Czy momentem powstania przychodu z tytułu warunkowego umorzenia pożyczki jest data spełnienia ostatniego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2008 r. (data wpływu 5 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu umorzenia pożyczki z wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej - jest prawidłowe, o ile zawieszenie skutków prawnych umorzenia pożyczki do momentu łącznego spełnienia przez Spółdzielnię wszystkich postawionych warunków wynika z treści uchwały Rady Nadzorczej Funduszu.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu umorzenia pożyczki z wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska oraz możliwości zwolnienia dochodu z umorzenia tej pożyczki z podatku dochodowego od osób prawnych, uzupełniony pismem Spółdzielni z dnia 17 października 2008 r. (data wpływu 23 października 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 7 kwietnia 2003 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w xxx została zawarta umowa Nr xxxx o udzielenie pożyczki na realizację zadania ?Modernizacja systemu grzewczego na terenie osiedla mieszkaniowego Pxxx w Pxxxx ? termomodernizacja budynków Spółdzielni Mieszkaniowej ? I etap?. Pismem z dnia 6 maja 2008 r., otrzymanym w dniu 7 maja 2008 r., Zarząd Funduszu poinformował Spółdzielnię, że w dniu 25 kwietnia 2008 r. jego Rada Nadzorcza podjęła uchwałę Nr xxxx o umorzeniu udzielonej pożyczki. Warunkiem umorzenia pożyczki jest:

• spłata rat od XIII do XVI oraz część raty XVII, tj. 1 500, 00 zł, w łącznej kwocie 204 392, 00 zł zgodnie z harmonogramem do umowy pożyczki,

• spłata odsetek od 1 maja 2008 do 28 lutego 2009, w łącznej kwocie 17 343, 11 zł zgodnie z harmonogramem do umowy pożyczki,

• przeznaczenie całości umorzonej kwoty pożyczki, tj. 201 392, 00 zł na zadanie: ?Docieplenie stropodachów bloków w osiedlu xxx oraz stropów piwnic 23 budynków w xxxxx?,

• rozliczenie środków pochodzących z umorzenia w terminie do dnia 30 kwietnia 2010 r.
  
  

Uchwała weszła w życie z dniem 30 kwietnia 2008 r. W decyzji Funduszu zapisano, że umorzenie pożyczki jest możliwe po spełnieniu wszystkich ww. warunków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy momentem powstania przychodu z tytułu warunkowego umorzenia pożyczki jest data spełnienia ostatniego warunku...
2. Czy dochód z umorzenia pożyczki, przeznaczony na remonty budynków mieszkalnych będzie dochodem wolnym od podatku, w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
   
   

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego. Wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu umorzenia pożyczki powstanie dopiero, gdy zostaną spełnione wszystkie warunki postawione przez Wojewódzki Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w xxxx.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, o ile zawieszenie skutków prawnych umorzenia pożyczki do momentu łącznego spełnienia przez Spółdzielnię wszystkich postawionych warunków wynika z treści uchwały Rady Nadzorczej Funduszu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w szczególności wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółdzielnia otrzymała pożyczkę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w xxxx na realizację przedsięwzięcia termomodernizacji budynków mieszkalnych. W dniu 25 kwietnia 2008 r. Rada Nadzorcza Funduszu podjęła uchwałę o umorzeniu części udzielonej pożyczki. Spółdzielnia została poinformowana o tym fakcie pismem Zarządu Funduszu, otrzymanym w dniu 7 maja 2008 r. Powołana uchwała wskazuje następujące warunki umorzenia:

• spłata określonych rat i odsetek zgodnie z harmonogramem do umowy pożyczki,

• przeznaczenie całości umorzonej kwoty pożyczki na zadanie: ?Docieplenie stropodachów bloków w osiedlu xxxx oraz stropów piwnic 23 budynków w xxxx?,

• rozliczenie środków pochodzących z umorzenia w terminie do dnia 30 kwietnia 2010 r.
  
  

Wnioskodawca słusznie wskazuje, że wartość umorzonej przez Fundusz pożyczki stanowi przychód podatkowy w dacie umorzenia. Jego wątpliwości budzi jednak ustalenie momentu powstania tego przychodu, czyli de facto momentu umorzenia.

Rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii wymaga odniesienia się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Umorzenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi bowiem w istocie zwolnienie z długu - instytucję normowaną art. 508 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi: ?Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.?.

Na skuteczne zwolnienie z długu składają się zatem dwa elementy: oświadczenie woli wierzyciela o umorzeniu zobowiązania i akceptacja tego oświadczenia przez dłużnika. Należy przy tym podkreślić, że mocą art. 61 § 1 Kodeksu cywilnego, oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią.

W analizowanym przypadku, zarówno złożenie oświadczenia woli o umorzeniu pożyczki, jak i akceptacja tego oświadczenia miały miejsce w dacie doręczenia Spółdzielni pisma Zarządu Funduszu, tj. w dniu 7 maja 2008 r. Wnioskodawca uznał tę datę za moment powstania przychodu. Obecnie kwestionuje jednak prawidłowość tego postępowania z uwagi na ?warunkowy? charakter umorzenia.

Należy w tym miejscu podkreślić, że znaczenie pojęcia ?warunek? na gruncie prawa cywilnego definiuje art. 89 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej można uzależnić od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek). Warunek jest zatem zastrzeżeniem umownym ?zawieszającym? powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej do momentu zaistnienia zdarzenia przyszłego i niepewnego. Oznacza to, że skuteczność prawna przedmiotowego umorzenia pożyczki może zostać ?przesunięta? w czasie do momentu spełnienia warunków umorzenia postawionych przez Fundusz, o ile stanowią one warunki w rozumieniu art. 89 Kodeksu cywilnego.

Przesunięcie w czasie skutków prawnych umorzenia pożyczki może być ponadto wynikiem zastrzeżenia w treści uchwały Rady Nadzorczej Funduszu terminu. Zgodnie natomiast z art. 116 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli skutki czynności prawnej mają powstać w oznaczonym terminie, stosuje się odpowiednio przepisy o warunku zawieszającym.

Reasumując, w analizowanym przypadku, datą powstania przychodu z tytułu umorzenia pożyczki z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jest data łącznego spełnienia wszystkich postawionych przez Fundusz warunków, o ile zawieszenie skutków prawnych umorzenia do tego momentu wynika z treści uchwały Rady Nadzorczej Funduszu.

Należy ponadto podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego. Wobec tego, tutejszy organ nie rozstrzygnął, czy w treści uchwały Rady Nadzorczej Funduszu o umorzeniu pożyczki zastrzeżono warunek bądź też czy uchwała ta zawiera inne zastrzeżenie umowne zawieszające skutki prawne umorzenia przedmiotowej pożyczki do momentu łącznego spełnienia wskazanych przez Fundusz warunków termin. Kwestia ta bowiem jest regulowana przepisami prawa cywilnego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90 - 434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPB3/423-1002b/08/-5/MK, interpretacja indywidualna