PIT - w zakresie opodatkowania odszkodowania wypłaconego właścicielowi lokalu mieszkalnego.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania wypłaconego właścicielowi lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej i posiada w tym kraju miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (tylko w USA podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Wnioskodawca jest właścicielem lokalu mieszkalnego położonego na terytorium Polski. Lokal Wnioskodawcy zajmuje lokator, wobec którego właściwy Sąd Rejonowy orzekł eksmisję. W wyroku orzekającym eksmisję Sąd przyznał lokatorowi prawo do lokalu socjalnego i wstrzymał wykonanie wyroku (wstrzymał eksmisję) do czasu, gdy właściwa gmina nie przedstawi lokatorowi oferty zawarcia umowy lokalu socjalnego. Właściwa gmina nie przedstawiła lokatorowi, zajmującemu lokal Wnioskodawcy, oferty najmu lokalu socjalnego. W związku z pozwem wniesionym przeciwko gminie, zobowiązanej do dostarczenia lokatorowi lokalu socjalnego, Wnioskodawca spodziewa się uzyskać odszkodowanie, na podstawie art. 18 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy w zw. z art. 417 oraz 361 i 363 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca spodziewa się uzyskać odszkodowanie na podstawie wyroku sądowego lub ewentualnie na podstawie ugody sądowej, albowiem gmina odmówiła dobrowolnej zapłaty odszkodowania przed wniesieniem pozwu do sądu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odszkodowanie od właściwej gminy, które zostanie przyznane Wnioskodawcy w wyroku sądowym albo na podstawie ugody sądowej, na zasadzie art. 18 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy w zw. z art. 417 oraz 361 i 363 Kodeksu cywilnego, jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie od właściwej gminy, które zostanie przyznane Wnioskodawcy w wyroku sądowym albo na podstawie ugody sądowej, na zasadzie art. 18 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy w zw. z art. 417 oraz 361 i 363 Kodeksu cywilnego, jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zwolnienie od podatku dochodowego, według Wnioskodawcy służy na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3, względnie pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca dodaje, że zasady ustalania przedmiotowego odszkodowania wynikają wprost z przepisów art. 417 w zw. z art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego oraz z art. 18 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy.

W dniu 16 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-985/10-2/MP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono, że odszkodowanie, które zostanie wypłacone Wnioskodawcy jako właścicielowi lokalu z tytułu nie dostarczenia lokalu socjalnego osobie uprawnionej z mocy wyroku, zasądzone od Gminy nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ani też na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 23 marca 2011 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawca za pośrednictwem radcy prawnego, wniósł pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu do tut. organu 11 kwietnia 2011 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na ww. wezwanie tut. organ pismem z dnia 9 maja 2011 r. Nr IPPB4/415-985/W/10-5/MP (skutecznie doręczonym w dniu 16 maja 2011 r.) organ podatkowy podtrzymał swoje stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej.

W dniu 20 czerwca 2011 r. wpłynęła do tut. organu skarga z dnia 14 czerwca 2011 r. na ww. interpretację indywidualną, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2080/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-985/11-2/MP z dnia 16 marca 2011 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są zasadne oraz, że należy wyjaśnić istotę interpretacji indywidualnej.

Sąd zauważył, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: ?O.p.?) składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast stosownie do postanowień art. 14c § 1 O.p. zdanie pierwsze interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z kolei art. 14c § 2 O.p. stanowi, że w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Zatem stanowisko organu powinno odnosić się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku powinno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym.

Sąd wskazał, że w wyroku z dnia 25 lutego 2011 r. II FSK 1814/09 (LEX Nr 798137) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku i przepisy prawa przywołane w odnoszącym się do niego stanowisku wnioskodawcy wyznaczają zakres i przedmiot pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, a więc także i przedmiot oraz zakres sprawy administracyjnej o jej udzielenie. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela to stanowisko, podobnie jak i stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 941/10 (LEX Nr 751353), że w pojęciu "stanowisko podatnika", użytym w art. 14b § 3 O.p., do którego obowiązany jest odnieść się organ, mieści się istota (sedno) wątpliwości interpretacyjnych zainteresowanego.

