Zakres skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20.12.2012 r. (data wpływu 31.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków zawarcia umów pożyczek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową wchodzącą w skład P. Wnioskodawca jest zarejestrowanym polskim podatnikiem VAT czynnym.

Działalność P.

P. powstała w 2001 r. w wyniku wydzielenia spółek zależnych ze struktury P. S.A. W skład P. wchodzą m.in. P. S.A. jako jednostka dominująca, PC. S.A., PI. S.A. (czyli Wnioskodawca) oraz PE. S.A., jak również inne spółki kapitałowe prowadzące działalność w branży kolejowej.

Podstawowym przedmiotem działalności spółek P. jest działalność związana z szeroko rozumianym transportem koleją, utrzymaniem taboru kolejowego czy wykorzystania infrastruktury kolejowej do przesyłu energii bądź do działalności teleinformatycznej.

P. S.A., jako jednostka dominująca w P., realizuje w sposób pośredni wszystkie powyższe rodzaje działalności, jak również pełni (w stosunku do spółek operacyjnych) funkcje o charakterze holdingowym (nadzór właścicielski). Jednocześnie, zgodnie ze statutem, P. S.A. prowadzi również działalność m.in. w zakresie zarządzania nieruchomościami, pośrednictwa finansowego, zarządzania funduszami inwestycyjnymi.

PC. S.A. (zarejestrowany polski podatnik VAT czynny z siedzibą w Polsce, brak stałego miejsca prowadzenia działalności za granicą) prowadzi głównie działalność w zakresie transportu towarowego (kolejowego, intermodalnego, samochodowego, promowego), kompleksowych usług spedycyjnych, przeładunku i magazynowania towarów, naprawy wagonów i lokomotyw. Jednocześnie PC. S.A. zajmuje się utrzymaniem i obsługą taboru kolejowego, najmem wagonów oraz odpłatnym udostępnianiem nieruchomości.

PI. S.A. (zarejestrowany polski podatnik VAT czynny z siedzibą w Polsce, brak stałego miejsca prowadzenia działalności za granicą) jest podmiotem wyspecjalizowanym w organizowaniu pasażerskiego transportu kolejowego na trasach krajowych oraz zagranicznych. Jednocześnie Spółka zajmuje się utrzymaniem i obsługą taboru kolejowego, najmem wagonów oraz odpłatnym udostępnianiem nieruchomości.

PE. S.A. (zarejestrowany polski podatnik VAT czynny z siedzibą w Polsce, brak stałego miejsca prowadzenia działalności za granicą) prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na sprzedaży i dystrybucji energii elektrycznej, sprzedaży paliw płynnych oraz świadczeniu usług elektroenergetycznych.

Utworzenie Systemu w ramach P.

Celem poprawy zarządzania płynnością finansową w ramach P., wybrane spółki z P. (dalej: Uczestnicy Systemu) planują zawarcie umowy w oparciu, o którą w ramach P. będzie funkcjonował system zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi (dalej: System) oparty na zasadach zbliżonych do cash poolingu.

Umowa usankcjonuje m.in. sposób i zasady udzielania krótkoterminowych pożyczek w ramach Systemu (za określoną odpłatnością w postaci odsetek), które to będą stanowić czynności cywilnoprawne realizowane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Systemu.

Celem Systemu jest m.in.:

• ograniczenie sytuacji, gdy na rachunkach bankowych poszczególnych spółek z P. jednocześnie występują salda debetowe i kredytowe (poprawa bilansu odsetek płaconych i otrzymywanych),
  
• konsolidacja dziennych sald debetowych oraz kredytowych w ramach spółek z P.,
  
• centralizacja nadzoru nad krótkoterminowymi pożyczkami oraz depozytami związanymi z zarządzaniem bieżącą płynnością spółek P., czy
  
• optymalizacja zarządzania przepływami pieniężnymi i tym samym zapewnienie wypłacalności każdego z Uczestników Systemu.
  
  

Wdrożenie mechanizmu wewnątrzgrupowego finansowania w ramach Systemu pozwoli Uczestnikom Systemu, z jednej strony, na uzyskanie krótkoterminowego finansowania dłużnego na optymalnych warunkach, z drugiej zaś strony, na zagospodarowanie nadwyżek pieniężnych na warunkach korzystniejszych niż krótkoterminowe lokaty bankowe.

