1. Czy zaliczka wypłacona członkowi Stowarzyszenia na pokrycie kosztów za nocleg potwierdzony rachunkiem (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 06.12.2012 r. (data wpływu 17.12.2012 r.), uzupełnione pismem z dnia 11.03.2013 r. (data nadania 12.03.2013 r., data wpływu 15.03.2013 r.), na wezwanie z dnia 26.02.2013 r. Nr IPPB4/415-1031/12-2/MP (data nadania 27.02.2013 r., data odbioru 06.03.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczeń wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz członka Stowarzyszenia w związku z odbywaną przez niego podróżą zagraniczną jest:

• nieprawidłowe ? odnośnie skutków podatkowych pokrycia przez Wnioskodawcę kosztu opłaty rejestracyjnej (wpisowego) oraz kosztu polisy ubezpieczeniowej obejmującej koszty leczenia w razie choroby podczas podróży zagranicznej, jak również w związku z obowiązkiem poboru zaliczek,
  

• prawidłowe ? w pozostałym zakresie.
  
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczeń wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz członka Stowarzyszenia w związku z odbywaną przez niego podróżą zagraniczną.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 26.02.2013 r. Nr IPPB4/415-1031/12-2/MP (data nadania 27.02.2013 r., data odbioru 06.03.2013 r.), tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego oraz dokonanie stosownej opłaty.

Pismem z dnia 11.03.2013 r. (data nadania 12.03.2013 r., data wpływu 15.03.2013 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. Nr 79, poz. 855 z 2001 r.) i Statutu. Według Statutu, Stowarzyszenie realizuje cele statutowe polegające między innymi na propagowaniu zdobyczy i postępów nauki wśród lekarzy i innych osób zajmujących się problematyką HIV i AIDS, współdziała w szkoleniu lekarzy przez udział w konferencjach/seminariach krajowych jak i zagranicznych. Zasady przyznawania zaliczek i rozliczania kosztów i innych wydatków związanych z konferencjami/seminariami zagranicznymi Wnioskodawca zamierza uregulować w Regulaminie przyznawania zaliczek, rozliczania kosztów i innych wydatków związanych z wyjazdami zagranicznymi członków Stowarzyszenia.

Projekt Regulaminu przewiduje udzielenie przez Stowarzyszenie zaliczki na udział w konferencji zagranicznej. Wysokość zaliczki będzie określona przez Zarząd Główny. Zaliczka obejmuje diety, koszty przejazdów, dojazdów, noclegów, koszty wpisowego na konferencję i koszty ubezpieczenia w podróży. Zaliczka w terminie do 3 tygodni od zakończenia konferencji za granicą winna być rozliczana przez członka Stowarzyszenia według zasad podanych w projekcie Regulaminu i Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991), a mianowicie:

1. dieta rozliczana jest ściśle według zasad określonych w § 4 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991),
2. koszty przejazdów, dojazdów rozliczane są na podstawie przedstawionych biletów (wg. zasady najkrótsza droga),
3. koszty noclegów rozliczane na podstawie rachunku za hotel, a w przypadku przekroczenia limitu, o którym mowa w rozporządzeniu ww. - decyzji Zarządu Głównego,
4. koszty wpisowego (opłata rejestracyjna) rozliczane są w pełnej wysokości na podstawie dokumentu wystawionego przez organizatora konferencji/seminarium,
5. koszty ubezpieczenia w podróży rozliczane są w pełnej wysokości na podstawie przedłożonej przez członka Stowarzyszenia polisy ubezpieczeniowej.
   
   

Beneficjentem polisy ubezpieczeniowej jest członek Stowarzyszenia, który zawarł umowę ubezpieczenia. Polisa stanowi zabezpieczenie przed ewentualnymi np. kosztami leczenia za granicą członka Stowarzyszenia. Wnioskodawca nie zawiera umów ubezpieczenia z tytułu podróży członków Stowarzyszenia. Wnioskodawca pokrywając koszty polisy ma na celu ochronę swoich interesów jako zabezpieczenie przed ewentualnymi nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem udokumentowanych kosztów leczenia członka Stowarzyszenia za granicą, bądź utraty zdrowia lub śmierci. Polisa ubezpieczeniowa obejmuje przede wszystkim koszty leczenia w razie choroby podczas podróży, jak również ubezpieczenie na wypadek utraty zdrowia lub śmierci członka Stowarzyszenia w trakcie podróży.

