CIT - w zakresie zastosowania art. 38 c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

UZASADNIENIE

W dniu 21.08.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie zastosowania art. 38 c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie art. 45 ust.1a i 1b ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002r, Nr 76, poz. 694 ze zm. dalej: ustawa rachunkowości) Bank S.A. (dalej: Bank) sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości oraz Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (dalej: MSR). W związku z powyższym począwszy od dnia 1 stycznia 2005r. Bank zgodnie z postanowieniami MSR Nr 39 ?lnstrumenty finansowe - ujmowanie i wycena? (dalej: MSR 39), tworzy odpisy na ekspozycje kredytowe po dokonaniu stosownej analizy utraty ich wartości. Wartość odpisu jest ustalana w oparciu o szacowaną zdyskontowaną wartość przewidywanych przyszłych przepływów.

Zgodnie z regulacją MSR 39 ekspozycje kredytowe obejmowane są analizą utraty wartości, tylko wówczas, gdy istnieje obiektywna przesłanka utraty wartości stanowiąca wynik jednego lub kilku zdarzeń, które nastąpiły po powstaniu danego aktywa oraz miały wpływ na oszacowane wiarygodnie zmierzone przepływy pieniężne z wierzytelności bądź zabezpieczeń możliwych do odzyskania.

Jeżeli utrata wartości nie zostanie zidentyfikowana w odniesieniu do danej wierzytelności, niezależnie od tego czy jest ona znacząca czy nie, ta wchodzić powinna w skład portfela podobnych aktywów i w odniesieniu do historycznych doświadczeń dla całej grupy należy zidentyfikować utratę wartości, utożsamianą ze stratą poniesioną lecz nieudokumentowaną (incurred but not reported, dalej; Rezerwa IBNR).

Jednocześnie, zgodnie z dyspozycją art. 38c UPDOP Bank stosujący MSR może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów rezerwę na poniesione nieudokumentowane ryzyko kredytowe (Rezerwa IBNR) do wysokości rezerwy na ryzyko ogólne, która zostałaby utworzona zgodnie z art. 130 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo Bankowe (Dz.U. z 2002r., Nr 72, poz. 665 ze zm. (dalej: Prawo Bankowe).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Bank jako podmiot stosujący zgodnie z postanowieniami ustawy o rachunkowości, międzynarodowe standardy sprawozdawczości finansowej, jest uprawniony do wykazania kosztu podatkowego z tytułu zdefiniowanej w powyższy sposób rezerwy na nieudokumentowane ryzyko kredytowe, w wysokości nie przekraczającej 1,5 % niespłaconej kwoty kredytów i pożyczek pieniężnych pomniejszonej o kwotę kredytów i pożyczek pieniężnych, które zostałyby zaklasyfikowane do kategorii straconych.
2. Czy wysokość kosztu podatkowego z tytułu rezerwy na nieudokumentowane ryzyko kredytowe zdefiniowanej powyżej, w przypadku podjęcia przez Bank decyzji o niedokonaniu odpisów w bieżącym roku obrotowym z zysku za rok poprzedni na fundusz ryzyka ogólnego będzie limitowana tylko do wysokości nie przekraczającej 1,5 % niespłaconej kwoty kredytów i pożyczek pieniężnych pomniejszonej o kwotę kredytów i pożyczek pieniężnych, które zostałyby zaklasyfikowane do kategorii straconych.
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy

Na mocy art. 38c ust. 1 UPDOP banki, które sporządzają sprawozdania finansowe zgodnie z MSR uprawnione są do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, na zasadach określonych w przepisie art. 15 ust. 1 h pkt 1 UPDOP, rezerwy na poniesione nieudokumentowane ryzyko kredytowe do wysokości rezerwy na ryzyko ogólne, która zostałaby utworzona zgodnie z art. 130 Prawa bankowego.

Na mocy art. 130 Prawa bankowego banki mogą tworzyć w ciężar kosztów rezerwę na ryzyko ogólne, służącą pokryciu niezidentyfikowanego ryzyka związanego z prowadzeniem działalności bankowej, tworzoną i rozwiązywaną na podstawie oceny tego ryzyka, uwzględniającą w szczególności wielkość należności oraz udzielonych zobowiązań pozabilansowych. Wielkość rocznego odpisu na rezerwę na ryzyko ogólne wynosi nie więcej niż 1,5 % niespłaconej kwoty kredytów i pożyczek pieniężnych pomniejszonej o kwotę kredytów i pożyczek pieniężnych, zaklasyfikowanych zgodnie z odrębnymi przepisami do kategorii straconych według stanu na koniec poprzedniego roku obrotowego. Wartość powyższego odpisu nie może również przekroczyć wartości odpisu dokonanego w bieżącym roku obrotowym z zysku za rok poprzedni na fundusz ogólnego ryzyka.