W większości wypadków wnioskodawcy problem, jaki ma być rozważony w ramach interpretacji indywidualnej ujmują w formie pytania, na które w ramach własnego stanowiska udzielają odpowiedzi. Tak też jest w niniejszej sprawie. Skarżący zadał pytanie, czy odszkodowanie od właściwej gminy, które zostanie przyznane mu wyrokiem sądowym albo na podstawie ugody sądowej, na podstawie art. 18 ust. 5 ustawy o ochronie praw lokatorów w związku z art. 417 oraz 361 i 363 K.c., jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych? Wyrażając swoje stanowisko Skarżący powołał się na art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b u.p.d.o.f. oraz art. 417 w zw. z art. 361 i 363 K.c. i art. 18 ust. 5 ustawy o ochronie praw lokatorów.

W ten sposób Skarżący wyznaczył ramy prawne wnioskowanej interpretacji indywidualnej i jej przedmiot. Zważywszy na treść pytania i stanowisko Skarżącego, przedmiotem interpretacji niewątpliwie nie był problem dotyczący wystąpienia obowiązku podatkowego po stronie Skarżącego w Polsce, czy też problem dotyczący podwójnego opodatkowania, lecz dotyczył zwolnienia z opodatkowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odszkodowania, które może on otrzymać.

Zdaniem Sądu, zbędnie więc organ interpretacyjny przytoczył przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określające nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy oraz przepisy umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i wyrażał (aczkolwiek niezwykle zdawkowe) stanowisko na gruncie tych przepisów. Ponieważ przepisy te nie były przedmiotem wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej, Sąd nie odniósł się do stanowiska organu wyrażonego na gruncie ww. przepisów.

Natomiast odnosząc się do problemu objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej Sąd wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
   
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
   
   

Zdaniem Sądu, z przytoczonego przepisu wynika, że odszkodowanie może być zwolnienie od podatku pod warunkiem, że jego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw i tylko wówczas, gdy nie występuje któryś z przypadków wymienionych w pkt 3 lit. a)-g).

Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie nie występuje żaden z przypadków wymienionych w pkt 3 lit. a)-g) ww. przepisu. Odszkodowanie może bowiem przysługiwać Skarżącemu tylko na podstawie wyroku lub ugody sądowej, natomiast wyłączeniu ze zwolnienia przewidzianego ww. przepisem podlegają tylko odszkodowania wynikające z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Sąd podkreślił, że art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie stawia wymogu, aby w przepisach odrębnych były określone jednocześnie wysokość i zasady ustalania wysokości odszkodowania. Występujący pomiędzy wyrazami ?wysokość?, ?zasady? spójnik lub oznacza, że powinna być określona bądź to wysokość odszkodowania, bądź zasady jego ustalania. Skarżący podał, że odszkodowanie ma być wypłacone stosownie do postanowień art. 18 ust. 5 ustawy o ochronie lokatorów. Przepis ten stanowi, że jeżeli gmina nie dostarczyła lokalu socjalnego osobie uprawnionej do niego z mocy wyroku, właścicielowi przysługuje roszczenie odszkodowawcze do gminy, na podstawie art. 417 K.c. Przepis ten nie określa ani wysokości odszkodowania ani zasad, według których powinno być ono określone, ale przewiduje możliwość wystąpienia z roszczeniem odszkodowawczym na podstawie art. 417 K.c.

Sąd przywołał treść art. 417 § 1 K.c., zgodnie z którym za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej ponosi odpowiedzialność Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego lub inna osoba prawna wykonująca tę władzę z mocy prawa. Według postanowień § 2 ww. artykułu jeżeli wykonywanie zadań z zakresu władzy publicznej zlecono, na podstawie porozumienia, jednostce samorządu terytorialnego albo innej osobie prawnej, solidarną odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę ponosi ich wykonawca oraz zlecająca je jednostka samorządu terytorialnego albo Skarb Państwa.

Sąd wskazał, że przytoczony przepis przewiduje odpowiedzialność odszkodowawczą za szkodę wyrządzoną czynem niedozwolonym, zdefiniowanym jako "niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej". Nie zawiera on regulacji odnośnie do zasad ustalania odszkodowania i jego wysokości, z tej oczywistej przyczyny, że kwestie te regulują inne przepisy Kodeksu cywilnego. Skoro ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. odesłał do art. 417 K.c. i w żadnym innym przepisie nie określił ani zasad ustalania odszkodowania ani jego wysokości, to tym samym przyjął, że należy stosować w tym zakresie przepisy Kodeksu cywilnego. Zgodnie z twierdzeniem Skarżącej zasady ustalania odszkodowania zostały określone w art. 361, art. 362 i art. 363 K.c.