Z członkami Stowarzyszenia nie będą zawierane żadne umowy cywilnoprawne na wyjazdy na konferencje/seminaria zagraniczne. Członek Stowarzyszenia poprzez wyjazdy na szkolenia/konferencje realizuje cele statutowe Stowarzyszenia jakim jest propagowanie zdobyczy wiedzy i postępów nauki wśród lekarzy i innych osób zajmujących się problematyką HIV i AIDS, jak również współdziałanie w szkoleniu lekarzy poprzez udział w konferencjach/seminariach krajowych jak i zagranicznych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż przesłanki zawarte w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są spełnione, bowiem świadczenia otrzymane przez członków Stowarzyszenia nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów i koszty zostały poniesione w celu realizacji zadań Stowarzyszenia, działającego na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy zaliczka wypłacona członkowi Stowarzyszenia na pokrycie kosztów za nocleg potwierdzony rachunkiem w wysokości przekraczającej limit ustalony w § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991) może być uznana przez Stowarzyszenie za uzasadniony przypadek w świetle § 9 ust. 3 ww. rozporządzenia i czy będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych?
2. Czy zaliczka wypłacona członkowi Stowarzyszenia na pokrycie opłaty rejestracyjnej (wpisowego) za udział w konferencji i ubezpieczenia członka Stowarzyszenia w podróży może być uznana przez Stowarzyszenie jako ?inne wydatki? w świetle § 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991) i czy będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych?
3. Czy wypłacona zaliczka na pokrycie diety, kosztów przejazdu, wpisowego, ubezpieczenia i noclegu, a następnie rozliczona dokumentami według zasad określonych w powyżej wskazanym rozporządzeniu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Odnośnie pytania z punktu 1:

Zasada rozliczenia kosztów noclegu zawarta jest w § 9 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju ( Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991 ). W myśl tego uregulowania pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości, na którą opiewa rachunek hotelowy w granicach limitu wynikającego z załącznika do ww. rozporządzenia. Natomiast uregulowania zawarte w § 9 ust. 3 wyżej cytowanego rozporządzenia, stwarzają pracodawcy możliwość zwrotu kosztów noclegu potwierdzonego rachunkiem w wysokości przekraczającej ustalony limit. Następuje to na podstawie udokumentowanych rachunków za nocleg oraz w uzasadnionych przypadkach zgody pracodawcy na zwrot kosztów w wysokości przekraczającej limit z § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia. W ocenie Wnioskodawcy takim uzasadnionym przypadkiem są względy logistyczne zakwaterowania członka Stowarzyszenia w hotelu, w którym odbywa się konferencja lub w jego pobliżu, a także zakwaterowanie innych uczestników konferencji w danym hotelu. Rozwiązanie takie jest korzystne ze względów organizacyjnych i oszczędności czasowych na przemieszczanie się między hotelem, a obiektem, w którym odbywa się konferencja. W ocenie Wnioskodawcy, spełnienie przesłanki z § 9 ust. 3 rozporządzenia, tj. wyrażenie zgody przez Wnioskodawcę na zwrot kosztów za nocleg w hotelu stwierdzony rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 wyżej cyt. rozporządzenia stanowi podstawę do zwrotu członkowi Stowarzyszenia całej kwoty, która jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca nadmienił, iż stosuje wyżej powołane rozporządzenie pomimo okoliczności, iż członkowie Stowarzyszenia nie są pracownikami w świetle przepisów Kodeksu pracy. Wnioskodawca prezentuje takie stanowisko ze względu na okoliczność, iż nie ma oddzielnych przepisów dotyczących pracowników w podróży służbowej i oddzielnych przepisów dotyczących podróży osoby niebędącej pracownikiem. W konsekwencji takich uregulowań przez ustawodawcę, Wnioskodawca stosuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991).

