Czy w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę akcji S. S.A., otrzymanych przez Wnioskodawcę w formie (...)

UZASADNIENIE

W dniu 10.10.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie tzw. wymiany udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Grupa F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, (dalej zwana: ?Wnioskodawcą? lub ?Grupą F. Sp. z o.o.?), jest polskim rezydentem podatkowym i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Grupa F. Sp. z o.o. aktualnie nie prowadzi działalności operacyjnej, natomiast posiada wydaną w dniu 11 sierpnia 2008 r. decyzję Komisji Nadzoru Finansowego zezwalającą spółce na pośredniczenie w zbywaniu i odkupywaniu jednostek funduszy inwestycyjnych otwartych i specjalistycznych funduszy inwestycyjnych otwartych. Wnioskodawca w 100% należy do S. S.A. z siedzibą w W. wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: ?S. S.A.?).

Poza udziałami w Grupa F. Sp. z o.o. S. S.A. posiada jeszcze dwie spółki zależne:

(i) T. S.A. z siedzibą w W., wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy, XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego (dalej ?T. S.A.?), w której posiada akcje dające 100% udział w liczbie głosów na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy T. S.A.

(ii) P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy, XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, (dalej ?P. Sp. z o.o.?), w której posiada udziały dające 100% udział w kapitale zakładowym P. Sp. z o.o.

Planowana jest wewnętrzna restrukturyzacja własnościowa w grupie kapitałowej, do której należy Wnioskodawca. Celem restrukturyzacji jest rozdzielenie działalności operacyjnej ?S. S.A., powiązanej ściśle z działalnością T. S.A. od własności udziałów w P. Sp. z o.o., której działalność nie jest powiązana z działalnością operacyjną S. S.A. Planowana restrukturyzacja ma doprowadzić do takiej struktury, w której S. S.A. nie będzie prowadzić działalności operacyjnej i pozostanie wyłącznie spółką holdingową i będzie posiadał 100% udziałów w P. Sp. z o.o. i 100% udziałów w Grupa F. Sp. z o.o. Z kolei do Grupa F. Sp. z o.o. należeć będzie 100% akcji w T. S.A. Restrukturyzacja będzie przeprowadzona w dwóch etapach. W pierwszym etapie S. S.A. wniesie aportem do Grupa F. Sp. z o.o. (i) wszystkie należące do S. S.A. akcje w T. S.A., a następnie w drugim etapie (ii) zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony i służący do prowadzenia operacyjne działalności S. S.A. Jedynym składnikiem majątku, który nie zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę w drugim etapie restrukturyzacji, będą udziały w spółce P. Sp. z o.o.

I etap restrukturyzacji

Przedmiotem pierwszego etapu restrukturyzacji będzie wniesienie w formie aportu do Grupa F. Sp. z o.o. wszystkich należących do S. S.A. akcji T. S.A. Uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego w Grupa F. Sp. z o.o. i pokrycia go aportem w postaci akcji T. S.A., dających 100% udział w prawach głosów na Zgromadzeniu Akcjonariuszy tej spółki, będzie wskazywała, iż Wnioskodawca wyda S. S.A. udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonej w formie aportu akcji. W wyniku aportu Grupa F. Sp. z o.o. nabędzie akcje T. S.A., dające 100% udział wprawach głosów na Zgromadzeniu Akcjonariuszy tej spółki. W planowanej transakcji Grupa F. Sp. z o.o. nie będzie dokonywała żadnych płatności na rzecz S. S.A.

II etap restrukturyzacji

Przedmiotem drugiego etapu restrukturyzacji, który będzie miał miejsce po przeniesieniu 100% akcji T. S.A., będzie wniesienie w formie aportu do Grupa F. Sp. z o.o. wszystkich posiadanych przez S. S.A. składników materialnych i niematerialnych stanowiących funkcjonalną całość i służących do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na obsłudze klientów indywidualnych i korporacyjnych w zakresie dystrybucji jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych (pośrednictwa w ich zbywaniu i odkupywaniu) oraz wykonywaniu kompleksowej umowy na rzecz T. S.A. według stanu na dzień zawarcia umowy objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny.

Przedmiotem aportu będą w szczególności:

1. wszystkie materialne składniki majątku przedsiębiorstwa w szczególności samochody, sprzęt komputerowy i inne urządzenia techniczne, wyposażenie biura;
2. wartości niematerialne i prawne w szczególności: domeny internetowe, portal internetowy, licencja na program AdobeAcrobat, licencja na Program Sunsys;
3. wszyscy zatrudnieni pracownicy;
4. prawa i obowiązki wynikające z umów najmu nieruchomości i umów leasingu samochodów;
5. prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami w tym prawa i obowiązki wynikające z kompleksowej umowy zawartej ze T. SA;
6. wierzytelności pieniężne według stanu na dzień umowy przenoszącej własność przedsiębiorstwa;
7. inwestycje długoterminowe, w tym papiery wartościowe oraz krótkoterminowe, w tym środki pieniężne i inne aktywa pieniężne;
8. księgi i wszelkie dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej włącznie z dokumentacją dotyczącą przedsiębiorstwa, danymi klientów, cennikami, know-how, planami biznesowymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane za istotne dla prowadzonej działalności.

   
   
   

Ponadto Wnioskodawca przejmie wszystkie zobowiązania S. S.A. funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością S. S.A. według stanu na dzień umowy przenoszącej własność przedsiębiorstwa wynikające z relacji kontraktowych z klientami, w tym także zobowiązania wobec pracowników. Jedynym składnikiem majątku, który nie zostanie przeniesiony na Grupa F. Sp. z o.o. w ramach planowanej transakcji przeniesienia przedsiębiorstwa w drugim etapie restrukturyzacji będą udziały P. Sp. z o.o.

