Czy w przypadku wniesienia przez osobową spółkę celową Nieruchomości do funduszu inwestycyjnego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.11.2008r. (data wpływu 06.11.2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów ustalanych w związku ze sprzedażą przez spółkę osobową środka trwałego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 06.11.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów ustalanych w związku ze sprzedażą przez spółkę osobową środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P? S.A. (zwana dalej ?Podatnikiem?) jest właścicielem i użytkownikiem wieczystym nieruchomości (zwanych dalej łącznie ?Nieruchomościami?). Podatnik rozważa zawiązanie jednej albo wielu spółek osobowych w formie spółki jawnej, spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej (zwanej dalej ?osobową spółką celową? albo odpowiednio ? ?osobowymi spółkami celowymi?) i wniesienie do osobowej spółki celowej wkładu niepieniężnego (wkładów niepieniężnych) w postaci Nieruchomości. Podatnik ustalił aktualną rynkową wartość Nieruchomości na potrzeby wniesienie wkładu niepieniężnego (wkładów niepieniężnych) do osobowej spółki celowej i wniesie Nieruchomości do tej spółki według wartości rynkowej. W przyszłości osobowa spółka celowa będzie mogła podejmować decyzje o zbyciu Nieruchomości, w tym między innymi przez wniesienie Nieruchomości do funduszy inwestycyjnych w zamian za certyfikaty inwestycyjne wyemitowane przez te fundusze. Osobowa spółka celowa ustali rynkową wartość Nieruchomości na potrzeby wniesienia tych Nieruchomości do funduszu i w zamian za Nieruchomości obejmie certyfikaty inwestycyjne o wartości równej rynkowej wartości Nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku wniesienia przez osobową spółkę celową Nieruchomości do funduszu inwestycyjnego uzyska przychód w kwocie równej wartości certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz w zamian za Nieruchomości, kosztem uzyskania tego przychodu przez Podatnika będzie wartość początkowa Nieruchomości według stanu z dnia wniesienia ich do spółki osobowej, tj. kwota równa wartości Nieruchomości określonej przez Podatnika w umowie/statucie spółki osobowej na potrzeby wniesienia wkładu do tej spółki, nie wyższa od wartości tynkowej Nieruchomości i ustalona proporcjonalnie do posiadanego przez Podatnika udziału w przychodach i kosztach spółki osobowej...

Stanowisko wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy uznając, że w przypadku wniesienia przez Osobową Spółkę Celową Nieruchomości do funduszu inwestycyjnego, Podatnik uzyska przychód w kwocie równej wartości certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz w zamian za Nieruchomości, kosztem uzyskania tego przychodu przez Podatnika będzie wartość początkowa Nieruchomości według stanu z dnia wniesienie ich do spółki osobowej, tj. kwota równa wartości Nieruchomości określonej przez Podatnika w umowie/statucie spółki osobowej na potrzeby wniesienia wkładu do tej spółki, nie wyższa od wartości rynkowej Nieruchomości i ustalone proporcjonalnie do posiadanego przez Podatnika udziału w przychodach i kosztach spółki osobowej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 UPDOP oraz art. 5 ust. 1 i 2 UPDOP, w wyniku wniesienia Nieruchomości przez Osobową Spółkę Celową do funduszu inwestycyjnego, wspólnicy/akcjonariusze tej Spółki uzyskają przychody w łącznej kwocie równej wartości pieniężnej certyfikatów inwestycyjnych wydanych przez fundusz i nabytych przez Osobową Spółkę Celową w zamian za Nieruchomości.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16g ust. 1 pkt 4 oraz art. 5 ust. 1 i 2 UPDOP, powstanie koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości w kwocie równej wartości początkowej Nieruchomości według stanu z dnia wniesienia ich do Osobowej Spółki Celowej, tj. w kwocie równej wartości Nieruchomości określonej przez Podatnika w umowie/statucie Osobowej Spółki Celowej na potrzeby wniesienia wkładu do tej Spółki, nie wyższej od wartości rynkowej Nieruchomości i ustalonej proporcjonalnie do posiadanego przez Podatnika udziału w przychodach i kosztach Osobowej Spółki Celowej.