Odnośnie pytania z punktu Nr 2:

§ 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, przewiduje z tytułu podróży zwrot kosztów innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa nie definiują pojęcia ?uzasadnionych potrzeb?, na pracodawcy spoczywa obowiązek oceny, czy przedłożone rachunki jak i ich wysokość są należycie udokumentowane, zasadne i mają związek z odbytą podróżą. Dlatego też Stowarzyszenie po stwierdzeniu, że członek Stowarzyszenia spełnił warunki udziału w konferencji zagranicznej, które są określone w projekcie Regulaminu oraz przedstawił dokumenty, że poniósł wydatek związany z rejestracją i ubezpieczeniem uzna opłatę rejestracyjną (wpisowe) na konferencję jak i koszty ubezpieczenia członka Stowarzyszenia w podróży za ?inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb?. Stowarzyszenie prezentuje powyższe stanowisko w oparciu o interpretację Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 12 stycznia 2006 r. sygn. PD/415-27/MM/05/06 w zakresie ?innych wydatków?, który stwierdził, cytat: ?Ponieważ ani przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy, ani przepisy obu ww. rozporządzeń nie wymieniają o jakie inne udokumentowane wydatki chodzi, jak również nie ograniczają one ich wysokości; pozostaje to zatem w gestii pracodawcy. W takim przypadku, to pracodawca decyduje o zwrocie faktycznie poniesionych przez pracownika wydatków, które nie są limitowane i które muszą być prawidłowo udokumentowane, a ponadto muszą mieć związek z odbytą podróżą. Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy wydatki te są prawidłowo udokumentowane i mają związek z podróżą służbową, kwoty wypłacone przez pracodawcę na rzecz pracownika, który odbył podróż służbową będą wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych?.

Odnośnie pytania z punktu Nr 3:

Zgodnie z postanowieniami art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z póz. zm.) diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem są z zastrzeżeniem ust. 13 wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Te odrębne przepisy to między innymi rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991).

Według Wnioskodawcy, aby można było skorzystać ze zwolnienia muszą być spełnione w niniejszym przypadku dwa warunki. Należności z tytułu podróży nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i w przypadku członków Stowarzyszenia zostały poniesione w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw. Należności te, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w zw. z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne są od podatku dochodowego do wysokości określonej ww. rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy należności z tytułu podróży wypłacone przez Stowarzyszenie są wyższe od limitów określonych w ww. przepisach to nadwyżki ponad te limity podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stowarzyszenie dokonując wypłaty jako płatnik, zobowiązane jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy. Natomiast w przypadku, gdy zostaną spełnione przesłanki z § 9 ust. 3 albo § 2 pkt 2 lit. c) ww. rozporządzenia, to Stowarzyszenie prezentuje stanowisko, iż kwoty powyżej ustalonych limitów również nie są opodatkowane. Stanowisko takie zostało zawarte w Interpretacji Indywidualnej Naczelnika Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB2/415-1216/08-5/MG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe odnośnie skutków podatkowych pokrycia przez Wnioskodawcę kosztu opłaty rejestracyjnej (wpisowego) oraz kosztu polisy ubezpieczeniowej obejmującej koszty leczenia w razie choroby podczas podróży zagranicznej, jak również w związku z obowiązkiem poboru zaliczek, natomiast za prawidłowe ? w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów. W pkt 9 tego artykułu wymienione zostały ?inne źródła?.

Z przepisu art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania ?w szczególności?, wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest więc każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy koszty związane z podróżą członka Stowarzyszenia i udziałem w konferencji (seminarium) pokryje inny podmiot, to niewątpliwie członek Stowarzyszenia osiąga korzyść majątkową. Sfinansowanie przez Wnioskodawcę kosztów uczestniczenia w konferencji (seminarium) ma bowiem dla Jego członków konkretny wymiar finansowy, gdyż nie powoduje uszczuplenia jego majątku, do którego musiałoby dojść, gdyby sam poniósł te koszty. Skoro zatem członek Stowarzyszenia biorący udział w konferencji (seminarium) osiągnie określoną korzyść majątkową to powstanie przychód podatkowy. W tym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

• jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia ? według cen stosowanych wobec innych odbiorców (art. 11 ust. 2a pkt 1 ustawy),
  
• jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione ? według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2),
  
• jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku ? według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku (art. 11 ust. 2a pkt 3),
  
• w pozostałych przypadkach ? na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 11 ust. 2a pkt 4).
  
