Zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów otrzymanych przez pracowników (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa, przedstawione we wniosku (data wpływu 03.11.2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11.01.2010 r. (data nadania 12.01.2010 r., data wpływu 15.01.2010 r.) na wezwanie z dnia 30.12.2009 r. Nr IPPB4/415-728/09-2/SP (data nadania 30.12.2009 r., data doręczenia 07.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów otrzymanych przez pracowników wykonujących materiały szkoleniowe na potrzeby projektu unijnego ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03.11.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów otrzymanych przez pracowników wykonujących materiały szkoleniowe na potrzeby projektu unijnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Komisja Europejska w ramach ogólnego programu ?Bezpieczeństwo i ochrona wolności? ustanowiła programy szczegółowe, m.in. ?Zapobieganie i walka z przestępczością? (I). Celem tego programu szczegółowego jest wzrost poziomu bezpieczeństwa obywateli poprzez zapobieganie i zwalczanie przestępczości zarówno zorganizowanej, jak i innych jej form, w szczególności terroryzmu, handlu ludźmi, nielegalnego handlu narkotykami i bronią, korupcji i nadużyć finansowych.

W dniu 17.07.2009 r. została podpisana umowa szczegółowa Nr J........ na realizację projektu pn. ?Międzynarodowe Centrum Szkoleniowe Zwalczania Nielegalnych L N? między Wspólnotą Europejską reprezentowaną przez Komisję Europejską i Ministerstwem Spraw Wewnętrznych i Administracji (określonym w umowie jako ?partner?), reprezentowanym przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca informuje, iż przedmiotowa umowa została zawarta w kontekście partnerstwa pomiędzy ww. stronami i jest sporządzona zgodnie z postanowieniami umowy ramowej, która została podpisana przez Komisję Wspólnot Europejskich i Partnera, tj. Ministerstwo Spraw Wewnętrznych i Administracji reprezentowane przez Wnioskodawcę w dniu 28.11.2007 r.

Na realizację ww. projektu Komisja Europejska wpłaciła na odrębny, specjalnie utworzony rachunek Wnioskodawcy, zaliczkę w kwocie 120.000 euro, która obejmuje m.in. wynagrodzenia osób zaangażowanych do realizacji projektu.

Osobami zaangażowanymi do realizacji ww. projektu jest troje pracowników Komendy Głównej Policji, wymienionych imiennie w przedmiotowej umowie. Osoby te są zobowiązane do przygotowania materiałów szkoleniowych, tj. podręcznika i prezentacji multimedialnej na potrzeby projektu. Wysokość wynagrodzenia za przygotowanie tych materiałów jest określana w budżecie projektu w euro.

Po wykonaniu ww. materiałów szkoleniowych pracownicy przedstawiają w Biurze Finansów Wnioskodawcy rachunki za wykonanie dzieła w euro.

Po przewalutowaniu wynagrodzeń z euro na złote, Wnioskodawca naliczał i odprowadzał podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym osoby wykonujące zadania związane z realizacją projektu (bezpośrednio) otrzymywały wynagrodzenie pomniejszone o podatek dochodowy od osób fizycznych.

Pismem z dnia 30.12.2009 r. Nr IPPB4/415-728/09-2/SP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego w następującym zakresie:

• czy Wnioskodawca jest bezpośrednim beneficjentem środków przekazywanych przez Komisję Europejską...
• czy pracownicy zaangażowani do realizacji projektu ?Międzynarodowe Centrum Szkoleniowe Zwalczania Nielegalnych L N? bezpośrednio realizują cele tego projektu...
• czy wynagrodzenia pracowników realizujących projekt unijny są bezpośrednio wypłacane ze środków przekazanych przez Komisję Europejską z wyodrębnionego rachunku bankowego, czy finansowane ze środków Wnioskodawcy...
  
  

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie o następujące informacje.

Wnioskodawca jest bezpośrednim beneficjentem środków przekazanych przez Komisję Europejską.

Pracownicy zaangażowani do realizacji projektu ?Międzynarodowe Centrum Szkoleniowe Zwalczania Nielegalnych L N? bezpośrednio realizują cele tego projektu.