Art. 361 § 1 K.c. stanowi, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. Według postanowień § 2 tego artykułu w powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Wskazany przepis zawiera ogólną normę regulującą granice odpowiedzialności z punktu widzenia związku przyczynowego oraz określa związek przyczynowy między działaniem lub zaniechaniem zobowiązanego a powstałym skutkiem w postaci szkody jako przesłankę odpowiedzialności cywilnej za szkodę.

Natomiast według postanowień art. 362 K.c., jeżeli poszkodowany przyczynił się do powstania lub zwiększenia szkody, obowiązek jej naprawienia ulega odpowiedniemu zmniejszeniu stosownie do okoliczności, a zwłaszcza do stopnia winy obu stron.

Cytowany przepis stanowi podstawę ograniczenia obowiązku naprawienia szkody z uwagi na przyczynienie się poszkodowanego do jej wyrządzenia. Dłużnik nie powinien ponosić ciężaru kompensowania szkody w zakresie, w jakim spowodowanie uszczerbku przypisać można wierzycielowi.

Zgodnie z art. 363 § 1 K.c. naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. § 2 tego artykułu stanowi, iż jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Ww. przepis określa sposób naprawienia szkody, wskazując na możliwość skompensowania szkody bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej, jednocześnie zapewniając poszkodowanemu prawo dokonania wyboru. Wskazuje też jak powinna być określona wysokość odszkodowania.

Zdaniem Sądu, niewątpliwie powyżej przytoczone przepisy określają zasady, według których powinno być określone odszkodowanie oraz sposób określenia wysokości odszkodowania. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego wyraz ?zasada" znaczy: ?prawo rządzące jakimiś procesami, zjawiskami; też: formuła wyjaśniająca to prawo?, ?norma postępowania", ?ustalony na mocy jakiegoś przepisu lub zwyczaju sposób postępowania w danych okolicznościach", ?podstawa funkcjonowania lub konstrukcji czegoś" (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN SA, wydanie internetowe). Ww. przepisy zawierają normy postępowania, które wytyczają sposób ustalania odszkodowania, zakreślają granice odszkodowania, wskazują kryteria jakie należy uwzględnić, normują kwestię obliczania wysokości odszkodowania.

Według Sądu, organ interpretacyjny błędnie przyjął, że w przypadku takim jak przedstawiony we wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej zasady ustalania odszkodowania nie wynikają z przepisów odrębnych ustaw i tym samym nie została spełniona przesłanka z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Owo błędne założenie doprowadziło organ do nieprawidłowych wniosków.

Sąd wskazał, że ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organ zobowiązany jest uwzględnić powyżej wyrażone stanowisko Sądu.

Sąd poddał rozważaniom również kategorię zwolnień objętą art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
   
2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
   
   

Zdaniem Sądu występujące w ww. przepisie sformułowanie ?inne odszkodowania lub zadośćuczynienia" należy rozumieć jako te odszkodowania czy też zadośćuczynienia, których wprost nie wymieniono w katalogu zwolnień podatkowych. Będą to przede wszystkim zwolnienia inne niż te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Zakres omawianego zwolnienia został ograniczony przez ustawodawcę poprzez wskazanie na kategorie odszkodowań niekorzystających ze zwolnienia od podatku. I tak, ze zwolnienia nie korzysta odszkodowanie otrzymane na podstawie wyroku sądowego lub ugody sądowej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz odszkodowanie obejmujące tzw. utracone korzyści.

Sąd zauważył, że w wyroku z dnia 3 października 2008 r. II FSK 888/07 (LEX Nr 499795) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.o.f. wyraźnie wyłączył odszkodowanie z tytułu utraconego zysku z zakresu wymienionego powyżej zwolnienia. Tym samym, wypłatom w zakresie lucrum cessans odmówił charakteru odszkodowawczego w rozumieniu prawa podatkowego. Twierdzenie to - słuszne w odniesieniu do odszkodowań, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b) ustawy - nie może być jednak rozciągane na wszystkie odszkodowania. Dotyczy wyłącznie odszkodowań "innych", czyli niewymienionych w przepisach poprzedzających.