  
  

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca realizuje cele statutowe polegające między innymi na propagowaniu zdobyczy i postępów nauki wśród lekarzy i innych osób zajmujących się problematyką HIV i AIDS, współdziała w szkoleniu lekarzy przez udział w konferencjach/seminariach krajowych jak i zagranicznych. Zasady przyznawania zaliczek i rozliczania kosztów i innych wydatków związanych z konferencjami/seminariami zagranicznymi Wnioskodawca zamierza uregulować w Regulaminie przyznawania zaliczek, rozliczania kosztów i innych wydatków związanych z wyjazdami zagranicznymi członków Stowarzyszenia. Wysokość zaliczki będzie określona przez Zarząd Główny. Zaliczka obejmuje diety, koszty przejazdów, dojazdów, noclegów, koszty wpisowego na konferencję i koszty ubezpieczenia w podróży. Beneficjentem polisy ubezpieczeniowej jest członek Stowarzyszenia, który zawarł umowę ubezpieczenia. Polisa stanowi zabezpieczenie przed ewentualnymi np. kosztami leczenia za granicą członka Stowarzyszenia. Wnioskodawca pokrywając koszty polisy ma na celu ochronę swoich interesów jako zabezpieczenie przed ewentualnymi nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem udokumentowanych kosztów leczenia członka Stowarzyszenia za granicą, bądź utraty zdrowia lub śmierci. Polisa ubezpieczeniowa obejmuje przede wszystkim koszty leczenia w razie choroby podczas podróży, jak również ubezpieczenie na wypadek utraty zdrowia lub śmierci członka Stowarzyszenia w trakcie podróży.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem ? do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przy czym z przepisu art. 21 ust. 13 ww. ustawy wynika, iż przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1. w celu osiągnięcia przychodów lub
2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.
   
   

Jednocześnie należy zauważyć, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy posłużono się terminem ?podróż? bez określenia ?służbowa?, gdyż o podróży służbowej można mówić wyłącznie w przypadku pracowników. Dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy Kodeks pracy, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów (art. 21 ust. 13 ustawy).

Od dnia 1 marca 2013 r. wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29.01.2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), zwane dalej ?rozporządzeniem MPiPS w sprawie podróży służbowych? wydane na podstawie art. 775 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.).

Limity określone w ww. rozporządzeniu należy stosować zarówno do pracowników w podróży służbowej jak i do innych osób w podróży niebędących pracownikami.

Na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, w brzmieniu obowiązującym od 01.03.2013 r., z tytułu podroży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i w miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1. diety
   
2. zwrot kosztów:
   
   
   1. przejazdów
      
   2. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
      
   3. noclegów,
      
   4. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
   
   
   

Stosownie do § 3 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca. Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.

Pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości. Wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej (§ 4 ust. 1 i 2).

Do rozliczenia kosztów podróży krajowej lub podróży zagranicznej pracownik załącza dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania (§ 5 ust. 2 rozporządzenia).

Z § 13 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.

Należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób:

1. za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości;
   
2. za niepełną dobę podróży zagranicznej:
   1. do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety,
      
   2. ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
      
   3. ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.
   
   
   

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia.

Jednocześnie zgodnie z § 16 rozporządzenia MPiPS w sprawie podróży służbowych, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia (ust. 1). W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu (ust. 2). W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 3). Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg (ust. 4).

