Czy obliczając wysokość podatku z tytułu otrzymanej dywidendy, który podlega zapłacie na terytorium (...)

UZASADNIENIE

W dniu 11.06.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu dywidend wypłaconych przez Spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. W przyszłości przewiduje uzyskiwanie dochodu w postaci dywidend wypłacanych mu jako udziałowcowi spółki z siedzibą na terytorium Cypru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obliczając wysokość podatku z tytułu otrzymanej dywidendy, który podlega zapłacie na terytorium Polski, Wnioskodawca może obniżyć polski podatek, o podatek jaki może być nałożony - niezależnie od zwolnienia od zapłaty tego podatku - przez państwo cypryjskie, czyli o podatek wynoszący obecnie 10% od otrzymanych dywidend... Innymi słowy, czy odliczenie ma zastosowanie również wówczas, gdy Cypr przewiduje zwolnienie od ww. podatku dla dywidend wypłacanych nierezydentom Cypru...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przepis art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 4a, przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z postanowieniami art. 10 ust. 1 i 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 (Dz. U. z 1993 r. nr 117, poz.523) dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto.

Innymi słowy zatem, zgodnie z postanowieniami przytoczonej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dywidendy wypłacane na rzecz polskich udziałowców spółki z siedzibą na Cyprze mogą podlegać opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i na Cyprze, jednakże na terytorium Cypru stawka podatku nie może przekroczyć 10%.

Mając na uwadze powyższe, a w szczególności z uwagi na fakt, iż regulacje ww. umowy o unikania podwójnego opodatkowania pozwalają każdemu z państw stron prawo do opodatkowania dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium któregoś z tych państw, konieczne jest ustalenie zasad unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 lit. b umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód który zgodnie z postanowieniami art. 10, 11 i 12 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (uwzględniony jest zatem dochód z dywidend, regulowany w art. 10) może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu, jaki może być płatny na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Należy tu zwrócić uwagę na istotne dla sprawy rozbieżności pomiędzy polską a angielską wersją ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W szczególności zaś użyte w art. 24 ust. 1 lit. b wersji angielskiej wyrażenie amount equal to the tax payable in Cyprus oznacza równowartość podatku podlegającego zapłacie na Cyprze. Znaczenia tego zdania nie oddaje więc w pełni wersja polska, mówiąca o kwocie równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze.

Zgodnie zatem z angielską wersją ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, która w razie wątpliwości interpretacyjnych uznawana jest za rozstrzygającą (art. 30 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania), jeżeli polski rezydent osiąga dochód z tytułu dywidend) który na mocy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany na Cyprze, Polska zobowiązana jest do umożliwienia odliczenia podatku podlegającego zapłacie na Cyprze, niezależnie od tego, czy ostatecznie dochód ten został na Cyprze faktycznie opodatkowany. Omawiane postanowienie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie wymaga bowiem, aby odliczenie od polskiego podatku uzależnione było od faktycznej zapłaty podatku na terytorium Cypru, mimo iż interpretacja polskiej wersji umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może prowadzić do wniosku, iż odliczenie w Polsce jest możliwe jedynie pod warunkiem faktycznego uiszczenia podatku na terytorium Cypru.

Powyższy wniosek wydaje się potwierdzać sposób sformułowania regulacji art. 24 ust. 3 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z tą regulacją, przez podatek podlegający zapłacie na terytorium Cypru należy rozumieć także podatek, który byłby płatny na terytorium Cypru, gdyby wypłacana dywidenda nie była zwolniona z podatku, zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim (dosł.

the tax while would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction, exemption or other tax incentives granted under the laws of the Contracting State). Na marginesie warto zauważyć, iż także tutaj polska wersja odbiega od wersji angielskiej, podając iż ?podatek <...> podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.? Zwrot but for należy bowiem tłumaczyć jako ?gdyby nie? nie zaś jako ?z wyjątkiem?.

W rozumieniu zatem art. 24 ust. 3 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ?podatek podlegający zapłacie? to podatek, który na mocy postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może zostać pobrany przez Cypr ? nawet, jeśli w wyniku ulg, zwolnień lub innych obniżek nie zostanie on zapłacony.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać iż zakres pojęcia ?podatku podlegającego zapłacie? (tax payable) użyte w art. 24 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie pokrywa się z zakresem pojęcia ?podatku zapłaconego? użytego w polskiej wersji umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym zaś nieprawdziwe jest założenie, że mechanizm odliczania podatku, który może pobrać państwo cypryjskie, uzależniony jest od faktycznej zapłaty podatku w tym państwie. Odliczenie podatku w Polsce jest zatem możliwe także, jeżeli państwo cypryjskie zwalnia z opodatkowania dywidendy wypłacane przez spółki mające siedzibę w tym państwie.

Właściwy jest zatem wniosek, iż zgodnie z rozstrzygającą wersją angielską ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w Polsce odliczeniu od podatku podlega podatek, który w świetle postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może podlegać zapłacie (być należny do zapłaty) na terytorium Cypru, także w sytuacji, gdy nie został on faktycznie na Cyprze zapłacony.

Zgodnie zatem z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Polska zobowiązana jest do umożliwienia polskiemu podatnikowi uzyskującemu dywidendę od spółki cypryjskiej odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty w Polsce, kwoty odpowiadającej wysokości podatku jaki może być zapłacony na Cyprze. Zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podatek ten wynosi 10%. Podatnik uzyskujący dywidendę wypłacaną przez spółkę cypryjską ma zatem prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce, podatku w wysokości 10% od wypłaconych dywidend.

Odnosząc powyższe wnioski do danego stanu faktycznego, właściwe jest przyjęcie, iż przy obliczaniu podatku od dywidend otrzymanych od spółki cypryjskiej, Wnioskodawca mieć będzie prawo do odliczenia od podatku w Polsce równowartości 10 -procentowego podatku cypryjskiego, którego pobranie dopuszczają omawiane powyżej regulacje umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania - także w sytuacji, gdy na skutek cypryjskich regulacji wewnętrznych nie zostałby on faktycznie pobrany na Cyprze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Zgodnie z art. 10 ust. 2 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie ?dywidendy?, o którym mowa w umowie oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ust. 1 i w ust. 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu art. 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Art. 24 ust. 1 lit. b) umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie ?tax payable? użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie ?but for? użyte w kontekście art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć jako ?gdyby nie? a nie jako ?z wyjątkiem?.

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć w następujący sposób: ?Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ust. 1 i w ust. 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.?

Reasumując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, ma on prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.