CIT - stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2011 r. (data wpływu 17 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

• stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. w stosunku do nowo zawiązanej spółki, dla której rok podatkowy jest inny od kalendarzowego ? jest prawidłowe,

• określenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych aportem, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport ? jest prawidłowe,

• określenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych aportem, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport ? jest prawidłowe,

• możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabytych w formie wkładu niepieniężnego praw do znaków towarowych ? jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania przepisów intertemporalnych dotyczących ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych aportem, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport jak również składników majątkowych nie wprowadzonych do powyższej ewidencji, a także w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabytych w formie wkładu niepieniężnego praw do znaków towarowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka została utworzona przez D. Sp. z o.o. oraz Sławomira D. W dniu 22 grudnia 2010 r. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zgodnie z aktem założycielskim Spółki ?rok obrotowy Spółki trwać będzie 12 kolejnych miesięcy i kończyć się będzie w dniu 30 listopada każdego roku kalendarzowego. Natomiast pierwszy rok obrotowy Spółki trwać będzie do 30 listopada 2011 r.?. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 października 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223), rok obrotowy będzie to również rok stosowany przez Spółkę do celów podatkowych. W dniu 7 stycznia 2011 r. Spółka złożyła zawiadomienie do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy.

W pierwszej połowie 2011 r. planowane jest wniesienie do Spółki całego przedsiębiorstwa D. Sp. z o.o. w formie wkładu niepieniężnego. W tym celu zostanie podjęta uchwała Zgromadzenia Akcjonariuszy o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, które zostanie w całości pokryte przez udziałowca wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa.

W skład wniesionego przedsiębiorstwa wejdą wszystkie składniki majątkowe przedsiębiorstwa D. Sp. z o.o., w tym prawo ochronne wytworzone we własnym zakresie na znak towarowy w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawa własności przemysłowej (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm. - dalej: ustawa PWP). Prawo ochronne na znak towarowy zostało zarejestrowane w rejestrze znaków towarowych, zgodnie z art. 149 ustawy o PWP.

Zgodnie z wstępną wyceną przedsiębiorstwa D. Sp. z o.o. dokonaną przez niezależnego eksperta, w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do Spółki powstanie dodatnia wartość firmy - tj. nominalna wartość wydanych przez Spółkę akcji będzie wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa.

W wyniku przeprowadzanej reorganizacji, działalność gospodarcza Spółki obejmować będzie budowę i sprzedaż mieszkań oraz udzielanie innym spółkom z grupy kapitałowej odpłatnej licencji na korzystanie ze znaku towarowego. Prawo do znaku towarowego będzie również wykorzystywane przez Spółkę w jej działalności gospodarczej.

Pierwszą czynnością Spółki, której efektem było osiągnięcie przychodu podatkowego, było wyświadczenie usługi doradczej w grudniu 2010 r. na rzecz zakładu usługowego ?J?, która została udokumentowana fakturą z dnia 27 grudnia 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

1. Czy na podstawie art. 12 ustawy zmieniającej, Spółka powinna stosować do końca przyjętego przez siebie pierwszego roku podatkowego, który trwać będzie do 30 listopada 2011 r., przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r....
2. Czy dla celów podatkowych, wartość początkową składników majątkowych - które wchodzą w skład przedsiębiorstwa, które zostanie wniesione do Spółki aportem, i które zostały uprzednio wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - Spółka powinna określić zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT 2010 - tj. w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji podmiotu wnoszącego wkład...
3. Czy dla celów podatkowych, wartość początkową składników majątkowych - które wchodzą w skład przedsiębiorstwa, które zostanie wniesione do Spółki aportem, i które nie zostały uprzednio wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - Spółka powinna określić zgodnie z art. 16g ust.

   10 ustawy o CIT 2010 - tj. według ich wartości rynkowej (zakładając, że wystąpi dodatnia wartość firmy)...

4. Czy Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodu od wartości początkowej prawa do znaku towarowego nabytego w ramach przedsiębiorstwa wniesionego do Spółki w formie wkładu niepieniężnego...
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad 1.