Odnosząc się do kwestii zaliczek wypłacanych członkom Stowarzyszenia na pokrycie kosztów za nocleg potwierdzony rachunkiem w wysokości przekraczającej limit ustalony w § 9 ust. 1 rozporządzeniu MPiPS w sprawie podróży służbowych, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca wyrazi zgodę na zwrot kosztów noclegu, stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit określony w rozporządzeniu MPiPS w sprawie podróży służbowych, uznając taki przypadek jako uzasadniony, wówczas otrzymany zwrot ww. kosztów będzie wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustosunkowując się natomiast do stanowiska zajętego przez Wnioskodawcę w sprawie zwolnienia z opodatkowania zaliczek wypłaconych członkowi Stowarzyszenia na pokrycie opłaty rejestracyjnej (wpisowego) za udział w konferencji i ubezpieczenia członka Stowarzyszenia w podróży należy wskazać, iż z uwagi na fakt, że w przypadku lit. b), mowa jest wyłącznie o podróży w rozumieniu potocznym, przez ?inne należności za czas podróży?, o których mowa w powołanych rozporządzeniach, należy rozumieć wyłącznie wydatki związane z dojazdem do miejsca wykonywania określonych czynności, a nie wydatki związane z realizacją celu podróży (np. udział w konferencji, seminarium, itd.). W analizowanej sprawie do ?innych wydatków określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb? można zaliczyć wyłącznie niezbędne wydatki związane stricte z podróżowaniem (przemieszczaniem się) co wynika z wyżej przywołanego § 4 ust. 2 rozporządzenia MPiPS, jak np. opłatę za przejazd autostradą, zakup wizy wjazdowej, opłaty za bagaż czy ubezpieczenia.

Dlatego też za nieuzasadnione należy uznać stwierdzenie Wnioskodawcy, że opłata rejestracyjna, stanowiąca opłatę za udział w konferencji, stanowić może, przewidziane w powołanych rozporządzeniach ?inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb?. Zatem powyższe świadczenie w postaci pokrycia kosztów opłaty rejestracyjnej (wpisowego) za udział w konferencji, otrzymane przez członka Stowarzyszenia, będzie stanowić jego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych z zakupem polisy ubezpieczeniowej należy wskazać, iż zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą. Nie podlegają zwrotowi koszty zakupu leków, których nabycie za granicą nie było konieczne, koszty zabiegów chirurgii plastycznej i zabiegów kosmetycznych oraz koszty nabycia protez ortopedycznych, dentystycznych lub okularów (§ 19 ust. 3). Ponadto ? zgodnie z § 19 ust. 4 ? w razie zgonu pracownika za granicą, pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż Wnioskodawca pokrywając koszty polisy ubezpieczeniowej, zabezpiecza się przed ewentualnymi, nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem udokumentowanych kosztów leczenia za granicą, do czego obliguje go przywołany wyżej § 19 rozporządzenia. Dlatego też, wartość zapłaconej z tego tytułu składki ubezpieczeniowej przez Wnioskodawcę nie stanowi przychodu dla osoby niebędącej pracownikiem, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast Wnioskodawca wysyłający członków Stowarzyszenia w podróż poza granice kraju ? co do zasady ? nie ma obowiązku pokrywania wydatków związanych z ubezpieczeniem na wypadek utraty zdrowia lub śmierci członka Stowarzyszenia w trakcie podróży. Zatem wydatki poniesione na te cele mają na celu ochronę interesów członków Stowarzyszenia i to oni powinni zadbać o wykupienie polisy ubezpieczeniowej w tym zakresie. Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa, jest ona bowiem odstępstwem od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy. Gdyby bowiem Wnioskodawca nie sfinansował własnym majątkiem kosztów polisy, takie wydatki musiałaby z własnych środków ponieść osoba wysłana w podróż zagraniczną. Tym samym odniosła ona realną korzyść poprzez fakt, iż nie poniosła ona uszczerbku we własnym majątku. Brak jest przepisów, które nakładałyby obowiązek pokrycia wskazanego we wniosku wydatku na ubezpieczenie na wypadek utraty zdrowia lub śmierci przez podmiot zlecający wyjazd.

Zatem wskazane powyżej świadczenie stanowić będzie w świetle prawa podatkowego przychód, który należy zaliczyć do odpowiedniego źródła, określanego według stosunku łączącego wnioskodawcę z osobą, której zleca podróż.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, w którym ustawodawca odwołując się do diet i innych należności z tytułu podróży osoby niebędącej pracownikiem, zwalnia je od podatku do wysokości określonej w odrębnych przepisach, należy uznać, iż w zakresie zwolnienia mieszczą się kwoty zwróconych kosztów związanych z podróżą zagraniczną w tym poniesionych przez osobę niebędąca pracownikiem wydatków na zakup ubezpieczenia na wypadek utraty zdrowia lub śmierci.

