określenie momentu powstania przychodu z tytułu korzystania z oprogramowania przez okres 1 roku w zamian (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.08.2008 r. (data wpływu 28.08.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu korzystania z oprogramowania przez okres 1 roku w zamian za wniesienie opłaty licencyjnej, która płatna jest w czterech transzach i po uiszczeniu ostatniej z nich zabezpiecza na kolejne 12 miesięcy korzystanie z oprogramowania na wypadek migracji danych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.08.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu korzystania z oprogramowania przez okres 1 roku w zamian za wniesienie opłaty licencyjnej, która płatna jest w czterech transzach i po uiszczeniu ostatniej z nich zabezpiecza na kolejne 12 miesięcy korzystanie z oprogramowania na wypadek migracji danych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, którego główną działalnością jest udzielanie licencji na korzystanie z oprogramowania.

Licencja udzielana przez Wnioskodawcę zakłada dopuszczenie korzystania z oprogramowania przez okres jednego roku w zamian za wniesienie opłaty licencyjnej.

Po wniesieniu opłaty licencyjnej klient Wnioskodawcy otrzymuje kod uprawniający do korzystania z oprogramowania przez opłacony okres licencji (jeżeli licencja jest roczna to kod uprawnia do korzystania przez rok).

Jeden z klientów z uwagi na fakt, że oprogramowanie, które licencjonuje od Wnioskodawcy jest kluczowe dla jego podstawowej działalności gospodarczej, zwrócił się o przyznanie mu dodatkowego prawa do dostępu do oprogramowania, również po upływie opłaconego okresu licencji, przez okres 12 miesięcy. Klient uzasadnił to tym, że w przypadku wyboru oprogramowania innego dostawcy migracja danych z systemu Wnioskodawcy do nowego systemu, biorąc pod uwagę konieczność zachowania ciągłości pracy oraz spójności danych, mogłaby zająć właśnie 12 miesięcy.

Wnioskodawca zgodził się z opinią klienta w tym zakresie i przygotował kody uprawniające do korzystania w ten sposób, że klient może w normalny, niezakłócony sposób korzystać z oprogramowania w opłaconym okresie licencji, a przez następne 12 miesięcy w czasie korzystania z oprogramowania wyświetlają się komunikaty, których klient nie może wyłączyć, utrudniające normalne korzystanie z oprogramowania, informujące o tym, że skończył się opłacony okres licencji, klient korzysta z oprogramowania w dodatkowym okresie i że normalne korzystanie z oprogramowania możliwe jest dopiero po wniesieniu opłaty licencyjnej. Im dłużej trwa ten dodatkowy okres korzystania z oprogramowania komunikaty takie są częstsze i bardziej utrudniają normalne korzystanie z oprogramowania.

Jednocześnie klient, z uwagi na fakt, że opłata licencyjna przez niego wnoszona jest bardzo wysoka, zaproponował wnoszenie jej w kwartalnych transzach, na co również Wnioskodawca się zgodził.

Dodatkowo, zgodnie z umową licencyjną Wnioskodawca zobowiązany jest, w ramach wniesionej opłaty licencyjnej, do świadczeń towarzyszących, takich jak dostarczanie poprawek, nowych wersji czy świadczenie wsparcia technicznego.

W związku z powyższym powstała następująca sytuacja:

Wnioskodawca podpisał z klientem umowę, która zakłada dopuszczenie do korzystania z oprogramowania przez rok. Opłata licencyjna ustalona w umowie wnoszona jest w kwartalnych transzach, wraz z opłaceniem każdej transzy Wnioskodawca przesyła klientowi kod uprawniający do korzystania z oprogramowania przez opłacony kwartał plus dodatkowo 12 miesięcy zabezpieczenia na wypadek migracji danych.