Nowelizacja UPDOP, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2005r. z założenia miała umożliwić instytucjom finansowym, które zdecydowały się na sporządzanie jednostkowych sprawozdań finansowych zgodnie z MSR wykazanie kosztów podatkowych związanych z utworzonymi na podstawie MSR Nr 39 odpisami z tytułu utraty wartości wierzytelności, na mocy dodanych norm art. 38b i 38c UPDOP. Jedyną przyczyną dodania na końcowym etapie procesu legislacyjnego powyższych uprawnień było doprowadzenie do niepogorszenia sytuacji banków sporządzających sprawozdania finansowe na nowych zasadach w stosunku do instytucji opierających się w tym zakresie na polskich standardach.

Powyższe potwierdza przebieg prac w Komisji Finansów Publicznych, podczas posiedzenia której w dniu 20 października 2004r.

poseł sprawozdawca określił, iż ?(...) intencją wprowadzenia poprawek jest niepogarszanie dotychczasowej sytuacji w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym tzw. kredytów trudnych oraz gwarancji i pożyczek tych banków, które będą stosowały MSR (...)?. Zastępca dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich Ministerstwa Finansów Dariusz N uzasadnił natomiast konieczność zmian faktem, iż bez nich banki ?(...) nie korzystałyby z MSR, które Sejm uchwalił i które mają obowiązywać od 1 stycznia 2005r. (...)?.

Rezerwa na nieudokumentowane ryzyko kredytowe stanowić może koszt podatkowy Banku zgodnie z art. 38c ust. 1 UPDOP do wysokości rezerwy na ryzyko ogólne, która zostałaby utworzona zgodnie z art. 130 Prawa bankowego. Określenie tego ograniczenia zgodnie z Prawem bankowym warunkowane jest natomiast w pierwszym rzędzie 1,5 % niespłaconej kwoty kredytów i pożyczek pieniężnych pomniejszonej o kwotę kredytów i pożyczek pieniężnych, zaklasyfikowanych zgodnie z odrębnymi przepisami do kategorii straconych według stanu na koniec poprzedniego roku obrotowego z drugiej zaś strony kwotą odpisu dokonanego w bieżącym roku obrotowym z zysku za rok poprzedni na fundusz ogólnego ryzyka.

Fundusz ogólnego ryzyka (art. 127 ust. 2 pkt 2 lit. a Prawa bankowego) jest fakultatywnym funduszem służącym pokrywaniu niezidentyfikowanych ryzyk działalności bankowej (fundusz ten służy pokrywaniu strat wynikających z niedoboru i szkód w ramach gospodarki własnej banku i różnych opłat). Bank jest uprawniony do tworzenia odpisu na powyższy fundusz nie jest jednak do tego zobowiązany.

Jednocześnie ustawodawca uwarunkował wysokość odpisu rezerwy na ryzyko ogólne wartością dokonanego odpisu na fundusz ogólnego ryzyka. Jednak wyraźnie zostało określone, iż powyższe ograniczenie odnosi się do wysokości ?odpisu dokonanego? czyli odnosi się ono tylko do sytuacji, w której bank podejmie decyzje o dokonaniu powyższego odpisu. A contrario, w przypadku jeżeli bank podejmie wewnętrzną decyzje o niedokonywaniu odpisu na fundusz ogólnego ryzyka, limit odnoszący się do wartości ?dokonanego odpisu? nie znajduje zastosowania, ponieważ odpis nie został dokonany. Literalne brzmienie przepisu wskazuje, iż brak odpisu (który ma charakter fakultatywny a nie obowiązkowy) nie może być traktowany w sposób tożsamy z sytuacją, kiedy odpis został faktycznie dokonany i wartość dokonanego odpisu stanowi limit dla wartości rezerwy na ryzyko ogólne.

Również fakultatywny charakter ma określona w art. 130 Prawa Bankowego Rezerwa na ryzyko ogólne, która służy stworzeniu dodatkowych funduszy zabezpieczających ryzyka, które ze względu na swoją ?naturę? nie dają się ?przewidzieć i oszacować?; ustawa określa je jako ?niezidentyfikowane? ryzyka (czyli tego rodzaju ryzyka, których kwantylatywne i jakościowe oszacowanie - w szczególności dynamika ich zmian - wymyka się z pod znanych metod oceny ryzyka).

