Nie będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28.06.2011 r. (data wpływu 01.07.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy finansowej UE w ramach realizacji Ramowego Programu na rzecz Konkurencyjności i Innowacji - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 01.07.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy finansowej UE w ramach realizacji Ramowego Programu na rzecz Konkurencyjności i Innowacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w II kwartale 2011 roku zawarł z Komisją Europejską umowę grantową KE. Program Szczegółowy CIP na Rzecz Wspierania Polityki w Zakresie Technologii Informacyjnych i Komunikacyjnych (ICT PSP) jest realizowany w ramach Programu Ramowego na rzecz Konkurencyjności i Innowacji (CIP) Komisji Europejskiej. Komisja Europejska udziela bezzwrotnej pomocy podmiotom realizującym projekty zgodne z celami programu, wybranym drogą ogłaszanych konkursów. Podmiotami realizującymi projekty są konsorcja podmiotów uprawnionych do korzystania z tej pomocy, zlokalizowanych w różnych krajach Unii Europejskiej. Każdy członek konsorcjum ma te same prawa, a umowa dotycząca danego projektu jest zawierana przez Komisję Europejską z partnerem wiodącym (koordynatorem) reprezentującym wszystkie podmioty zebrane w konsorcjum.

Beneficjentami projektu ICE-WISH w Polsce są: Miasto, V. S.A. i Wnioskodawca. Partner wiodący (koordynator projektu): C., Włochy.Projekt ICE-WISH, którego pełna nazwa w języku angielskim to ?Demonstrating through intelligent Control (smart metering, wireless technology, cloud computing, end user-oriented display information), Energy and Water wastage reductions in European Social Housing (ICE-WISH)? dotyczy obniżenia zużycia energii i wody w budynkach komunalnych. W 100 budynkach, przez rok monitorowane będą zużycie energii, wody, jakość powietrza wewnętrznego oraz inne istotne parametry za pomocą specjalistycznego sprzętu pomiarowego. Dane będą na bieżąco przesyłane i gromadzone w bazie danych, która posłuży do analizy zużycia energii w tych budynkach. Wnioski z tej analizy pomogą właścicielom i użytkownikom budynków ograniczyć zużycie energii i wody. Istotne będzie to, że wyniki pomiarów będą dostępne na bieżąco przez Internet, a właściciele będą mogli kontrolować w ten sposób zużycie energii i wody w danym momencie. Projekt ma charakter pilotażowy - jego celem jest sprawdzenie, na ile kompleksowa akcja pomiarowo-edukacyjna przy zastosowaniu bardzo zaawansowanych technologicznie urządzeń pozwala ograniczyć zużycie energii w budynkach mieszkalnych. Wnioskodawca bierze udział w realizacji wspólnych działań w ramach projektu oraz konsultacjach technicznych. Eksperci są zaangażowani w proces ustalania wymagań technicznych, planowania instalacji i monitorowania urządzeń pomiarowych, gromadzenia i analizowania danych pomiarowych oraz tworzenia rekomendacji, mających na celu poprawę charakterystyki energetycznej budynków w Warszawie. Wnioskodawca będzie również rozpowszechniać informacje o projekcie i jego efektach.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż źródła finansowania to: 50% - bezzwrotne środki z Komisji Europejskiej w ramach Programu Szczegółowy CIP na Rzecz Wspierania Polityki w Zakresie Technologii Informacyjnych i Komunikacyjnych (ICT PSP), 50% - środki własne. Instytucją wdrażającą nie jest podmiot polski, tak jak w przypadku funduszy strukturalnych. Spółka jest podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy zagranicznej i środki unijne bezpośrednio wpłyną na wyodrębnione konto Spółki.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych występuje w charakterze płatnika. W ramach realizacji projektu finansowanego ze środków europejskich Wnioskodawca zatrudnia osoby fizyczne na umowę o pracę lub umowę o dzieło. W związku z tym Spółka będzie dokonywała zapłaty świadczeń ze środków finansowanych z bezzwrotnej pomocy (dotyczy projektu ICE-WISH ? Umowa grantowa). Osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę będą bezpośrednio realizowały cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Spółka prowadzi działalność komercyjną. Podstawową działalnością Spółki jest wykonywanie audytów energetycznych i remontowych, świadectw charakterystyki energetycznej budynków, badań termowizyjnych. Wnioskodawca będzie ponosił wydatki z tytułu wynagrodzeń, delegacji i na organizację spotkań dotyczących projektu ICE-WISH.

