Ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za (...)

UZASADNIENIE

W dniu 18.06.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest właścicielem papierów wartościowych (m.in. akcje, obligacje). Wnioskodawczyni w niedalekiej przyszłości zamierza objąć udziały w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu (dalej: ?Spółka Luksemburska?), które to udziały zostaną pokryte papierami wartościowymi, o których mowa powyżej. Przedmiotowy aport zostanie przy tym przeniesiony na Spółkę Luksemburską wg jego wartości godziwej tj. wartości rynkowej. Aby jednak nie doszło do pokrzywdzenia dotychczasowych wspólników, którzy nie zdecydują się na objęcie udziałów nowej emisji, ustalenia przewidują emisję udziałów z agio emisyjnym, tj. sytuację w której spółka wyda określoną ilość udziałów, których cena emisyjna będzie wyższa od wartości nominalnej w/w udziałów. W związku z przyjętą konstrukcją emisji nowych udziałów część wartości aportu zostanie ujęta na kapitał podstawowy, a pozostała część na kapitał zapasowy Spółki Luksemburskiej. Zastosowane rozwiązanie odpowiada także wymaganiom prawa luksemburskiego i jest zgodnie z nim dopuszczalne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni, dla celów polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.f. powinna wykazać przychód odpowiadający nominalnej wartości udziałów Spółki Luksemburskiej objętych w zamian za wniesiony aport...
2. Czy w przypadku późniejszego zbycia przez Wnioskodawczynię tak objętych udziałów Spółki Luksemburskiej kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów, zaś przychodem kwota należna z tytułu sprzedaży (tj. ich wartość rynkowa)...
   
   

Przedmiotowa interpretacja stanowi odpowiedź na Pytanie Nr 2 wniosku. W zakresie Pytania Nr 1 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad .2

W przekonaniu wnioskodawcy w momencie późniejszej sprzedaży tak objętych udziałów Spółki Luksemburskiej, kosztem uzyskania przychodu będzie nominalna wartość tych udziałów. Zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.f. ?W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część?. Oznacza to że koszt będzie odpowiadał przychodowi rozpoznanemu przy operacji wniesienia aportu, zaś przychodem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.f., będzie kwota uzyskana ze sprzedaży (kwota należna z tytułu odpłatnego zbycia, tj. wartość rynkowa).

Reasumując, jeśli przy wniesieniu aportu w sposób opisany we wniosku, Wnioskodawca wykaże przychód podatkowy w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów w Spółce Luksemburskiej, to owa wartość nominalna udziałów w Spółce Luksemburskiej stanowić będzie także koszt uzyskania przychodów w momencie zbycia tak objętych udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a), w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Dochód uzyskany ze zbycia udziałów w spółkach kapitałowych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód ten oraz koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów ustala się w zależności od rodzaju wkładu, za który zostały objęte udziały / akcje.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 dochód ten stanowi różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Natomiast przepis art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1. nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2. wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.
   
   

Dochodów, o których mowa zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c. Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy).

W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zamierza dokonać odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przedmiotem wkładu niepieniężnego są papiery wartościowe (m. in. akcje, obligacje). W związku z powyższym, przedmiotem niniejszej interpretacji jest kwestia ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia przedmiotowych udziałów.

Zgodnie z treścią art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z uwagi na to, iż w przedmiotowym wniosku Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży nabytych w zamian za wkład niepieniężny udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu w przedmiotowej sprawie należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, sporządzonej w Luksemburgu w dniu 14.06.1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527).

W sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. umowy zatytułowany ?Zyski z przeniesienia własności majątku?, z treści którego wynika, że zyski osiągane z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

O tym czy uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych decydować będą każdorazowo postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Luksemburgiem, tj. państwem, w którym znajduje się siedziba spółki, której udziały objęła Wnioskodawczyni pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatniczki uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji.

Przenosząc opisane wcześniej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz w kontekście zadanego pytania osiągnięty przez Wnioskodawczynię przychód podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawczyni, a więc w Polsce, a zatem skutki podatkowe przedmiotowej transakcji należy ocenić w świetle ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z powyższego w sytuacji kiedy objęcie zbywanych udziałów w spółce kapitałowej nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji, Wnioskodawczyni ustali zgodnie z zasadami wynikającymi z ww. art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy. W oparciu o ten przepis koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów z dnia ich objęcia.

Ponadto organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPB2/415-724/10-2/MS1, interpretacja indywidualna