Co do zasady będą to ryzyka nieobjęte ani rezerwami celowymi, ani funduszem na ryzyko ogólne.

Decyzję o dotworzeniu i rozwiązaniu rezerwy na ryzyko ogólne podejmują samodzielnie banki na podstawie oceny ryzyka związanego z ich działalnością, mając na uwadze wielkość należności oraz zobowiązań pozabilansowych nieobjętych rezerwami celowymi (odpowiednio art. 130 ust. 1 zd. 1 i 2, art. 130 ust. 4 Prawa Bankowego).

Zachętą do tworzenia rezerwy na ryzyko ogólne jest korzyść podatkowa, o której mowa w art. 130 ust. 1 zd. 1 Prawa Bankowego (zaliczenie rezerw do kosztów uzyskania przychodu).

W wyniku przyjęcia przez Bank zasad rachunkowości według MSR uległo fundamentalnie zmianie podejście w zakresie obowiązku tworzenia rezerwy na nieudokumentowane ryzyko kredytowe IBNR (charakter rezerwy odzwierciedla charakter rezerwy na ryzyko ogólne). Rezerwa na ryzyko ogólne, która do dnia wprowadzenia zasad rachunkowości wg MSR, miała charakter fakultatywny z dniem zmiany zasad rachunkowości (a dokładnie jej odpowiednik w postaci Rezerwy IBNR) stała się rezerwą obowiązkową, obligatoryjnie wpływającą na zwiększenie kosztów banku.

Tym samym banki nie stosujące MSR, w przypadku osiągnięcia niskiego zysku lub w przypadku jego braku, ze względu na fakultatywny charakter rezerwy na ryzyko ogólne, mogą podjąć decyzję o jej nie utworzeniu. W szczególności utworzenie takiej rezerwy byłoby nieracjonalne, jeżeli warunkiem uznania jej za koszt podatkowy byłoby dokonanie odpisu z zysku na fundusz ogólnego ryzyka, jeżeli ten zysk jest niski lub nie występuje. W efekcie bank podejmując decyzję o nie utworzeniu rezerwy na ryzyko ogólne nie będzie dodatkowo obciążał wyniku finansowego banku.

Odmiennie będzie wyglądała sytuacja w przypadku banków, które podjęły decyzję o stosowaniu MSR. Banki stosujące MSR są obligatoryjnie zobowiązane do tworzenia rezerwy IBNR. Tym samym powyższe podmioty są pozbawione możliwości wyboru, który posiadają banki niestosujące MSR. Niezależnie od potencjalnych możliwości uznania Rezerwy IBNR za koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych Bank tworzy rezerwę IBNR, która będzie obciążała wynik finansowy Banku.

W efekcie Bank stosujący MSR, który nie dokona odpisu na fundusz ogólnego ryzyka ponieważ (1) nie osiągnął zysku/ osiągną niski zysk lub (2) podjął taką decyzję ze względu na przyjęta politykę a jednocześnie zobowiązany jest do rozpoznania Rezerwy IBNR, będzie w gorszej sytuacji (negatywny wpływ na efektywną stopę podatkową oraz wynik finansowy netto) niż będący w analogicznej sytuacji Bank niestosujący MRS, który może podjąć decyzję o nieutworzeniu rezerwy na ryzyko ogólne, ze względu na brak możliwości jej rozpoznania w rachunku podatkowym.

Bank podkreśla, iż tak jak zostało zaznaczone na wstępnie, celem wprowadzenia regulacji art. 38b i 38c było doprowadzenie do niepogorszenia sytuacji banków sporządzających sprawozdania finansowe na nowych zasadach w stosunku do instytucji opierających się w tym zakresie na polskich standardach.

Zdaniem Banku, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 130 ust. 2 pkt 2 Prawa Bankowego limit dotyczący wysokości odpisu dokonanego w bieżącym roku obrotowym z zysku za rok poprzedni na fundusz ogólnego ryzyka odnosi się do faktycznie dokonanego odpisu i abstrahuje od kwoty, która potencjalnie mogłaby być odpisana na fundusz ogólnego ryzyka.