Do obsługi finansowej przedmiotowego projektu został otwarty rachunek bankowy, na który zostały przelane środki z Komisji Europejskiej. Jednocześnie wynagrodzenia pracowników realizujących projekt są bezpośrednio wypłacane z ww. wyodrębnionego rachunku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochody otrzymywane przez podatników wykonujących materiały szkoleniowe na potrzeby projektu ?Międzynarodowe Centrum Szkoleniowe Zwalczania Nielegalnych L N? są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.)...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pracownicy Wnioskodawcy realizujący cel projektu wchodzącego w skład ogólnego programu ?Bezpieczeństwo i ochrona wolności? winni otrzymywać wynagrodzenia z tego tytułu, zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

Norma prawna wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, zawiera w swej treści przesłanki, których spełnienie warunkuje zastosowanie zwolnienia. Należy do nich zaliczyć:

• ustalenie podmiotu, któremu służyć ma pomoc zagraniczna, tj. ustalenie beneficjenta,
• zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest finansowany/wynagradzany,
• bezpośrednia realizacja przez podatnika celu programu finansowanego z określonych powyżej środków zagranicznej bezzwrotnej pomocy.
  
  

Zatem w przypadku spełnienia powyższych warunków przychody pochodzące ze środków unijnych, będą zwolnione z opodatkowania.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna ? nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca ? bez względu na rodzaj umowy ? wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Komisja Europejska w ramach ogólnego programu ?Bezpieczeństwo i ochrona wolności? ustanowiła programy szczegółowe, m.in. ?Zapobieganie i walka z przestępczością? (I). Celem tego programu szczegółowego jest wzrost poziomu bezpieczeństwa obywateli poprzez zapobieganie i zwalczanie przestępczości zarówno zorganizowanej, jak i innych jej form, w szczególności terroryzmu, handlu ludźmi, nielegalnego handlu narkotykami i bronią, korupcji i nadużyć finansowych.

W dniu 17.07.2009 r. została podpisana umowa szczegółowa Nr J....... na realizacje projektu pn. ?Międzynarodowe Centrum Szkoleniowe Zwalczania Nielegalnych L N? między Wspólnotą Europejską reprezentowaną przez Komisję Europejską i Ministerstwem Spraw Wewnętrznych i Administracji (określonym w umowie jako ?partner?), reprezentowanym przez Wnioskodawcę.

Przedmiotowa umowa została zawarta w kontekście partnerstwa pomiędzy ww. stronami i jest sporządzona zgodnie z postanowieniami umowy ramowej Nr J....., która została podpisana przez Komisję Wspólnot Europejskich i Partnera, tj. Ministerstwo Spraw Wewnętrznych i Administracji reprezentowane przez Wnioskodawcę w dniu 28.11.2007 r.

Na realizację ww. projektu Komisja Europejska wpłaciła na odrębny, specjalnie utworzony rachunek Wnioskodawcy, zaliczkę w kwocie 120.000 euro, która obejmuje m.in. wynagrodzenia osób zaangażowanych do realizacji projektu.

Osobami zaangażowanymi do realizacji ww. projektu jest troje pracowników Wnioskodawcy, wymienionych imiennie w przedmiotowej umowie. osoby te są zobowiązane do przygotowania materiałów szkoleniowych, tj. podręcznika i prezentacji multimedialnej na potrzeby projektu. Wysokość wynagrodzenia za przygotowanie tych materiałów jest określana w budżecie projektu w euro. Po wykonaniu ww. materiałów szkoleniowych pracownicy przedstawiają w Biurze Finansów Wnioskodawcy rachunki za wykonanie dzieła w euro. Po przewalutowaniu wynagrodzeń z euro na złote, Wnioskodawca naliczał i odprowadzał podatek dochodowy od osób fizycznych. W związku z powyższym osoby wykonujące zadania związane z realizacja projektu (bezpośrednio) otrzymywały wynagrodzenie pomniejszone o podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca jest bezpośrednim beneficjentem środków przekazanych przez Komisję Europejską. Pracownicy zaangażowani do realizacji projektu ?Międzynarodowe Centrum Szkoleniowe Zwalczania Nielegalnych L N? bezpośrednio realizują cele tego projektu. Do obsługi finansowej przedmiotowego projektu został otwarty rachunek bankowy, na który zostały przelane środki z Komisji Europejskiej. Jednocześnie wynagrodzenia pracowników realizujących projekt są bezpośrednio wypłacane z ww. wyodrębnionego rachunku.

