W zakresie art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym (...)

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 17 grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPB3/423-1050/14-2/MS w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 4 ust. 1 i 2 Ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym. Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 17 grudnia 2014 r. znak: IPPB3/423-1050/14-2/MS wniósł pismem z dnia 12 stycznia 2015r. (data wpływu 14 stycznia 2015 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Skargę wniesiono w dniu 18 lutego 2015r. (data wpływu 23 lutego 2015r.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 10 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 708/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Wyrok ten jest prawomocny od dnia 4 września 2017r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (SKA; Wnioskodawca) posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. SKA została utworzona na mocy umowy spółki zarejestrowanej w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS) w dniu 11 czerwca 2013 r. SKA powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która z dniem wpisania SKA do KRS została wykreślona z tego rejestru. Rokiem obrotowym spółki z o.o. był rok kalendarzowy. Zgodnie z umową SKA złożoną do KRS, rok obrotowy SKA miał obejmować okres od dnia 1 grudnia do dnia30 listopada roku następnego. Pierwszy rok obrotowy SKA miał się zatem zakończyć w dniu 30 listopada 2013 r., gdyż status SKA nie przewidywał pierwszego tzw. przedłużonego roku obrotowego. Uchwała walnego zgromadzenia SKA, zmieniła statut SKA w zakresie roku obrotowego, w ten sposób, iż zgodnie ze zmienioną umową SKA, nowym rokiem obrotowy SKA jest okres od dnia 1 listopada do dnia 31 października roku następnego. W związku z dokonaną zmianą statutu SKA, SKA złożyła w sądzie rejestrowym wniosek o rejestrację zmiany danych w KRS. Wpis zmiany statutu SKA w tym zakresie nastąpił w dniu 25 września 2013 r. Zatem, rok obrotowy SKA po dokonanej zmianie obejmuje okres od dnia 1 grudnia 2013r. do dnia 31 października 2015 r. (Rok obrotowy po zmianie).

Wspólnikami SKA (akcjonariuszami i komplementariuszem) były i są nadal osoby fizyczne (akcjonariusz) oraz osoby prawne (komplementariusz).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, w stosunku do SKA ? której rok obrotowy zgodnie ze zmianą statutu spółki zarejestrowaną w KRS w dniu 25 września 2013 r. obejmuje okres od dnia 1 listopada do dnia31 października roku następnego ? do dnia 31 października 2015 r. zastosowanie znajdują przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r., tj. do 31 października 2015 r. SKA nie będzie (nie jest) podatnikiem podatku CIT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, w stosunku do SKA ? której rok obrotowy zgodnie ze zmianą statutu spółki zarejestrowaną w KRS w dniu 25 września 2013 r. obejmuje okres od dnia1 listopada do dnia 31 października roku następnego ? do dnia 31 października 2015 r. zastosowanie znajdują przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem1 stycznia 2014 r., tj. do 31 października 2015 r. SKA nie będzie (nie jest) podatnikiem podatku CIT.

Przez ?rok obrotowy? w świetle art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, rozumie się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Z kolei Ordynacja podatkowa w art. 11 stanowi, iż ?rokiem podatkowym? jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. Ustawa o rachunkowości nie jest jednak zaliczana do ustaw podatkowych.

Ustawa o PIT nie zawiera szczególnych regulacji, co do określenia roku podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o CIT, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomią o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Jednakże, ustawa o CIT ? w stanie prawnym aktualnym na dzień dokonania zmiany roku obrotowego SKA ? nie znajdowała zastosowania w stosunku do spółek komandytowo-akcyjnych.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. Poz. 1387), (Ustawa Nowelizująca):?W przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.?

Z wykładni art. 4 ust. 2 Ustawy Nowelizującej a contrario wynika, że spółka komandytowo-akcyjna, która: (i) powstała przed dniem wejścia w życie art. 4 ust. 2 Ustawy Nowelizującej i której rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub(ii) spółka komandytowo-akcyjna, która dokonała zmiany roku obrotowego przed dniem wejścia w życie art. 4 ust. 2 Ustawy nowelizującej nie jest zobowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych oraz sporządzenia sprawozdania finansowego i zakończenia roku obrotowego. Kontynuuje ona przyjęty rok obrotowy, a pierwszy rok podatkowy takiej spółki, jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie rozpoczyna się z dniem1 stycznia 2014r.,a z dniem następującym po upływie ostatniego dnia przyjętego (zmienionego) roku obrotowego.

Tym samym SKA, która dokonała zmiany roku obrotowego przed wejściem w życie art. 4 ust. 2 Ustawy Nowelizującej jest do końca zmienionego roku obrotowego transparentna podatkowo, tj. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a opodatkowaniu podlegają wyłącznie jej wspólnicy. SKA z kolei stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych dopiero od dnia następującego po zakończeniu zmienionego roku obrotowego i dopiero od tego dnia znajdą do niej zastosowanie przepisy art. 1 i art. 2 Ustawy Nowelizującej, tj. dopiero od dnia 1 listopada 2015 r. zastosowanie względem SKA znajdzie ustawa o CIT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zgodne jest ze stanowiskiem wyrażonym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2014 r.(nr IPPB3/423-197/14-4/DP), w której Dyrektor Izby Skarbowej - w stanie faktycznym,w którym spółka komandytowo-akcyjna została zarejestrowana w KRS 22 października 2013 r., a jej rok obrotowy obejmował okres od 1 grudnia do 30 listopada, a następnie w dniu 31 października 2013 r. walne zgromadzenie zmieniło rok obrotowy spółki na okres od1 listopada do 31 października, wskutek czego pierwszym rokiem obrotowym Spółki po zmianie jest okres od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r. - przyznał rację spółce, iż: ?pierwszy po zmianie rok obrotowy Spółki obejmuje okres od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r. Spółka zmieniła rok obrotowy przed 12 grudnia 2013 r., w konsekwencji nie ma ona obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. Z uwagi na powyższe. (...) zgodnie z art. 4 ust. 2 Ustawy nowelizującej, do Spółki w okresie trwania Zmienionego roku obrotowego nie mają zastosowania przepisy art. 1 i 2 Ustawy nowelizującej".

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, iż SKA, która powstała w 2013 r. w wyniku przekształcenia spółki z o.o. ? posiadająca rok obrotowy obejmujący okres od 1 listopada do 31 października, a zmiana roku obrotowego została dokonana przed wejściem w życie Ustawy Nowelizującej ? nie będzie (nie jest) podatnikiem podatku CIT do dnia 31 października 2015 r. zgodnie z art. 4 ust. 1 Ustawy Nowelizującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawców.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji oraz w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 708/15.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.