W przypadku natomiast, gdy nie została podjęta decyzja o dokonaniu odpisu na fundusz ogólnego ryzyka (odpis na powyższy fundusz ma charakter fakultatywny i zależy do polityki przyjętej przez bank) limit ten nie znajduje zastosowania, a wartość hipotetycznej rezerwy na ryzyko ogólne będzie ograniczona tylko limitem określonym w art. 130 ust. 2 pkt 1, tj. do wysokości 1,5% niespłaconej kwoty kredytów i pożyczek pieniężnych pomniejszonej o kwotę kredytów i pożyczek pieniężnych, zaklasyfikowanych zgodnie z odrębnymi przepisami do kategorii straconych według stanu na koniec poprzedniego roku obrotowego.

Bank wskazuje, iż powyższe stanowisko zostało potwierdzone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2007r. znak III SA/Wa 121/07. Zdaniem Sądu, brak podstaw do dokonania odpisu z zysku (np. zbyt niski obrót) na fundusz ogólnego ryzyka nie wyklucza możliwości zaliczenia odpisu na taką rezerwę do kosztów podatkowych. Zmienia się jedynie pułap takiego odpisu - wynosi co najwyżej 1,5% niespłaconej kwoty kredytów i pożyczek pomniejszonej o kwotę należności zakwalifikowanych jako stracone. Tym samym niedokonanie przez podatnika odpisu na fundusz ogólnego ryzyka nie wpływa na możliwość określenia wysokości rezerwy na ryzyko ogólne. A zatem podatnik ma prawo w takiej sytuacji zaliczyć odpis na taką rezerwę do kosztów podatkowych.

Zdaniem Banku dodatkowym elementem potwierdzającym, iż nie znajduje podstawy zaostrzenie wymogów pozwalających na uznanie Rezerwy I za koszt uzyskania przychodów jest obligatoryjny charakter tej rezerwy przy jednoczesnym wprowadzeniu przepisów art. 38c UPDOP, gdzie intencją ustawodawcy było niepogorszenie sytuacji banków stosujących MSR.

Ze względu na obecną sytuację w sektorze finansowym skutkującą między innym koniecznością zwiększenia Rezerwy IBNR w celu prawidłowego zarządzania ryzykiem kredytowym podatkowe ujęcie Rezerwy IBNR ma istotne znaczenie dla banków stosujących MSR. Szczególnie w przypadku osiągnięcia przez Bank niskiego zysku lub jego braku pozycja banków stosujących MSR będzie zdecydowanie gorsza niż banków stosujących ustawę o rachunkowości, co jest wyraźnie sprzeczne z intencją ustawodawcy.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 38c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z zm.), banki, które na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości sporządzają sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości, o których mowa w art. 2 ust. 3 tej ustawy, mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, na zasadach określonych w art. 15 ust. 1h pkt 1, rezerwę na poniesione nieudokumentowane ryzyko kredytowe do wysokości rezerwy na ryzyko ogólne, która zostałaby utworzona zgodnie z art. 130 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z zm.).

Stosownie do art. 130 ust. 1 ustawy - Prawo bankowe, banki mogą tworzyć w ciężar kosztów rezerwę na ryzyko ogólne, służącą pokryciu niezidentyfikowanego ryzyka związanego z prowadzeniem działalności bankowej. Banki tworzą i rozwiązują tę rezerwę na podstawie oceny tego ryzyka, uwzględniającej w szczególności wielkość należności oraz udzielonych zobowiązań pozabilansowych. Wielkość rocznego odpisu na rezerwę na ryzyko ogólne określona została w art. 130 ust. 2 powołanej ustawy w wysokości:

1. co najwyżej 1,5% niespłaconej kwoty kredytów i pożyczek pieniężnych pomniejszonej o kwotę kredytów i pożyczek pieniężnych, zaklasyfikowanych zgodnie z odrębnymi przepisami do kategorii straconych według stanu na koniec poprzedniego roku obrotowego,
2. nie więcej niż kwota odpisu dokonanego w bieżącym roku obrotowym z zysku za rok poprzedni na fundusz ogólnego ryzyka, o którym mowa w art. 127 ust. 2 pkt 2 lit a.
   