W ocenie Spółki, na podstawie art. 12 ustawy zmieniającej, Spółka po przyjęciu roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, który trwać będzie przez 12 kolejnych miesięcy i kończyć się będzie w dniu 30 listopada każdego roku kalendarzowego, powinna stosować do końca pierwszego roku podatkowego kończącego się w dniu 30 listopada 2011 r., przepisy ustawy o CIT 2010, tj. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie bowiem z art. 12 ustawy zmieniającej, podatnicy ?u których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.?

Spółka została zawiązana 10 grudnia 2010 r. oraz zarejestrowana w KRS 22 grudnia 2010 r. Pierwszą czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych Spółka wykonała w grudniu 2010 r. A zatem, zdaniem Spółki, bezspornym jest, że Spółka rozpoczęła działalność przed dniem 1 stycznia 2011 r.

A zatem, skoro pierwszy rok podatkowy Spółki rozpoczął się przed 1 stycznia 2011 r., a skończy się 30 listopada 2011 r., to zdaniem Spółki, powinna ona w pierwszym roku podatkowym stosować przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydanych przez organy podatkowe na gruncie podobnych przepisów przejściowych, które wchodziły w życie w latach ubiegłych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 22 kwietnia 2010 r. (sygn. ITBP3/423-67a/10/AW) stwierdził, iż ?(...) do podatników podatku dochodowego od osób prawnych, którzy rozpoczęli działalność w 2008 r., a których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i zakończy się po dniu 31 grudnia 2008 r., do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy (ustawy zmienianej) nie mają zastosowania ? a także w interpretacji z dnia 9 grudnia 2009 r. (sygn. ITBP3/423-608/O9/PS) potwierdził, że ?(...) przepisy ustawy zmienianej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 roku stosuje się do podatników podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy?.

Podobne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 18 października 2007 r.(sygn. ŁUS-II-423/269/07/JB), który uznając w całości stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe stwierdził, iż ? (...) podatnicy, których rok podatkowy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2007 r. i zakończy się po tym dniu stosują do przyjętego przez siebie roku podatkowego ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.?

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że w świetle przepisów ustawy zmieniającej, Spółka będzie zobowiązana w pierwszym roku podatkowym kończącym się 30 listopada 2011 r. do stosowania przepisów ustawy o CIT 2010, tj. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Ad 2.

W ocenie Spółki, dla celów podatkowych, wartość początkową składników majątkowych -które wchodzą w skład przedsiębiorstwa, które zostanie wniesione do Spółki aportem, i które zostały uprzednio wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych D. Sp. z o.o., Spółka powinna określić zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT 2010 - tj. w wysokości ich wartości początkowej określonej w ewidencji D. Sp. z o.o.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT 2010, w razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustała się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Zgodnie z art. 16g ust. 10a zd. 1, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Jak wynika z powyższych przepisów, nabycie przez Spółkę w formie aportu przedsiębiorstwa - w skład, którego wejdą składniki majątkowe, między innymi budynki i budowle, urządzenia techniczne i maszyny oraz środki transportu, które były wykazane w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - będzie miało ten skutek, że określając wartość początkową tych składników majątkowych w swojej ewidencji, Spółka będzie zobowiązana kontynuować wycenę dokonaną przed podmiot wnoszący aport.

W konsekwencji, wartość początkowa składników majątkowych przedsiębiorstwa D. Sp. z o.o., które zostały uprzednio wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych D. Sp. z o.o. i które zostaną wniesione do Spółki aportem w ramach przedsiębiorstwa D. Sp. z o.o., dla celów podatkowych będzie w ewidencji Spółki równa wartości początkowej tych składników określonej w ewidencji D. Sp. z o.o.

Ad 3.

W ocenie Spółki, dla celów podatkowych, wartość początkową składników majątkowych, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa, które zostanie wniesione do Spółki aportem, i które nie zostały uprzednio wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, Spółka powinna określić zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o CIT 2010 - tj. według ich wartości rynkowej (zakładając, że wystąpi dodatnia wartość firmy).

