Z zastrzeżeniem, że do rozważanych składników majątkowych nie będzie mieć zastosowania art. 16b (...)

UZASADNIENIE

W dniu 14.03.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie nabytych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych oraz określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z dnia 27.04.2011 r., oraz z dnia 6.06.2011 r., wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 28.04.2011 r., skutecznie doręczono dnia 2.05.2011 r., zaś w dniu 5.05.2011 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 4.05.2011 r.) o notarialny wypis aktu założycielskiego Spółki. Wezwanie wysłano w dniu 6.06.2011 r., skutecznie doręczono dnia 9.06.2011 r., zaś w dniu 13.06.2011 r. (data nadania 10.06.2011r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez sformułowanie pytania oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca spodziewa się nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ?ZCP?) w rozumieniu ustawy o PDOP, poprzez jego otrzymanie w ramach wkładu niepieniężnego (aportu). Wnioskodawca zamierza wnieść nabyte przedsiębiorstwo lub ZCP jako aport do innego podmiotu w czasie krótszym niż jeden rok od jego nabycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Z zastrzeżeniem, że do rozważanych składników majątkowych nie będzie mieć zastosowania art. 16b ust. 2 ustawy o PDOP, czy Wnioskodawca postąpi zgodnie z przepisami Ustawy o PDOP niewprowadzając nabytych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub ZCP do własnej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych...

Stanowisko Wnioskodawcy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że postąpi zgodnie z przepisami Ustawy o PDOP niewprowadzając rozważanych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub ZCP do własnej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP, podatnicy są zobowiązani o uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. W myśl art. 16a ust. 1 oraz art. 16b ust.1 Ustawy o PDOP jednym z warunków, aby składnik majątku wchodzący w skład nabytego przedsiębiorstwa lub ZCP podlegał amortyzacji jako środek trwały lub wartość niematerialna i prawna, jest przewidywany okres jego używania dłuższy niż rok.

Art. 16b ust. 2 ustawy o PDOP przewiduje jednakże, że niektóre składniki majątkowe podlegają amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne bez względu na przewidywany okres ich używania.

W związku z powyższym, kwalifikacja danego składnika majątkowego jako podlegającego uwzględnieniu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zależeć będzie między innymi od tego, jakie będą zamierzenia Wnioskodawcy co do okresu używania tego składnika majątkowego - pod warunkiem, że do danego składnika majątkowego nie będzie mieć zastosowania art. 16b ust. 2 ustawy o PDOP.

Ponieważ, jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca ze względu na planowany aport nabytego uprzednio przedsiębiorstwa lub ZCP, zamierza używać wchodzące w jego skład składniki majątku krócej niż rok, to nie powinien ich wpisywać do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem, że do rozważanych składników majątkowych nie będzie mieć zastosowania art. 16b ust. 2 ustawy o PDOP.

Spółka w odpowiedzi na wezwanie doręczone dnia 9 czerwca 2011 roku, w piśmie z dnia 10.06.2011 r. (data wpływu 13.06.2011 r.) uzupełniła sformułowane pytanie oraz własne stanowisko w sprawie, które po uzupełnieniu przybierają następującą treść:

Pytanie:

Z zastrzeżeniem, że do rozważanych składników majątkowych nie będzie mieć zastosowania art. 16b ust.2 Ustawy o PDOP, czy Wnioskodawca postąpi zgodnie z przepisami Ustawy o PDOP, jeśli, traktując te składniki jako składniki majątkowe przeznaczone do zbycia w okresie krótszym niż jeden rok, nie będzie ich traktować dla celów podatku dochodowego jako środki trwałe ani wartości niematerialne i prawne, i w rezultacie nie wprowadzi rozważanych składników majątkowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy o PDOP, i nie będzie ich amortyzował dla celów podatku dochodowego i rozpoznawał z tego tytułu kosztów uzyskania przychodu...