Spółka jawna, spółka komandytowa spółka komandytowo-akcyjna są spółkami osobowymi w rozumieniu art. 4 § 1 pkt 1) Kodeksu spółek handlowych. Spółki osobowa nie posiadają osobowości prawnej, a z punktu widzenie prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są ich wspólnicy/akcjonariusze.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 UPDOP podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16 a-16 m UPDOP.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości, spółki osobowe prowadzą księgi rachunkowe i sporządzają sprawozdanie finansowe na zasadach określonych w tej ustawie.

W zakresie kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na brak unormowań dotyczących sposobu określenia wartości początkowej składników majątkowych wnoszonych przez osoby prawne jako wkład do spółki osobowej, zastosowanie znajdzie odpowiednio metoda określona w art. 16g ust. 1 pkt 4 UPOOP, dotycząca wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółki kapitałowej.

Należy przy tym zauważyć, iż regulację odnoszącą się w tym zakresie wprost do spółek osobowych można znaleźć w art. 22g ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm., zwanej dalej ?UPDOF?) i regulacja ta jest identyczna z zasadami ustalenia wartości początkowej środków trwałych do spółki kapitałowej zawartymi w art. 16g UPDOP. Przy braku innych szczególnych regulacji UPDOP dotyczących tej kwestii, prowadzi to do logicznego wniosku, że art. 16g UPDOP, identyczny co do konstrukcji z art. 22g UPDOF, stosuje się także do spółek osobowych, gdy ich wspólnikami są spółki kapitałowe.

Powyższe wnioski znajdują dodatkowe potwierdzenie w wykładni systemowej i celowościowej przepisów ustaw o podatkach dochodowych, ponieważ w przypadku spółki osobowej, w której wspólnikami są osoby fizyczne i prawne majątek spółki osobowej powinien posiadać tę samą wartość z punktu widzenia wszystkich ich wspólników.

Dlatego zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 UPDOP, w razie nabycia przez Osobową Spółkę Celową ruchomości tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do tej Spółki przez Podatnika, za wartość początkową Nieruchomości wniesionych aportem do Osobowej Spółki Celowej należy uznać wartość Nieruchomości ustalaną przez wspólników/akcjonariuszy w umowie /statucie Osobowej Spółki Celowej na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnie wniesienia wkładu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit.a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części ,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust 13 UPDOP powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

• wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których art. 16h ust. 1 pkt 1 UPDOP, są jednak kosztom uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
  
  

Stosownie do art. 16c pkt 1 UPDOP, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów. A zatem, zgodnie z przepisami tej ustawy, wartość zbywanych Nieruchomości, ze względu na brak pomniejszających ją odpisów amortyzacyjnych, będzie co do zasady równa wartości początkowej tych Nieruchomości określonej we właściwej ewidencji prowadzonej przez spółkę osobową.

Zasadą jest, że przychody z udziału w spółce osobowej łączy się z przychodami każdego wspólnika w stosunku określonym w umowie spółki albo (w braku odmiennych postanowień umowy) proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku. Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 UPDOP).

W związku z powyższym, za koszty uzyskanie przychodów z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości wniesionych do funduszu Inwestycyjnego należy uznać wartość początkową Nieruchomości według stanu z dnia wniesienia ich do spółki osobowej, tj. kwotę równą wartości Nieruchomości określonej przez Podatnika w umowie/statucie spółki osobowej na potrzeby wniesienia wkładu do tej spółki, nie wyższą od wartości rynkowej Nieruchomości i ustaloną proporcjonalnie do posiadanego przez Podatnika udziału w przychodach/kosztach spółki osobowej.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.