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o CIT 2010, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.
   
   

Zgodnie z art. 16g ust. 10a ustawy o CIT 2010, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

Spółka zakłada, zgodnie z wstępną wyceną dokonaną przez niezależnego eksperta, że w wyniku analizowanej transakcji powstanie dodatnia wartość firmy. Zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o CIT 2010, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Zakładając, że w wyniku transakcji powstanie dodatnia wartość firmy, to z analizowanych przepisów wynika, że nabycie przez Spółkę w formie aportu przedsiębiorstwa - w skład którego wejdą składniki majątkowe, które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych D. Sp. z o.o. (dotyczy to między innymi prawa do znaku towarowego czy zapasów w postaci mieszkań przeznaczonych na sprzedaż) - będzie miało ten skutek, że określając wartość początkową tych składników majątkowych w swojej ewidencji, Spółka będzie zobowiązana do przyjęcia ich w wartości rynkowej.

W konsekwencji, wartość początkowa składników majątkowych, dla celów podatkowych, które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych D. Sp. z o.o., będzie w ewidencji Spółki równa ich wartości rynkowej.

Ad 4.

W ocenie Spółki, nabyte prawo do znaku towarowego spełnia wszystkie warunki do uznania go za wartość niematerialną i prawną. W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów od wartości początkowej tego składnika, określonej zgodnie z zasadami przedstawionymi we wcześniejszych częściach niniejszego wniosku.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT 2010, prawo ochronne na znak towarowy może stanowić wartość niematerialną i prawną - jako jedno z praw wymienionych w ustawie PWP. Warunkiem jest, aby prawo to było nabyte, nadawało się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, jego przewidywany okres używania był dłuższy niż rok oraz było wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej, umowy najmu lub umowy leasingu.

Podkreślić należy, że analizowane prawo do znaku towarowego spełnia wszystkie warunki do uznania go za wartość niematerialną i prawną w Spółce.

Po pierwsze, prawo ochronne na znak towarowy udzielone przez Urząd Patentowy jest bez wątpienia prawem określonym w ustawie o PWP (art. 121 tej ustawy). W świetle art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT 2010, należy ono zatem do praw, które mogą stanowić wartości niematerialne i prawne.

Po drugie, nie ulega wątpliwości, że prawo to zostanie przez Spółkę nabyte. Ustawa o CIT 2010 nie definiuje pojęcia nabycia, jednak w praktyce przyjmuje się, że pojęcie to oznacza każdą czynność skutkującą w świetle obowiązujących przepisów prawa przeniesieniem własności. O tym, że otrzymanie wkładu niepieniężnego w zamian za akcje jest formą nabycia świadczy literalne brzmienie art. 16g ust. 9 ustawy o CIT 2010, gdzie mowa jest o ?nabyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego?. O tym, że prawa do znaków towarowych są zbywalne świadczy regulacja art. 162 ust. 1 ustawy PWP.

Po trzecie, prawo do znaku towarowego będzie bez wątpienia nadawało się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania i będzie wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub oddane przez nią do używania na podstawie umowy licencyjnej.

Po czwarte, przewidywany przez Spółkę okres używania nabytego prawa do znaku towarowego będzie dłuższy niż rok.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do zaliczenia nabytego w formie wkładu niepieniężnego prawa ochronnego do znaku towarowego jako wartości niematerialnej i prawnej.

Jak przedstawiono w stanie faktycznym, Spółka będzie uzyskiwała przychody między innymi z tytułu udzielania licencji na korzystanie z nabytego prawa do znaku towarowego, zgodnie z art. 163 ust. 1 ustawy PWP, innym spółkom z grupy kapitałowej D., a także będzie wykorzystywała prawo do znaku towarowego w swojej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów od wartości początkowej tego składnika, określonej zgodnie z zasadami przedstawionymi we wcześniejszych częściach niniejszego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.