Ponieważ w niektórych przypadkach (np. w wyroku określona jest globalnie wysokość odszkodowania) mogą się pojawić istotne trudności praktyczne związane z określeniem, jaka część odszkodowania stanowi naprawienie faktycznej szkody (damnum emergens), a jaka dotyczy utraconych korzyści (lucrum cessans), zasadnym wydaje się sięgniecie do dokumentów, z których wynika faktyczna wysokość szkody.

Od powyższego wyroku, pismem z dnia 30 maja 2012 r. Nr IO-007-93/12 została złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skarga kasacyjna, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku.

Wyrokiem z dnia 25 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1783/12, NSA oddalił skargę kasacyjną.

Na wstępie uzasadnienia, Sąd w pierwszej kolejności zwrócił uwagę na to, że sprawa niniejsza dotyczy rozstrzygnięcia pytania przedstawionego we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego. Interpretacja indywidualna nie stanowi abstrakcyjnego wyjaśnienia przepisów prawnych, lecz jest dokonaniem oceny prawnej stanowiska wnioskującego na tle zindywidualizowanego stanu faktycznego, który jest przedstawiany przez podatnika we wniosku o udzielenie interpretacji.

Sąd podniósł, że jak trafnie stwierdził Sąd I instancji, ?organ interpretacyjny błędnie przyjął, że w przypadku takim jak przedstawiony we wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej zasady ustalania odszkodowania nie wynikają z przepisów odrębnych ustaw i tym samym nie została spełniona przesłanka z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Owo błędne założenie doprowadziło organ do nieprawidłowych wniosków.?(s. 10) Sąd przypomniał, że ratio legis przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jest takie, że wolne od podatku są odszkodowania przyznane wprost ustawą, zredagowaną w ten sposób, że nie pozostawia ona wątpliwości, że danej osobie należy się odszkodowanie z mocy prawa i to w wysokości lub zgodnie z zasadami jego ustalenia wynikającej wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych.

Odszkodowanie jest świadczeniem polegającym na naprawieniu szkody przez osobę zobowiązaną na rzecz poszkodowanego. W Kodeksie cywilnym zasady naprawienia szkody ujęte są jako przepisy ogólne (art. 361-363), mają zatem zastosowanie do wszystkich stosunków zobowiązaniowych, których treścią jest obowiązek naprawienia szkody, chyba że co innego wynika z przepisów ustawy lub umowy. Stosuje się je do stosunków objętych zarówno reżimem deliktowym (art. 415 K.c.), jak i kontraktowym (art. 471 K.c.). Definicję odszkodowania w polskim prawie cywilnym zawiera art. 361 K.c. - naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Naprawienie szkody powinno zapewnić poszkodowanemu całkowitą kompensatę doznanego uszczerbku (art. 361 w zw. z art. 363 K.c.). Jeżeli przepisy szczególne lub umowa nie stanowią inaczej, naprawienie szkody obejmuje, zarówno straty jakie poszkodowany poniósł, jak i korzyści, które mógł osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wysokość szkody wyznacza rozmiar obowiązku odszkodowawczego i jej górny pułap. Wyraża się to w zasadzie restytucji, która wskazuje na niedopuszczalność wzbogacenia się poszkodowanego na skutek uzyskania odszkodowania.

Niezależnie od powyższych rozważań Sąd podniósł, że w świetle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego obowiązywanie zasady pełnego odszkodowania w ramach odpowiedzialności na podstawie art. 417 K.c., nie budzi żadnych wątpliwości. Przykładowo Sąd wskazał, na uzasadnienie wyroku z dnia 23 września 2003 r., K 20/02 (OTK-A 2003/7/76), w którym m.in. stwierdzono: ?Artykuł 77 ust. 1 Konstytucji, mówiąc o naprawieniu ?szkody?, nie określa jej składników ani zakresu (...). Artykuł 77 ust. 1 Konstytucji nie oznacza li tylko podniesienia na szczebel konstytucyjny zastanej przez Konstytucję regulacji odpowiedzialności za szkody wyrządzone przez władzę publiczną, uregulowanej w K.c. W przepisie tym wyraża się myśl ogólną: że bezprawne wyrządzenie szkody przez władzę publiczną daje prawo do odszkodowania. Jest to prawo konstytucyjne?.

