Czy rozliczanie kosztów wynikające z przyjętych zasad polityki rachunkowości na cele bilansowe powinno (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna wykonuje działalność w zakresie zarządzania flotą pojazdów, personelem mobilnym oraz monitorowaniem pojazdów. Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości oraz przyjętą polityką rachunkowości. Spółka w polityce rachunkowości zawarła regulacje dotyczące rozliczeń międzyokresowych. Na podstawie tych regulacji jednostka dokonuje czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli koszty te dotyczą przyszłych okresów sprawozdawczych. Do czynnych rozliczeń międzyokresowych zalicza się między innymi następujące wydatki: telekomunikacyjne, opłaty za użytkowanie licencji, opłacone z góry prenumeraty czasopism i innych fachowych publikacji krajowych i zagranicznych, dostęp do elektronicznych baz danych, opłacone ubezpieczenia majątkowe, przedpłaty na poczet usług, Inne koszty dotyczące przyszłych okresów. Ponadto Spółka określiła próg istotności dla tych rozliczeń. Za pozycje nieistotne nie wymagające rozliczenia zgodnie z okresem na który przypada dany koszt ? uznaje się kwotę mniejszą lub równą 3.500 zł o ile rozliczenie dotyczy jednego roku obrotowego.

Przyjęte zasady rozliczeń mają za zadanie w sposób rzetelny odzwierciedlać wyniki spółki. Roczne sprawozdania finansowe Spółki opiniowane są pozytywnie przez biegłego rewidenta a raport z badania przekazywany jest wraz ze sprawozdaniem finansowym do właściwego urzędu skarbowego. Stosując tę (wyżej opisaną) zasadę Spółka każdorazowo dokonuje oceny kosztów pod względem konieczności rozliczania ich w czasie. Na tej podstawie wydzielane są między innymi istotne koszty, które będą przynosiły efekty ekonomiczne w dłuższym okresie czasu i których zaksięgowanie w jednym miesiącu na podstawie faktury zakupowej zniekształcałoby obraz Spółki. W ten sposób rozliczane są między innymi koszty dużych projektów ? podpisanych umów o długoterminowe świadczenie usług, które na etapie wdrażania wymagają poniesienia wysokich kosztów. Koszty te pod względem podatkowym kwalifikowane są do kategorii innych niż bezpośrednie koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.

Są to takle koszty jak koszty obsługi prawnej, koszty doradztwa, koszty szkoleń w tym delegacji pracowników Spółki, koszty akcesoriów zużytych do instalacji infrastruktury projektu wraz z kosztami usług wykonanych na tych akcesoriach (montażach, naprawach), koszty sporządzania dokumentacji w tym instrukcji. Koszty te grupowane są jako koszty danego projektu aby w miesiącu uruchomienia projektu (rozpoczęcia świadczenia usług) rozpocząć ich rozliczanie poprzez miesięczne odpisy w okresie w jakim projekt ten (zgodnie z umową) będzie przynosił przychody spółce. Istotne koszty projektu poniesione po uruchomieniu projektu jak np; koszty wyposażenia serwisowego mającego zagwarantować ciągłość świadczonych usług rozliczane są w czasie jak i pozostał do przewidywanego/umownego końca zakończenia świadczenia usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy rozliczanie kosztów wynikające z przyjętych zasad polityki rachunkowości na cele bilansowe powinno być stosowane także dla celów podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy opisane powyżej zasady rozliczania kosztów powinny być także stosowane dla celów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

• został poniesiony przez podatnika,
  
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
  
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
  
• nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,
  
• został właściwie udokumentowany.
  
  

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
  
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
  
  

Przepisami regulującymi zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są art. 15 ust. 4d oraz 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, tj. zaksięgowano w korespondencji z odpowiadającym mu zobowiązaniem. Dzień ten należy rozumieć jako dzień (okres), do którego został dany wydatek przypisany w księgach rachunkowych Spółki na podstawie treści otrzymanej faktury. W związku z tym, ujęcie podatkowe kosztu uzależnione jest, co do zasady, od ujęcia danego kosztu w księgach rachunkowych. Dotyczy to również sytuacji, gdy koszt wprowadzany jest do ksiąg w innej dacie nie data otrzymania faktury. Samo otrzymanie faktury nie stanowi bowiem - w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - wystarczającej podstawy do rozpoznania kosztu, koszt musi jeszcze zostać ujęty w księgach rachunkowych. Skoro, ujęcie kosztu w księgach jest warunkiem rozpoznania kosztu dla celów podatkowych, istotny jest również dzień, do jakiego dany koszt przyporządkowano dla celów rachunkowych. Dodatkowo, przepis art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprost wyłącza możliwość ujęcia jako koszt poniesiony dla celów podatkowych tylko kosztów, które zostały ujęte jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W związku z powyższym, pojęcie ?dzień, na który ujęto koszt? interpretowane musi być zgodnie z przepisami o rachunkowości, z których wynikają normy określające m.in. do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są określone koszty i przychody. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego ?ujęcie jako kosztu? tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości, w tym zachowania zasady ostrożności (art. 7 ustawy z dnia 29 września 1994 r.- Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz.1223), zasady istotności (art. 8 ust.1 ww. ustawy) i zasady współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę rozliczanie kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami wynikające z przyjętych zasad polityki rachunkowości dla celów bilansowych Spółka może zastosować dla celów podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.