Kod dający uprawnienie do korzystania w takim dodatkowym okresie przewiduje ostrzeżenia i utrudnienia w normalnym korzystaniu z oprogramowania. Uprawnieniu do korzystania z oprogramowania towarzyszy zobowiązanie Wnioskodawcy do spełniania świadczeń dodatkowych, wymagalność i fakturowanie wszystkich transz nie przypada w jednym roku obrachunkowym podatnika.

Przykładowo:

• okres licencji trwa od 1 lipca 2007 r. do 30 czerwca 2008 r.,

• wymagalność kwartalnych transz przypada na 31 lipca 2007 r., 31 października 2007 r., 31 stycznia 2008 r., 30 kwietnia 2008 r.,

• wraz z zapłaceniem transzy należnej do końca lipca 2007 r. klient otrzymuje kod uprawniający do korzystania z oprogramowania do 30 września 2008 r. (czyli kwartał plus 12 miesięcy),

• faktury wystawiane są przed nadejściem wymagalności każdej z transz.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakim terminie Wnioskodawca, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, powinien rozpoznać przychód z tytułu należności licencyjnych wnoszonych jak w opisanym stanie faktycznym...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się także należne przychody choćby jeszcze faktycznie nie otrzymane.

Jednocześnie na podstawie art. 12 ust. 3a za datę takiego przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi nie później, niż dzień wystawienia faktury albo otrzymania należności.

Według Wnioskodawcy udzielenie licencji nie jest ani wydaniem rzeczy ani zbyciem prawa majątkowego a może być uznane wyłącznie za usługę.

Przychód z tytułu licencji należy zatem rozpoznać w dniu wykonania lub częściowego wykonania usługi, chyba że wcześniej zostanie wystawiona faktura lub otrzymana należność z tego tytułu.

Charakterystyczną cechą licencji na oprogramowanie jest występowanie szeregu czynności zmierzających do umożliwienia uprawnionemu korzystania z oprogramowania zgodnie z umową. Najważniejszą czynnością jest przekazanie klientowi kodu uprawniającego do korzystania z oprogramowania. Przekazanie kodu nie wypełnia jednak wszystkich obowiązków Wnioskodawcy z umowy licencyjnej. Poza przekazaniem kodu Wnioskodawca zobowiązany jest bowiem do świadczeń dodatkowych (pomoc techniczna, dostarczanie poprawek itp.).

Należy zatem uznać, że nie ma jednego świadczenia, po którego spełnieniu można uznać usługę udzielenia licencji za wykonaną lub nawet częściowo wykonaną stąd też jedynym momentem jaki można byłoby uznać za wykonanie usługi byłaby data zakończenia licencji. W związku z powyższym, zakładając, że opłata licencyjna wnoszona jest przed zakończeniem licencji, przychód powstaje najwcześniej z chwilą wystawienia faktury, chyba że wcześniej otrzymano zapłatę.

Z dniem płatności pierwszej kwartalnej transzy klient otrzymuje co prawda od Wnioskodawcy kody na okres pokrywający się z okresem licencji (licencja trwa 12 miesięcy, a kody dostarczane są na 3 miesiące opłacanego kwartału plus 12 miesięcy rezerwy na migrację), ale zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na powyżej podniesione argumenty o złożonym charakterze świadczenia, nie stanowi to wykonania usługi udzielenia licencji. Co więcej, kod na ten dodatkowy okres uruchamia ostrzeżenia i utrudnienia w normalnym korzystaniu z oprogramowania, co także świadczy o tym, że jego przekazanie nie stanowi wykonania usługi.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że, w opisywanym stanie faktycznym, przychód z tytułu licencji powinien być rozpoznawany z dniem wystawienia faktury na daną transzę należności licencyjnej.

Powyższe oznaczałoby, że w podanym w polu 50 przykładzie, na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi na terminy wystawiania faktur: w roku 2007 przychodem byłaby 1/2 opłaty licencyjnej (dwie z czterech transz przypadają i są fakturowane w roku 2007), a 1/2 stanowiłaby przychód roku 2008.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.