Czy Spółka powinna zaliczyć wypłacone odszkodowanie, koszty postępowania apelacyjnego oraz poniesione (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 04.08.2008 r. (data wpływu 08.08.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zasądzonego odszkodowania, wypłaconego byłemu prezesowi zarządu z tytułu niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę, zwrotu kosztów postępowania apelacyjnego i poniesionych przez Spółkę kosztów wynagrodzenia adwokackiego ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08.08.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zasądzonego odszkodowania, wypłaconego byłemu prezesowi zarządu z tytułu niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę, zwrotu kosztów postępowania apelacyjnego i poniesionych przez Spółkę kosztów wynagrodzenia adwokackiego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w dniu 27 marca 2006 roku na podstawie art. 30 § 1 pkt 2 Kodeksu pracy rozwiązała umowę o pracę z pełniącym funkcję Prezesa Zarządu w Spółce, z zachowaniem trzymiesięcznego okresu wypowiedzenia.

Wypowiedzenie umowy o pracę dokonane zostało przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej. Przyczyną wypowiedzenia umowy o pracę było odwołanie pracownika z funkcji Prezesa Zarządu przez Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Wspólników w formie podjętej uchwały.

Pracownik odwołał się do Sądu Pracy, stawiając jako zarzut podpisanie rozwiązania umowy o pracę przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej.

W wyroku z dnia 14 marca 2008 roku Sąd Rejonowy - Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych ustalił, że wypowiedzenie powodowi umowy o pracę, dokonane przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej w sytuacji niespornego odwołania powoda przez Walne Zgromadzenie Wspólników, jest zgodne z prawem.

Na skutek apelacji powoda od wyroku Sądu Rejonowego Sąd Okręgowy zmienił zaskarżony wyrok Sądu Rejonowego i zasądził od Spółki na rzecz powoda odszkodowanie za niezgodne z prawem rozwiązanie umowy o pracę oraz zwrot kosztów postępowania apelacyjnego.

Ponadto Spółka poniosła koszty wynagrodzenia adwokackiego z tytułu reprezentacji przed sądem II instancji w przedstawionej sprawie cywilnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka powinna zaliczyć wypłacone odszkodowanie, koszty postępowania apelacyjnego oraz poniesione koszty wynagrodzenia adwokackiego do kosztów uzyskania przychodów...

Zdaniem Spółki, wypłacone byłemu Prezesowi Zarządu odszkodowanie jest kosztem uzyskania przychodu, ponieważ z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że za koszty uzyskania przychodów uznaje się te koszty, które związane są z przychodami - a za takie Spółka uznała wypłacone odszkodowanie.

Ponadto w zawartym w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów nie wymieniono odszkodowań wypłaconych pracownikom z tytułu niezgodnego z przepisami rozwiązania umowy o pracę (wyłączone z kosztów wydatki o charakterze odszkodowawczym, leżące w sferze prawa pracy, wymienia art. 16 ust. 1 pkt 16 tej ustawy - dotyczy on jednak jednorazowych odszkodowań z tytułu wypadków przy pracy lub chorób zawodowych, nie zaś prawnej wadliwości rozwiązania umowy o pracę).

Wydatek poniesiony na wypłacenie odszkodowania nie może zostać bezpośrednio powiązany z osiąganymi przez Spółkę przychodami, wiąże się jednak z prowadzoną przez Spółkę działalnością.

Odszkodowanie jest konsekwencją wcześniejszego zatrudnienia pracownika i przez to wykazuje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym wypłacone byłemu Prezesowi Zarządu odszkodowanie może zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Poniesione przez Spółkę koszty wynagrodzenia adwokackiego w celu reprezentacji przed Sądem lI instancji były kosztami poniesionymi w celu ?obrony? (zachowania) źródła przychodów i - w opinii Spółki - stanowią koszty uzyskania przychodów. Działania Spółki podejmowane w toku tego postępowania nie mogą być uznane za szkodliwe, sprzeczne z prawem lub z zasadami współżycia społecznego - tym bardziej, że Sądy Rejonowy i Okręgowy wydały diametralnie różne rozstrzygnięcia. Między stronami istniały spory prawne, których rozstrzygnięcia na swoją korzyść (wygrania) Spółka miała prawo się spodziewać.

Jednak, bez względu na końcowy wynik sprawy, poniesione koszty wynagrodzenia adwokackiego związane są z obroną interesów Spółki i można je uznać za koszty uzyskania przychodów.

Również zasądzone przez Sąd koszty postępowania apelacyjnego nie wynikały ze złej woli, a były normalnym następstwem prowadzenia działalności i występującego w związku z tym ryzyka gospodarczego, co w konsekwencji nie stwarza przeszkód, aby zaliczyć tego rodzaju koszty do kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Spółki zasądzone koszty postępowania apelacyjnego stanowią więc koszty uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów, jako kategorii z zakresu prawa podatkowego, zawiera art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, której przedmiotem co do zasady jest - jak wynika z art. 7 ust. 1-2 cytowanej ustawy podatkowej - dochód oznaczający nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Treść przywołanego art. 15 ust. 1 wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów ? dla celów podatku dochodowego ? składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

1. konieczność faktycznego poniesienia wydatku,
2. poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, względnie zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawodawca w omawianym przepisie nie zdefiniował pojęcia 'koszty bezpośrednio związane z przychodami' oraz 'koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami'. Jednak znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Jednak nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki zmniejszać podstawę opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi być ten cel widoczny. Ponoszone koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać realność celu.

