jeżeli czynność udzielania pożyczki odnawialnej zostanie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.07.2008 r. (data wpływu 21.07.2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13.10.2008 r. (data nadania 28.10.2008 r., data wpływu 03.11.2008 r.) na wezwanie z dnia 15.10.2008 r. Nr IPPB2/436-283/08-2/AF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21.07.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy kapitałowej B? będącej producentem najwyższej jakości innowacyjnych produktów leczniczych, które są dystrybuowane również na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W zakres swojej działalności Spółka ma także wpisane świadczenie usług pośrednictwa finansowego w postaci udzielania pożyczek poza systemem bankowym, zgodnie z grupowaniem Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (dalej PKWiu?) (sekcja J. dział 65, grupa 65.222). Dodatkowo, Spółka jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce,

B zamierza udzielać cyklicznych/odnawialnych pożyczek na rzecz podmiotów zagranicznych z grupy B.... Każdy z potencjalnych pożyczkobiorców ma siedzibę na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej i jest zarejestrowany dla celów w VAT w kraju swojej siedziby.

Z tytułu udzielonych pożyczek Spółka każdorazowo otrzymywać będzie wynagrodzenie w postaci odsetek ustalonych na zasadach rynkowych. Każda pożyczka udokumentowana będzie stosowną umową zawartą pomiędzy B? a pożyczkobiorcą,

Pismem z dnia 15.10.2008 r. Nr IPPB2/436-283/08-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie miejsca dokonania czynności cywilnoprawnej oraz gdzie będą znajdowały się pieniądze w chwili zawierania umowy pożyczki, określenie, czy Spółka (pożyczkodawca) jest udziałowcem Spółek (pożyczkobiorców), którym będą udzielane pożyczki. Jeżeli jest udziałowcem należy podać, gdzie znajduje się rzeczywisty ośrodek zarządzania. Wezwanie doręczono w dniu 21.10.2008 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie pismem z dnia 28.10.2008 r. (data nadania 28.10.2008 r., data wpływu 03.11.2008 r.) W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż miejsce zawierania umowy pożyczki pomiędzy Spółką a pożyczkobiorcami będzie każdorazowo uzgadniane przez strony transakcji w zależności od bieżących potrzeb ? może to być Polska, kraj siedziby pożyczkobiorcy albo inny kraj UE. Pożyczki udzielane będą ze środków znajdujących się na koncie Spółki w polskim banku, z którego usług korzysta Spółka. Pożyczki udzielane będą na rzecz podmiotów z grupy B..., do której należy też Spółka. Spółka nie jest bezpośrednim udziałowcem żadnego z przyszłych pożyczkobiorców.

Jednocześnie Spółka dodaje, iż jej zdaniem powyżej przedstawione informacje nie powinny mieć co do zasady, wpływu na opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych transakcji udzielania pożyczki przez Spółkę na gruncie ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450). Wynika to z faktu, że opisane w wniosku transakcje będą podlegały reżimowi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 1a ust. 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, który stanowi, że ?podatek od towarów i usług to podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich?.

W związku z powyższym, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, transakcje pożyczki dokonywane przez Spółkę nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (powyższe stanowisko Spółki zostało potwierdzone w piśmie o sygn. II US.VII/436-4/06, w którym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdza, że ?w przypadku (?) udzielania przez spółkę ? podatnika VAT oprocentowanej pożyczki pieniężnej innym podmiotom, tj. świadczenia usługi finansowej zwolnionej z podatku VAT, czynność taka nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług została wydana odrębna interpretacja indywidualna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy omawiane pożyczki, które zamierza udzielać B. zagranicznym pożyczkobiorcom, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z art. 4 ust. 1a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają między innymi umowy pożyczki. Ustawodawca w art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zastrzegł jednak, iż podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze strona tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT),
2. zwolniona z VAT, z wyjątkiem,
   
   

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
• umowy spółki i jej zmiany,
• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych,
  
  

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie art. 43. ust.1 tej samej ustawy przedstawia zamknięty katalog zwolnień wśród których wymieniono także usługi pośrednictwa finansowego , z wyłączeniem:

1. działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowaniu rzeczy ruchomej,
3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem usług świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5. usług ściągania długów oraz faktoringu,
6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT,7) usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT,
7. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
8. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.
   
   

W tym kontekście Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w świetle przywołanego powyżej art. 43 ust. 1 ustawy o VAT prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu usług pośrednictwa finansowego w postaci udzielania odnawialnych/cyklicznych pożyczek poza system bankowym jest transakcją podlegającą uregulowaniom o VAT, ale podlegającą wyżej wymienionemu zwolnieniu z opodatkowania VAT. Tym samym, udzielając pożyczek podmiotom zagranicznym BC dokonuje czynności zwolnionych z opodatkowania VAT. W konsekwencji, spełniony jest warunek określony w art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie którego czynność taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w szeregu indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji udzielonej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dnia 12 maja 2008 r. (sygn. IPPB2/436-51/08-2/MZ) stwierdzono, że art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ?ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Zatem, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. (..) Jeżeli zatem usługa udzielonej pożyczki - w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - zostanie uznana za objętą zakresom tego podatku, pożyczka ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy.

Taki sam pogląd wyraził Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. PM/436-19/06), w którym stwierdzono m.in.: ?Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w tym m.in. umowy pożyczki (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit b). Na podstawie wyżej cytowanego przepisu art. 2 pkt 4 ww. ustawy wyłączone są z opodatkowania czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona. Jeżeli zatem wymienione (?) umowy pożyczek będą podlegały przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) to będą wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4.? Podobnie w postanowieniu pisemnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 20 czerwca 2007 r. (sygn. II US.Vll/436-4/06) Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdzi, że: ?W przypadku zatem udzielenia przez spółkę ? podatnika VAT oprocentowanej pożyczki pieniężnej innym podmiotom, i świadczenie tj. świadczenia usługi finansowej zwolnionej z podatku VAT, czynność taka nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?.

Podsumowując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczone przez nią w przyszłości usługi pośrednictwa finansowego polegające na udzielaniu pożyczek podmiotom z grupy B?, jako zwolnione z opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych uznano za prawidłowe, jednakże uzasadnienie prawne jest częściowo odmienne od uzasadnienia przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) podatkowi temu podlegają wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne, w tym między innymi umowy pożyczki.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W praktyce największe znaczenie, zarówno w obrocie gospodarczym jak i nieprofesjonalnym, mają pożyczki pieniężne. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu ? który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym pożyczka podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca ? pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatku od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Stosownie do art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

• umowy spółki i jej zmiany,

• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
  
  

Powyższy przepis ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Zatem, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując należy stwierdzić, że jeżeli czynność udzielania pożyczki odnawialnej zostanie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, pożyczka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponadto nadmienia się, iż zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPB2/436-51/08-2/MZ, interpretacja indywidualna