządu jaką ma pełnić Wnioskodawca).

W wielu innych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania angielski termin ?board of directors? został przetłumaczony inaczej. np. w polsko-włoskiej umowie, termin ten oznacza radę nadzorczą albo radę zarządzającą spółki w polsko-maltańskiej umowie termin ten oznacza radę zarządzającą lub inny podobny organ.?

Taki sposób interpretacji art. 16 jest także podzielany przez przedstawicieli doktryny. Przykładowo, Józef Banach (J. Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, C. H. Beck, 2002, str. 314) podkreślą że termin ?board of directors? w tłumaczeniu na język polski oznacza ?z tytułu członkowstwa w tych organach spółki, które są odpowiedzialne za kierowanie jej działalnością. (...). Dotyczy to więc działalności w tych ciałach (organach) spółki które są odpowiedzialne za zarządzanie oraz nadzorowanie prowadzonej przez nią działalności. (...) w przypadku Polski postanowienia tego artykułu (...) obejmują więc wszelkie wynagrodzenia wypłacane przez spółki kapitałowe, z tytułu członkowstwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub komisji rewizyjnej, jako organach stanowiących spółki które są powołane do szeroko pojętego zarządzania spółką?.

Na taki sposób interpretacji art. 16 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazuje także Klaus Vogel (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Edition ?commentary on Article 16, par. 11, str 956).

Także Minister Finansów w interpretacji z 12 września 2006 r. (sygn. DD4/PB6/033-0700- mk/JG/O6/SM6-3929) uznał: ?Minister Finansów uważa, iż prawidłowe jest stanowisko Pani X, zgodnie z którym uzyskiwany przez nią dochód z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy tzw. metodę wyłączenia z progresją. Oznacza to, iż dochód Podatniczki uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Podatniczka uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Podatniczki podlegającego opodatkowaniu w Polsce.?

W związku z powyższym, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że ewentualne otrzymywane przez niego wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce prawa cypryjskiego jest wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 16 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i jako takie jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce, z zastrzeżeniem art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a powołanej wyżej ustawy).

Stosownie do art. 16 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r., Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Art. 16 ww. umowy w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako ?the board of directors? (?rada dyrektorów?), który powinien być rozumiany szerzej niż ?rada nadzorcza? w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak ?rada nadzorcza?. Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze ?rady nadzorczej?, a co najwyżej ?radę dyrektorów?. Natomiast wykonywane przez podatnika czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członów ?rad nadzorczych?.

W przedmiotowej sprawie do wynagrodzeń Wnioskodawcy, który pełni funkcje dyrektora i wykonuje czynności nadzorcze w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na Cyprze, znajdzie zastosowanie art. 16 ww. umowy.

Zgodnie zatem z art. 16 ww. umowy, dochód taki może być opodatkowany na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce.

Jednakże w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania należy zastosować metodę, o której mowa w art. 24 ust.1 lit a) i ust. 4 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (wyłączenie z progresją). Oznacza to, iż dochód Wnioskodawcy uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce. P0rzy czym jeżeli Wnioskodawca uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych w Polsce, to zgodnie z ww. metodą, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczania stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.