Najwłaściwsza i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

• przeznaczenie wydatku (celowość, zasadność wydatku dla funkcjonowania podmiotu). Ze względu na szeroki zakres celowości, powinno poddawać się szczegółowej analizie czynniki wpływające na celowość w postaci racjonalności i efektywności;

• potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczeniem źródła przychodów.
  
  

Ponadto obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami (o związku takim można mówić, gdy wydatek bezpośrednio wpływa na osiągnięcie konkretnego przychodu), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Drugi z elementów zawartych w omawianym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Do tego katalogu należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych, jak np. określone rodzaje odszkodowań.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka poniosła wydatki na wypłatę zasądzonego odszkodowania dla byłego prezesa zarządu z tytułu niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę, wydatki na zwrot zasądzonych kosztów postępowania apelacyjnego, które przeprowadzone zostało na wniosek byłego prezesa. Ponadto poniosła koszty wynagrodzenia adwokackiego związane z reprezentacją Spółki przed sądem apelacyjnym w tej spornej sprawie.

Art. 44 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (j. t. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) określa, iż pracownik może wnieść odwołanie od wypowiedzenia umowy o pracę do sądu pracy.

Jednocześnie uprawnienia pracownika w razie nieuzasadnionego lub niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę przez pracodawcę uregulowane zostały w art. 45 Kodeksu pracy. Zgodnie z tą regulacją, w razie ustalenia, że wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nie określony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę, sąd pracy - stosownie do żądania pracownika - orzeka o bezskuteczności wypowiedzenia, a jeżeli umowa uległa już rozwiązaniu - o przywróceniu pracownika do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowaniu. Odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia określonego przez sąd.

Wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bezpośredniego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na wypłatę zasądzonego na rzecz pracownika odszkodowania z tytułu niezgodnego z prawem rozwiązania umowy o pracę oraz zasądzonych wydatków na pokrycie kosztów postępowania apelacyjnego poniesionych przez pracownika w wygranej przez niego sprawie, a także poniesionych przez pracodawcę kosztów wynagrodzenia adwokackiego. Wobec tego istotnym dla dokonania oceny możliwości zaliczenia wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest, czy powyższe wydatki zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 361 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) odszkodowanie to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz utracone przez niego korzyści.

Wprawdzie przedmiotowe wydatki poniesione przez Spółkę wiążą się pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednakże oceniając charakter tych wydatków nie można wykazać ich związku z uzyskaniem przychodów. Celem zapłaty odszkodowania, jak również zwrotu zasądzonych kosztów procesowych nie jest uzyskanie przychodu lecz zwolnienie się pracodawcy (Spółki) z zobowiązania będącego następstwem szkody wyrządzonej poszkodowanemu.

Nie można również zapłaty przedmiotowego odszkodowania oraz kosztów prowadzenia sporu przed sądem, w tym kosztów wynagrodzenia adwokackiego związanych z reprezentacją Spółki przed sądem apelacyjnym - uznać za koszty poniesione w celu zachowania, czy też zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996 przez pojęcie ?zachować? (?zachowywać?) należy rozumieć ?dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać?. Natomiast ?zabezpieczyć? (?zabezpieczać?) oznacza ?uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić?. Można więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W rozpatrywanej sprawie trudno jednak przyjąć, aby wskazane wyżej wydatki, poniesione przez Spółkę w jakikolwiek sposób warunkowały istnienie, czy utratę w przyszłości źródła przychodów. Spółka bowiem zmuszona była ponieść te wydatki w następstwie naruszenia prawa przy rozwiązywaniu umowy o pracę. Tego rodzaju wydatków Spółka mogła uniknąć, gdyby w odpowiednim czasie dochowała należytej staranności w kwestii zgodnego z prawem rozwiązania stosunku pracy z byłym prezesem zarządu i gdyby właśnie na tym etapie wyjaśniła wątpliwości prawne - jeżeli takie istniały - korzystając z profesjonalnych porad. Zapobiegłoby to wystąpieniu sporu, a w rezultacie uchroniłoby Spółkę przed wydatkami w postaci konieczności wypłaty odszkodowania, zwrotu kosztów postępowania apelacyjnego i opłacenia prawnika reprezentującego Spółkę przed sądem apelacyjnym. Fakt, iż spór został rozstrzygnięty w wyniku postępowania apelacyjnego nie przesądza jeszcze o wyjątkowo skomplikowanym charakterze sprawy, gdyż w praktyce strony często wykorzystują dostępne środki odwoławcze a różne meritum rozstrzygnięcia w toku postępowania instancyjnego może być podyktowane wieloma względami. Tutejszy organ podatkowy ma świadomość, iż prowadzenie działalności przez podmioty gospodarcze wiąże się wielokrotnie z ryzykiem, lecz skutki finansowe nieracjonalnych decyzji, a tym bardziej naruszających prawo nie mogą być przenoszone na zmniejszenie obciążeń podatkowych.

W świetle powyższego brak jest więc również przesłanek dla uznania przedmiotowych wydatków poniesionych przez Spółkę za koszty służące zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, gdyż wynikły one z powodu niezachowania należytej staranności przy rozwiązywaniu umowy z pracownikiem.

Reasumując: w przedstawionym stanie faktycznym celem poniesienia przez Spółkę kosztów zasądzonego na rzecz byłego prezesa zarządu odszkodowania, zasądzonych kosztów postępowania apelacyjnego i kosztów wynagrodzenia adwokackiego związanych z reprezentacja Spółki przed sądem apelacyjnym - nie jest uzyskanie przychodu, ani zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, wobec tego wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.