Umowa przeniesienia przedsiębiorstwa, która zostanie zawarta pomiędzy S. S.A. i Wnioskodawcą w wykonaniu uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego w Grupa F. Sp. z o.o. i pokrycia go aportem w postaci przedsiębiorstwa należącego do S. S.A.. będzie wyraźnie wskazywała, iż przedmiotem transakcji jest całe przedsiębiorstwo S. S.A. w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego z wyłączeniem jedynie udziałów w P. Sp. z o.o. Brak udziałów P. Sp. z o.o. w przenoszonym w formie aportu przedsiębiorstwie nie wpłynie funkcjonalnie na związki pomiędzy przenoszonymi składnikami majątku, które będą pozwalały na prowadzenie przez Wnioskodawcę dotychczasowej działalności operacyjnej S. S.A. w takim samym co zbywca przedmiocie i zakresie. W efekcie wniesienia na podstawie aportu w drugim etapie restrukturyzacji. Grupa F. Sp. z o.o. w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne przekazane przez S. S.A. w formie aportu będzie kontynuować działalność operacyjną zbywcy, wstąpi również we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z jego kontrahentami.

Po przeprowadzeniu drugiego etapu restrukturyzacji S. S.A. nie będzie prowadzić dotychczasowej działalności operacyjnej i stanie się wyłącznie spółką holdingową w stosunku do zależnych bezpośrednio od siebie spółek: Grupa F. Sp. z o.o. i P. Sp. z o.o.

Wszystkie spółki wskazane powyżej tj.: Wnioskodawca, S. S.A. i T. S.A. mają siedziby w Polsce i zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy o CIT podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę akcji S. TFI S.A., otrzymanych przez Wnioskodawcę w formie aportu w pierwszym etapie restrukturyzacji (w ramach tzw. wymiany udziałów), kosztem uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy na moment sprzedaży akcji S.TFI S.A., będzie kwota odpowiadająca nominalnej wartości udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy objętych przez S. S.A. w zamian za aport w postaci akcji S.TFI S.A....

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku ewentualnej sprzedaży akcji T. S.A otrzymanych przez Wnioskodawcę w formie aportu w pierwszym etapie restrukturyzacji, kosztem uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy na moment sprzedaży akcji T. S.A., będzie kwota odpowiadająca nominalnej wartości udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych S. S.A. w zamian za aport w postaci akcji T. S.A.

Zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 8e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm. - ustawy o CIT), za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonej o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Wymiana udziałów, o której mowa w zacytowanym przepisie, uregulowana została w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem wymiana ma miejsce, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1. spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2. spółka nabywająca posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.
   
   

Dodatkowo, przepis ten zawiera wymóg, aby podmioty biorące udział w tej transakcji podlegały w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy w planowanej transakcji w pierwszym etapie restrukturyzacji wszystkie wskazane w art. 12 ust. 4b ustawy o CIT warunki, które powodują, że daną transakcję można uznać za ?wymianę udziałów?, należy uznać za spełnione, zważywszy na to, że: (i) Grupa F. Sp. z o.o. nabędzie od S. S.A. będącego akcjonariuszem T. S.A. (czyli akcjonariusza innej spółki), akcje tej innej spółki (czyli akcje T. S.A.) oraz w zamian za akcje S.TA S.A. (czyli za akcje tej innej spółki) przekaże S. S.A. (akcjonariuszowi tej innej spółki) własne udziały (czyli udziały w Grupa F. Sp. z o.o.); (ii) w wyniku aportu dokonanego w powyżej opisany sposób Grupa F. Sp. z o.o. (czyli spółka nabywająca) uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, gdyż nabędzie akcje T. S.A., które łącznie będą dawały Grupa F. Sp. 10.0. 100% udział w liczbie głosów na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy S.TFl S.A.; (iii) wszystkie podmioty biorące udział w tej transakcji, tj.: Wnioskodawca, S. S.A. i S.TFl S.A. podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia, gdyż wszystkie te podmioty są rezydentami podatkowymi w Rzeczpospolitej Polskiej, będącej od 1 maja 2004 r. członkiem Unii Europejskiej. Tym samym zarówno spółka nabywająca, jak i spółka, której udziały (akcje) są nabywane, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust 1 ustawy o CIT.

Z powołanego wyżej przepisu art. 16 ust 1 pkt 8e ustawy CIT, wynika, że w przypadku sprzedaży udziałów nabytych w ramach operacji wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodów będzie stanowić wartość wydatków na ich nabycie w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów spółki nabywającej wydanych udziałowcom spółki, której udziały są nabywane (skorygowane o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce).

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku ewentualnego zbycia przez Wnioskodawcę akcji S.TFI S.A. otrzymanych w następstwie planowanej w pierwszym etapie restrukturyzacji operacji wymiany udziałów, w dacie sprzedaży akcji T. S.A., Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów równowartość nominalnej wartości własnych udziałów wydanych S. S.A. (czyli spółce zbywającej) w zamian za akcje T. S.A. w ramach operacji wymiany udziałów.

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza przykładowo Interpretacja Indywidualna wydana w dniu 11 mają 2011 r. przez Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (Sygnatura IPPB3/423-189/11-5/AC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPB2/436-421/11-2/AF, interpretacja indywidualna

IPPB2/436-421/11-3/AF, interpretacja indywidualna