Sąd zwrócił uwagę na to, że w wyroku z dnia 23 maja 2006 r., SK 51/05 (OTK-A 2006/5/58, Dz. U.2006/94/657), Trybunał Konstytucyjny uznał art. 18 ust. 4 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 71, poz. 733, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 168, poz. 1383, z 2003 r. Nr 113, poz. 1069 oraz z 2004 r. Nr 116, poz. 1203), w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2005 r., jest niezgodny z art. 2, art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 oraz z art. 77 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Takie unormowanie zawarte w art. 18 ust. 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2005 r., w istocie nieróżniące się od poprzedniego, zostało uznane za sprzeczne z art. 77 ust. 1, art. 21 ust. 1 i z art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP (wyrokiem Trybunału z dnia 11 września 2006 r., P 14/06 - Dz. U. 2006 nr 167, poz. 1193).

Z powołanych orzeczeń Trybunału dotyczących dawnych regulacji art. 18 ust. 4 ustawy o ochronie lokatorów (...) płynie więc jednoznaczny wniosek, że ograniczanie wysokości odszkodowania od gminy jest niezgodne z art. 77 ust. 1 Konstytucji RP. Konsekwencją tych orzeczeń było właśnie uchwalenie art. 18 ust. 5 ustawy, odsyłającego do zasad ogólnych i rezygnującego z wprowadzenia jakichkolwiek ograniczeń. Takie zawężenie zakresu odszkodowania nie może być - co oczywiste - dokonywane w drodze wykładni. W konsekwencji należy wyraźnie stwierdzić, że roszczenie odszkodowawcze właściciela lokalu przeciwko gminie przewidziane w art. 18 ust. 5 ustawy o ochronie lokatorów (...) w związku z art. 417 K.c. obejmuje wynagrodzenie szkody w pełnej wysokości.

Z kolei według art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f., ?wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku sądowego do wysokości określonej w tym wyroku, z wyjątkiem odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono". Istotne jest przy tym podkreślenie, że chodzi w tym przepisie wyłącznie o odszkodowania ?otrzymane na podstawie wyroku sądowego" i ?do wysokości określonej w tym wyroku". Termin odszkodowanie w języku prawniczym ma utrwalone znaczenie, obejmujące zarówno damnum emergens, jak i lucrum cessans. Przepis ten również takie ograniczenie zawiera pod literą b): ?z wyjątkiem odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono?.

Punktem wyjścia wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., zdaniem Sądu, jest więc podział odszkodowania na odszkodowanie za rzeczywiste straty (damnum emergens) i odszkodowanie za utracone korzyści (lucrum cessans). Wychodząc z założenia, że odszkodowanie z tytułu poniesionych strat służy przywróceniu stanu majątku sprzed wystąpienia szkody, a zatem jest on opodatkowany, tylko w tym zakresie należy uznać uzyskane świadczenie za zwolnione od podatku dochodowego. W myśl cytowanego przepisu, takie zwolnienie nie przysługuje wypłatom w zakresie lucrum cessans. Ustawodawca w tym przepisie wyraźnie wyłączył odszkodowanie z tytułu utraconego zysku z zakresu wymienionego powyżej zwolnienia. Tym samym wypłatom w zakresie lucrum cessans odmówił charakteru odszkodowawczego w rozumieniu prawa podatkowego.

Przechodząc zatem na grunt rozpatrywanej sprawy według Sądu uzasadniony staje się wniosek, że w stanie prawnym dotyczącym rozpoznawanej sprawy odszkodowanie otrzymane przez skarżącego od gminy na podstawie art. 18 ust. 5 ustawy o ochronie praw lokatorów, a niewymienione w wyłączeniach od zwolnień, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)-c) u.p.d.o.f., korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f..

W dniu 8 października 2014 r. do tutejszego organu wpłynął prawomocny wyrok z dnia 12 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2080/11.

Biorąc pod uwagę spostrzeżenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dokonał ponownego rozpatrzenia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego ? biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2080/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.