Stroną umowy z Komisją Europejską jest konsorcjum reprezentowane przez koordynatora projektu. Każdy z partnerów ma swój osobny budżet na realizację zadań, określonych w zakresie projektu i rozlicza je zgodnie z odpowiednimi wytycznymi, odnośnie kwalifikowalności kosztów. Następnie przedstawia rozliczenia tych kosztów w formie okresowych sprawozdań za pośrednictwem koordynatora projektu do Komisji Europejskiej. Sprawozdania finansowe każdego partnera osobno są weryfikowane przez wyznaczonych urzędników Komisji Europejskiej. Po zweryfikowaniu sprawozdań finansowych, złożonych przez wszystkich partnerów, Komisja przelewa na konto koordynatora kwotę równą sumie dotacji wyliczonych dla każdego partnera osobno, a koordynator projektu ma obowiązek bezzwłocznego przelania dotacji wyliczonych dla każdego partnera projektu na ich konta i nie ma prawa do zmiany ich wielkości. Spółka nie uzyskuje żadnych dochodów z realizacji projektu ICE-WISH.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody w formie dotacji otrzymane z realizacji ww. projektu będą zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych...

Przedmiot niniejszej interpretacji dotyczy ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody otrzymane z realizacji ww. projektu w formie dotacji będą zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 23 i podatku dochodowego od osób fizycznych art. 21 ust. 1 pkt 46.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2010 r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca ? bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

• środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (?), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

• prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.
  
  

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna ? nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca ? bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

By móc skorzystać z przedmiotowego zwolnienia wszystkie przesłanki określone w tym przepisie powinny być spełnione. Niezrealizowanie jednej z nich wyklucza możliwość zwolnienia z opodatkowania.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Drugą z przesłanek warunkujących zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest charakter wykonywanych czynności. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych. Nie podlegają natomiast zwolnieniu wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ww. ustawy wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że ?zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca ? bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.? Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody każdego pracownika zatrudnionego w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującego wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy o pracę korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niczym nieuzasadnione. Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów pracowników uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż bezpośrednim beneficjentem projektu jest Wnioskodawca nie zaś pracownicy Wnioskodawcy. Otrzymane przez nich dochody były wynagrodzeniem za pracę świadczoną na podstawie umów o pracę lub umowy o dzieło, a zatem pochodziły od pracodawcy. Dochody te wynikały ze stosunku pracy, nie zaś z postanowień jednostronnej deklaracji podmiotu międzynarodowego lub umowy zawartej przez ten podmiot z organami rządu polskiego bądź z upoważnień zawartych w tych dokumentach dla podmiotów rozdzielających środki bezzwrotnej pomocy. Jak wskazano we wniosku, beneficjentem środków pomocowych jest Wnioskodawca i to on bezpośrednio realizuje cel programu. O tym kto, bezpośrednio realizuje cel programu decydowała będzie nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez ten konkretny podmiot została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Podkreślić również należy, iż bezpośrednia realizacja nie jest równoznaczna z obowiązkiem osobistego wykonywania przez tego podatnika czynności w ramach programu. Może on powierzyć wykonanie poszczególnych czynności, składających się na całość programu, innym podmiotom. Mogą to być również pracownicy podmiotu będącego beneficjentem bezzwrotnej pomocy. Osoby te jednak (tak jak pracownicy Wnioskodawcy), wykonujące tylko pewne czynności, nie mogą być uznane za podatników realizujących bezpośrednio cel programu. Ponadto Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie wskazał, iż pracownicy ponoszą pełną odpowiedzialność za realizację projektu w takim samym stopniu, jak podmiot (pracodawca), któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację tego projektu. Przyznane pracownikom wynagrodzenie pochodzi zatem ze środków pracodawcy, a nie ze środków o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pracownicy Wnioskodawcy nie są bezpośrednim beneficjentem, ani wykonawcą projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe, a jedynie zatrudnieni są u wykonawcy realizującego bezpośrednio cel programu.

W związku z tym w przedmiotowej sprawie nie będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.