Własne stanowisko w sprawie:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że postąpi zgodnie z przepisami Ustawy o PDOP, jeśli, traktując te składniki jako składniki majątkowe przeznaczone do zbycia w okresie krótszym niż jeden rok, nie będzie ich traktować dla celów podatku dochodowego jako środki trwałe ani wartości niematerialne i prawne, i w rezultacie nie wprowadzi rozważanych składników majątkowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy o PDOP, i nie będzie ich amortyzował dla celów podatku dochodowego i rozpoznawał z tego tytułu kosztów uzyskania przychodu.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 9 ust.1 ustawy o PDOP, podatnicy są zobowiązani do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. W myśl art. 16a ust. 1 oraz art. 16b ust. 1 Ustawy o PDOP jednym z warunków, aby składnik majątku wchodzący w skład nabytego przedsiębiorstwa lub ZCP podlegał amortyzacji jako środek trwały lub wartość niematerialna i prawna, jest przewidywany okres jego używania dłuższy niż rok.

Spółka podkreśla, że o kwalifikacji danego składnika majątkowego jako środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej decyduje jego przeznaczenie. Jeśli podatnik nabył dany składnik majątkowy celem jego zbycia, to składnik ten nie powinien być traktowany przez podatnika jako środek trwały lub wartość niematerialna i prawna. Zasada ta ma zastosowanie również do składników majątkowych niepodlegających amortyzacji, tak jak na przykład grunty, które, jeśli są nabyte z zamiarem zbycia, nie powinny być traktowane jako środki trwałe (zob. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16-10-2010, sygn. IPPB5/423-427/09-4/JC).

Art. 16b ust.2 ustawy o PDOP przewiduje jednakże, że niektóre składniki majątkowe podlegają amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne bez względu na przewidywany okres ich używania.

W związku z powyższym, kwalifikacja danego składnika majątkowego jako środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej zależeć będzie między innymi od tego, jakie będą zamierzenia Wnioskodawcy co do okresu używania tego składnika majątkowego i przeznaczenia tego składnika pod warunkiem, że do danego składnika majątkowego nie będzie mieć zastosowania art. 16b ust. 2 ustawy o PDOP.

Ponieważ, jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca ze względu na planowany aport nabytego uprzednio przedsiębiorstwa lub ZCP, zamierza zbyć nabyte składniki majątkowe w okresie krótszym niż 1 rok, to nie powinien ich traktować jako środki trwałe ani wartości niematerialne i prawne, i w rezultacie nie powinien ich wprowadzać do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie powinien ich amortyzować dla celów podatku dochodowego i rozpoznawać z tego tytułu kosztów uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem, że do rozważanych składników majątkowych nie będzie mieć zastosowania art. 16b ust. 2 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą kontynuacji wyrażoną w art. 16g ust. 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011r., Nr 74, poz. 397 ze zm. - dalej: UPDOP), w razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Jednocześnie w myśl art. 16g ust. 10a tejże ustawy, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

W świetle powyższego, zgodnie z art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 ustawy w razie nabycia przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport. Bez względu więc na to, czy wystąpi dodatnia wartość firmy, czy nie, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi ich wartość początkowa odzwierciedlona w ewidencji wnoszącego aport.

Ponadto, w myśl art. 16h ust. 3a, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z ust. 3, odpisów amortyzacyjnych od tych składników majątku dokonuje się z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów dokonanych przez wnoszącego aport oraz kontynuuje się przyjętą przez niego metodę amortyzacji, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Wyjątkiem od powyższej zasady jest sytuacja, gdy pośród nabywanych w drodze aportu składników majątku są takie, które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, wówczas ich wartość ustala się według zasad przewidzianych w art. 16g ust.10 (art. 16g ust. 10a zdanie drugie). Zgodnie z tym przepisem, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku nie wystąpienia dodatniej wartości firmy.
   
   
   

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że dla składników majątkowych nabytych przez Wnioskującego, zasadnicze znaczenie ma forma ich nabycia. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych odmiennie traktuje nabycie w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej: ZCP), niż nabycie przedsiębiorstwa lub ZCP w formie aportu, wniesionego do Spółki w celu pokrycia wkładu. Aport spełniający wymogi art. 4a UPDOP lub art. 55#185; ustawy Kodeks cywilny objęty został zasadą kontynuacji.

Podmiot, który objął składniki majątkowe w formie aportu stanowiącego całość lub zorganizowaną część podmiotu wnoszącego aport dokonuje odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący aport. W świetle ww. przepisów wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (ujętych w ewidencji wnoszącego) nabytych w formie ZCP lub przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu wnoszącego aport.