Zasady funkcjonowania Systemu

System będzie działał w oparciu o krótkoterminowe pożyczki udzielane przez Uczestników Systemu (czasowe udostępnienie środków pieniężnych w zamian za odsetki), którzy będą wykazywać nadwyżki środków pieniężnych zgromadzonych na własnych rachunkach bankowych (dotychczas nadwyżki te były lokowane na bankowych lokatach krótkoterminowych, aktualnie część z nich będzie pożyczana innym Uczestnikom Systemu). Co istotne, zakłada się sytuację, w której pożyczkobiorcą bądź pożyczkodawcą może być tylko jeden z Uczestników Systemu bądź też kilku z nich, w zależności od wysokości dostępnych środków pieniężnych w Systemie.

W praktyce System będzie działać w taki sposób, że gdy jeden Uczestnik Systemu (Spółka A) debet w rachunku pieniężnym prowadzonym w banku, a inni Uczestnicy (Spółki B, C, D) wykazują nadwyżki pieniężne, część tych nadwyżek wykorzystywana będzie do zaspokojenia potrzeb bieżącego finansowania Uczestnika Systemu wykazującego debet w rachunku pieniężnym (Spółki A) poprzez udzielenie krótkoterminowych pożyczek, co pozwoli na likwidację zadłużenia powstającego na rachunku bieżącym Uczestnika Systemu wykazującego debet (Spółki A).

Będzie to odbywać się w ten sposób, iż Uczestnik Systemu wykazujący debet w rachunku pieniężnym (Spółka A) będzie wyliczać kwotę niezbędną do likwidacji powstałego w ciągu dnia salda ujemnego na rachunku pieniężnym, a następnie przekaże informacje o niezbędnej kwocie do pozostałych Uczestników Systemu wykazujących nadwyżki pieniężne (Spółka B, C, D). Każdy z Uczestników Systemu wykazujących nadwyżki pieniężne (Spółka B, C. D) wykona transfer środków pieniężnych na rachunek Uczestnika Systemu wykazującego debet w rachunku pieniężnym (Spółki A) we własnym zakresie.

Zwrot kwoty udzielonej pożyczki przez zadłużonego Uczestnika Systemu (Spółka A) nastąpi w kolejnym dniu roboczym, w pierwszym cyklu rozliczeniowym (przeprowadzanym przez bank). Wynagrodzenie za udzielane pożyczki ustalane będzie w oparciu o stopę WIBOR powiększoną o ustaloną marżę.

Jednocześnie, Uczestnik Systemu korzystający z finansowania wewnątrzgrupowego (Spółka A) dokona kalkulacji naliczonych odsetek związanych z dokonaną transakcją pożyczkową (czyli wynagrodzenia należnego Uczestnikom Systemu udostępniającym nadwyżki finansowe, tj. Spółkom B, C, D), wykona transfer zwrotny pożyczonych środków pieniężnych na odpowiednie rachunki bankowe Uczestników Systemu udzielających finansowania (Spółki B, C, D) oraz dokona wypłaty odsetek należnych za udzielenie pożyczek na odpowiednie rachunki bankowe Uczestników Systemu udzielających finansowania (wynagrodzenia należnego Spółkom B, C, D).

Zakłada się, iż ilość poszczególnych transakcji krótkoterminowych pożyczek (jednodniowych) w ramach Systemu może być znacząca (kilkadziesiąt lub kilkaset pożyczek w skali roku). Jednocześnie, kwoty udzielanych krótkoterminowych pożyczek mogą potencjalnie wynosić od kilku do kilkudziesięciu milionów złotych.

Niemniej jednak zakłada się również, iż aktywa ludzkie i rzeczowe angażowane w proces udzielania krótkoterminowych pożyczek w ramach Systemu nie będą istotne (Uczestnicy Systemu nie będą angażować w ten proces znacznych zasobów ludzkich i rzeczowych). Co więcej, przychody odsetkowe uzyskiwane przez Uczestników Systemu w związku z działalnością pożyczkową w ramach Systemu nie będą znaczące w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez Uczestników Systemu z głównej działalności gospodarczej. W tym zakresie, Uczestnicy Systemu będą traktować działalność pożyczkową prowadzoną w ramach Systemu jako działalność uboczna w stosunku do pozostałej działalności gospodarczej.