Pierwsza wskazana przesłanka warunkująca zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust.

1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy ustalenie podmiotu, któremu służyć ma pomoc zagraniczna, tj. ustalenie beneficjenta. W przedmiotowej sprawie beneficjentem pomocy zagranicznej jest Wnioskodawca. Z umowy szczegółowej na realizację projektu pn. ?Międzynarodowe Centrum Szkoleniowe Zwalczania Nielegalnych L N? wynika, że została podpisana między Wspólnotą Europejską reprezentowaną przez Komisję Europejską i Ministerstwem Spraw Wewnętrznych i Administracji (określonym w umowie jako ?partner?), reprezentowanym przez Komendanta Głównego Policji (Wnioskodawcę).

Należy zatem wskazać, że w sytuacji, gdy w chwili dokonywania wypłaty, wynagrodzenie jest finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek, to wówczas korzysta ono ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków Komisji Europejskiej, pod warunkiem jednakże, że pracownik który je otrzymuje bezpośrednio realizuje cel programu.

Natomiast w sytuacji, gdyby Wnioskodawca finansował wypłacane wynagrodzenia z własnych środków, wówczas wynagrodzenia te nie będą spełniały warunków do zwolnienia, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz stan prawny, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie pierwsza przesłanka została spełniona. Środki na realizację przedmiotowego projektu stanowią bezzwrotną pomoc pochodzącą od Komisji Europejskiej. Na realizację projektu Komisja Europejska wpłaciła na odrębny, specjalnie utworzony rachunek Wnioskodawcy, zaliczkę w kwocie 120.000 euro, która obejmuje m.in. wynagrodzenia osób zaangażowanych do realizacji projektu. Z rachunku tego są bezpośrednio wypłacane wynagrodzenia pracowników realizujących przedmiotowy projekt unijny.

W zakresie drugiej przesłanki, która ma wpływ na zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Tylko wynagrodzenie za czynności i prace bezpośrednio związane z realizacją programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane, ze środków pomocowych. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody każdego pracownika zatrudnionego w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującego wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy o pracę korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niczym nieuzasadnione.

Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów pracowników uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Za przedmiotowym charakterem tego zwolnienia przemawia także cel, na który jest przeznaczona pomoc unijna. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Z wniosku oraz uzupełnienia wynika, iż beneficjentem pomocy zagranicznej jest Wnioskodawca, natomiast bezpośrednimi realizatorami projektu jest troje pracowników Wnioskodawcy, którzy imiennie zostali wymienieni w umowie podpisanej między Wspólnotą Europejską reprezentowaną przez Komisję Europejską i Ministerstwem Spraw Wewnętrznych i Administracji (określonym w umowie jako ?partner?), reprezentowanym przez Wnioskodawcę. Pracownicy zaangażowani do realizacji przedmiotowego projektu są zobowiązani do przygotowania materiałów szkoleniowych, tj. podręcznika i prezentacji multimedialnej na potrzeby projektu. Wysokość wynagrodzenia za przygotowanie tych materiałów jest określana w budżecie projektu w euro. Po wykonaniu ww. materiałów szkoleniowych pracownicy przedstawiają w Biurze Finansów Wnioskodawcy rachunki za wykonanie dzieła w euro.

W związku z powyższym należy uznać, iż w przedmiotowej sytuacji została spełniona przesłanka dotycząca bezpośredniej realizacji przez pracowników Wnioskodawcy celu programu finansowanego ze środków zagranicznej bezzwrotnej pomocy.

Dodatkowo należy wyjaśnić, iż tutejszy Organ w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej nie ocenia jaki charakter mają czynności wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy tylko opiera się na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. To na Wnioskodawcy ? jako stronie wywodzącej z danej okoliczności skutki prawne w postaci możliwości zastosowania do wypłacanych wynagrodzeń zwolnienia przedmiotowego, będzie spoczywał obowiązek udowodnienia ? w ewentualnym postępowaniu podatkowym ? że pracownicy bezpośrednio realizują cele programu.

Reasumując, należy stwierdzić, iż dochody otrzymywane przez podatników wykonujących materiały szkoleniowe na potrzeby projektu ?Międzynarodowe Centrum Szkoleniowe Zwalczania Nielegalnych L N? korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), ale tylko w sytuacji spełnienia dwóch przesłanek wskazanych w tym przepisie.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.