Zwrot wydatków, których poniesienie przez członka Stowarzyszenia było zatwierdzone przez Wnioskodawcę jako uzasadnione specyfiką lub warunkami podróży zagranicznej, wynika wprost z brzmienia § 2 pkt 2 lit. c) przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Natomiast koszt polisy ubezpieczeniowej pokrytej przez Wnioskodawcę obejmującej koszty leczenia w razie choroby podczas podróży zagranicznej, nie stanowi przychodu dla osoby niebędącej pracownikiem, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego. W tej sytuacji, rozpatrywanie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, nie znajduje uzasadnienia.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, przy spełnieniu warunków z art. 21 ust. 13 ustawy, ze zwolnienia od podatku dochodowego, do wysokości określonej w przepisach rozporządzenia MPiPS w sprawie podróży służbowych, korzystają również diety oraz należności związane z kosztami przejazdu.

Zaliczki wypłacone przez Stowarzyszenie z tytułu podróży na pokrycie diet korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego do wysokości, jaka wynika z treści zacytowanego powyżej § 13 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, tj. do wysokości diety za dobę podróży zagranicznej określonej w załączniku do ww. rozporządzenia.

Natomiast zaliczki na pokrycie kosztów przejazdu, korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego do wysokości, jaka wynika z treści ww. § 3 ust. 2 rozporządzenia, tj. do wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, iż zaliczki wypłacane członkowi Stowarzyszenia na pokrycie diet, kosztów przejazdu, noclegu, opłaty rejestracyjnej (wpisowego) oraz kosztów polisy ubezpieczeniowej, obejmującej ubezpieczenie na wypadek utraty zdrowia lub śmierci stanowi przychód pracownika z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jednakże wartość należności wypłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz członka Stowarzyszenia na pokrycie diet oraz kosztów przejazdu, noclegu, jak również kosztów polisy ubezpieczeniowej, obejmującej ubezpieczenie na wypadek utraty zdrowia lub śmierci, korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej, o ile spełnione zostaną przesłanki wskazane w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast koszt polisy ubezpieczeniowej pokrytej przez Wnioskodawcę, obejmującej koszty leczenia, nie stanowi przychodu dla osoby niebędącej pracownikiem, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego. W tej sytuacji, rozpatrywanie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, nie znajduje uzasadnienia.

Nadmienić jednak należy, że ewentualne nadwyżki opłaconych przez Wnioskodawcę świadczeń, tj. ponad limit określony w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz kwota uiszczonej opłaty rejestracyjnej za udział w konferencji, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższa kwalifikacja rodzi określone obowiązki podatkowe po stronie Wnioskodawcy, jako podmiocie dokonującym wypłaty tych świadczeń.

Stosownie do treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W związku z wypłatą nadwyżki przedmiotowych świadczeń na Wnioskodawcy nie będzie zatem ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, lecz obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, o której mowa w ww. art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto organ podatkowy wskazuje, że Wnioskodawca w treści własnego stanowiska odwołał się do odrębnych przepisów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którymi - na dzień złożenia wniosku były w odniesieniu do podróży odbywanych poza granicami kraju - Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U z 2002 r. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.).

Jednakże na dzień wydania przedmiotowej interpretacji indywidualnej zastosowanie znajduje ogłoszone w dniu 5 lutego 2013 r. i obowiązuje od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), co nie miało wpływu na wydane rozstrzygnięcie.

Końcowo - odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, iż orzeczenie to nie jest wiążące dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami - nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Ponadto podkreślić należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych, dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach, nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy wnioskodawcy, jeżeli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Na podstawie art. 14e ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W stosunku do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej zostały podjęte działania w trybie ww. art. 14e ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z tym Minister Finansów zmienił z urzędu ww. interpretację indywidualną, stwierdzając jej nieprawidłowość.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.