Konsekwencje dla Spółki

Stając się Uczestnikiem Systemu, Wnioskodawca uzyskuje możliwość otrzymania krótkoterminowego finansowania bądź też udzielania krótkoterminowych pożyczek na potencjalnych warunkach cenowych.

Z tego też względu, możliwe jest, iż w ramach Systemu Spółka będzie występować albo jako podmiot udzielający krótkoterminowych pożyczek (pożyczkodawca) albo też jako podmiot uzyskujący krótkoterminowe finansowanie (pożyczkobiorca).

Należy jednak podkreślić, iż fakt przystąpienia przez Spółkę do Systemu nie zmieni profilu jej głównej działalności. Przystąpienie Spółki do Systemu będzie motywowane wyłącznie faktem uzyskania możliwości krótkoterminowego otrzymania bądź lokowania środków pieniężnych na preferencyjnych warunkach.

Interpretacje podatkowe uzyskane przez Uczestników Systemu

Spółka oświadcza, iż Uczestnicy Systemu (inni niż Spółka, tj. P. S.A., PC. S.A., PE. S.A.) uzyskali indywidualne interpretacje podatkowe (w stanie faktycznym analogicznym do tego przedstawionego powyżej), w których potwierdzono, że udzielając krótkoterminowych pożyczek na rzecz innych Uczestników Systemu prowadzą oni działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów w zakresie VAT, przez co występują jako podatnicy VAT a czynność udzielania takich pożyczek podlega opodatkowaniu VAT (jako objęta zwolnieniem z VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności obejmujące otrzymanie przez Spółkę krótkoterminowych pożyczek od innych Uczestników Systemu są wyłączone z opodatkowania PCC na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC?

Zdaniem Wnioskodawcy, stoi na stanowisku, że czynności obejmujące otrzymywanie przez Spółkę krótkoterminowych pożyczek od innych Uczestników Systemu są wyłączone z opodatkowania PCC na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak stanowi art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PCC, podatkowi podlegają czynności cywilnoprawne mające za przedmiot umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku. Niemniej jednak, stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne (inne niż umowa spółki i jej zmiany), jeśli przynajmniej jednak ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana bądź zwolniona z opodatkowania VAT (z pewnymi wyjątkami niemającymi zastosowania w sprawie).

W przedmiotowej sprawie nie powinno budzić wątpliwości, iż otrzymywanie (a również udzielanie) przez Spółkę krótkoterminowych pożyczek w ramach Systemu stanowi czynność cywilnoprawną - Uczestnicy Systemu uregulują zasady i sposób udzielania pożyczek na podstawie umowy. Dlatego też, potencjalnie, czynność polegająca na udzielaniu krótkoterminowych pożyczek w ramach Systemu mogłaby podlegać opodatkowaniu PCC na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PCC.

Niemniej jednak, jak wskazano powyżej, Uczestnicy Systemu uzyskali indywidualne interpretacje podatkowe, w których potwierdzono, że udzielanie przez nich krótkoterminowych pożyczek w ramach Systemu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT objętą zwolnieniem z VAT. Stąd też, Spółka otrzymując pożyczkę w ramach Systemu / zawierając umowę pożyczki w ramach Systemu, będzie otrzymywać ją od podatnika VAT działającego w takim charakterze.

Dlatego też, mając na względzie treść art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, takie pożyczki otrzymane przez Spółkę w ramach Systemu (od Uczestników Systemu) nie będą podlegać opodatkowaniu PCC (ze względu na objęcie reżimem opodatkowania VAT).

Powyższe stanowisko znajduje również uzasadnienie w świetle praktyki organów podatkowych - zostało ono potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 czerwca 2012 r., sygn. IPPB2/436-178/12-4/MZ z dnia 14 czerwca 2012 r., w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 czerwca 2012 r., sygn. IPPB2/436-134/12 -6/AF, czy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 maja 2012 r., sygn. IPTPB2/436-9/12-2/KK z dnia 5 maja 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Ponieważ przepisy ww. ustawy nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem to w tej materii należy odwołać się do znaczenia nadanego im w przepisach prawa cywilnego.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
   
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie podlegała również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
   
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
   • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
     
   • (uchylone),
     
   • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
   
   
   

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie umowy pożyczki podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

A zatem, skoro umowy pożyczek podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jako objęte zwolnieniem z VAT), jak wskazuje Wnioskodawca, powyższe czynności korzystają z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji indywidualnych w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.