Reasumując, ww. obowiązek kontynuacji uwzględnia podstawową zasadę amortyzacji podatkowej w przypadku składników majątkowych otrzymywanych w formie aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przewidującą, iż podstawy amortyzacji przyjęte dla danego środka trwałego przy rozpoczęciu dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie mogą ulec zmianie przez cały okres amortyzacji, niezależnie od podmiotu który te środki majątkowe wykorzystuje.

Powołany przez Spółkę przepis art. 16a ust. 1 UPDOP, określa kryteria uznania składników majątkowych za środki trwałe, które podlegają amortyzacji podatkowej. Przedmiotowej weryfikacji podlegają jedynie składniki majątkowe, wytworzone we własnym zakresie lub nabyte odpłatnie lub w formie wkładu niepieniężnego, które nie były ujawnione w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zbywcy lub wnoszącego aport, a przeznaczone przez podmiot (nabywcę) do użytkowania w prowadzonej działalności. Nabywając środek trwały, który był już amortyzowany przez wnoszącego, nabywca dokonuje jedynie oceny przydatności danego środka trwałego w prowadzonej działalności i może podjąć decyzję o jego zbyciu, likwidacji lub przekazaniu do użytkowania. Nie ma jednak uprawnień do zmiany jego kwalifikacji i nie uznania go za środek trwały. Należy pamiętać, że środek trwały wnoszony w formie aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest elementem pewnej zorganizowanej i funkcjonującej całości i nie można go z tej struktury wyłączyć i uznać za funkcjonujący odrębnie (regulację odnośnie ustalania wartości początkowej aportowanego środka trwałego, nie wchodzącego w skład przedsiębiorstwa albo ZPC ustawodawca zawarł w innym przepisie - art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 16d ust. 2, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4. Termin wprowadzenia do ewidencji środków trwałych poszczególnych składników majątku, określony w powołanym powyżej art. 16d ust.2 UPDOP jest jednoznaczny, czyli sposób objęcia praw własności do danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej nie warunkuje zasad ustalania terminu wprowadzenia danego składnika majątkowego do przedmiotowej ewidencji.

Dokonując oceny prawnej opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, podkreślenia wymaga fakt, że zasadniczym przedmiotem analizy są składniki majątkowe (wniesione do Spółki jako wkład niepieniężny przez wnoszącego aport) spełniające łącznie wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określone w art. 4a UPDOP, które Wnioskodawca wykorzystywać będzie w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nie wynika, aby w ramach wniesionej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, nabyte zostały przez Spółkę składniki majątku nie wprowadzone do ewidencji środków trwałych wnoszącego. Wnioskodawca potwierdził jedynie, że ze względu na planowany aport nabytego uprzednio przedsiębiorstwa lub ZCP, zamierza używać wchodzące w jego skład składniki majątkowe krócej niż rok.

W świetle powyższego należy przyjąć, że wszystkie składniki aportu ujęte były w ewidencji wnoszącego.

W świetle obowiązujących przepisów, tj. zasady kontynuacji określonej w art. 16g ust. 9 (w związku z ust. 10a) UPDOP, Spółka ma obowiązek, wprowadzenia środków trwałych wniesionych do spółki aportem spełniającym wymogi art. 4a pkt 4 UPDOP, do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Jednocześnie Spółka nie ma prawa do zmiany kwalifikacji przedmiotowych składników majątku rzeczowego, ponieważ w świetle powyższych zasad ich weryfikacja została dokonana przez wnoszącego aport, który gdy były kompletne i zdatne do użytkowania z dniem przekazania ich do użytkowania wprowadził do swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych.

W tej sytuacji błędne jest stanowisko Wnioskodawcy poprzez przyjęcie założenia, że jeśli Spółka zamierza używać wchodzące w skład aportu, będącego przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, składniki majątkowe krócej niż rok, to zwalnia to Wnioskodawcę z obowiązku ujawnienia składników majątkowych wchodzących w skład tegoż aportu w swojej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W konsekwencji, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne ujawnione w ewidencji wnoszącego podlegają wpisowi do ewidencji Wnioskodawcy również jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące odstąpienia Spółki od wprowadzenia składników majątku rzeczowego, wniesionych aportem spełniającym wymogi art. 4a pkt 4 UPDOP, do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w związku z przyjętym przez Wnioskodawcę założeniem użytkowania ich przez okres krótszy niż rok, uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-019 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.