   

Jak wynika z powołanych regulacji, tworzenie przez Bank rezerwy na ryzyko ogólne nie miało i nie ma obligatoryjnego charakteru. Jeżeli, w ocenie Banku, zachodziły lub zachodzą przesłanki do jej utworzenia to wysokość rezerwy zaliczonej zarówno w koszty bilansowe, jak i podatkowe (na podstawie art. 15 ust. 1h pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) limitowana była i jest wg zapisu art. 130 ust. 2 ustawy - Prawo bankowe, co oznacza konieczność spełnienia łącznie obydwu warunków. Bank wypełni zawarty w pkt 1 warunek, jeżeli dokona hipotetycznego zaklasyfikowania wierzytelności do kategorii ?stracone?. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), jednostki sporządzające sprawozdania finansowe zgodnie z MSR stosują przepisy tej ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie, w zakresie nieuregulowanym w MSR. Na podstawie tego przepisu, stosując MSR, nie ma obowiązku kwalifikowania wierzytelności do kategorii ?stracone?. Obowiązek taki wynika z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2003 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. Nr 218, poz. 2147 ze zm.) wydanego na podstawie art. 81 ust. 2 pkt 8 lit. c ustawy o rachunkowości. Odnosząc się z kolei do spełnienia przez Bank warunku, o którym mowa w pkt 2, należy zauważyć, że fundusz ogólnego ryzyka na niezidentyfikowane ryzyko działalności bankowej zaliczany jest do funduszy własnych banku, tworzonych w celu zapewnienia bezpieczeństwa ekonomicznego, z zysku za rok poprzedni. Do czasu dokonania odpisu na fundusz w bieżącym roku obrotowym podstawą obliczenia kwot odpisu na rezerwę na ryzyko ogólne mogą być przewidywania lub propozycje tego odpisu zawarte w planie finansowym (art. 130 ust. 3 ustawy - Prawo bankowe).

Bank wskazał, iż charakter rezerwy na nieudokumentowane ryzyko kredytowe INBR odzwierciedla charakter rezerwy na ryzyko ogólne. Przepis art. 38c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, limitujący wysokość rezerwy na poniesione nieudokumentowane ryzyko kredytowe zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, nie nakazuje tworzenia równolegle z nią rezerwy na ryzyko ogólne, określonej w art. 130 ustawy Prawo bankowe. Stosując tryb przypuszczający ustawodawca określa jednakże obowiązujący sposób kalkulacji limitu tych kosztów i uzależnia je od wysokości rezerwy na ryzyko ogólne, która zostałaby utworzona zgodnie z art. 130 ustawy - Prawo bankowe. Jak wspominano wyżej, jednym z warunków utworzenia takiej rezerwy jest dokonanie odpisu na fundusz ogólnego ryzyka - rezerwa nie byłaby utworzona i zaliczona w ciężar kosztów podatkowych, gdyby nie dokonano takiego odpisu (np. z powodu nie wykazania zysku za rok poprzedni, lub podjęcia przez bank takiej decyzji). Ustawodawca, odwołując się wprost do zasad tworzenia rezerwy na ryzyko ogólne zawartych w art. 130 ustawy - Prawo bankowe, nie zawarł żadnego zastrzeżenia odnośnie możliwości pominięcia przy hipotetycznym wyliczaniu wysokości rezerwy na ryzyko ogólne warunku określonego w art. 130 ust. 2 pkt 2 ustawy - Prawo bankowe.

W świetle powyższego, wysokość rezerwy na poniesione nieudokumentowane ryzyko kredytowe, zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, nie może przekroczyć:

1. 1,5% niespłaconej kwoty kredytów i pożyczek pieniężnych pomniejszonej o kwotę kredytów i pożyczek pieniężnych, które zostałyby zaklasyfikowane zgodnie z odrębnymi przepisami do kategorii straconych według stanu na koniec poprzedniego roku obrotowego,
2. kwoty odpisu dokonanego w bieżącym roku obrotowym z zysku za rok poprzedni na fundusz ogólnego ryzyka, o którym mowa w art. 127 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29.08.1997r. Prawo bankowe.
   
   

Reasumując powyższe, niedokonanie przez Bank w danym roku obrotowym odpisu na fundusz ogólnego ryzyka, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia rezerwy na poniesione nieudokumentowane ryzyko kredytowe (rezerwy IBNR) do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko organu podatkowego potwierdzają wyroki: I SA/Wr 211/09 oraz I SA/Gl 1041/08, które zawierają rozstrzygnięcia przeciwne do powołanego przez Bank wyroku - III SA/ Wa 121/07.

Dodatkowo organ zauważa, iż naruszeniem zasady równego traktowania podmiotów prowadzących taką sama działalność gospodarczą byłoby właśnie uznanie stanowiska Banku: bank stosujący polskie przepisy o rachunkowości, aby zaliczyć rezerwę na ryzyko ogólne do kosztów uzyskania przychodów musiałby spełnić warunek dokonania odpisu na fundusz ryzyka ogólnego, bank stosujący MSR mógłby zaś tego wymogu nie spełniać.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres:Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.