Czy Spółka powinna korygować cenę nabycia środków trwałych o różnice kursowe naliczone do dnia (...)

UZASADNIENIE

W dniu 01.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i sposobu uwzględniania w wartości początkowej środka trwałego różnic kursowych ustalanych metodą wg przepisów o rachunkowości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca ponosi wydatki związane z finansowaniem zakupu środków trwałych. Wydatki dokonywane są w euro.

W momencie dokonywania spłaty zobowiązań powstają różnice kursowe.

Spółka stosuje zasady wynikające z ustawy o rachunkowości dla celów podatkowych.

Spółka nalicza różnice kursowe bilansowo na dzień bilansowy, tj. 31 grudnia.

W Spółce powstają trzy rodzaje sytuacji:

1. Spółka uwzględnia w wartości początkowej środków trwałych różnice kursowe powstałe w sytuacji faktycznej zapłaty za fakturę przed dniem wprowadzenia środka trwałego do ewidencji;
2. Spółka wprowadza sukcesywnie w trakcie roku środki trwałe do ewidencji i nie uwzględnia różnic kursowych, które faktycznie nie powstają, gdyż Spółka nie zapłaciła jeszcze zobowiązań i według ustawy o rachunkowości różnice kursowe naliczone będą na dzień 31 grudnia;
3. Spółka nalicza różnice kursowe na dzień 31 grudnia i zwiększa wartość początkową środków trwałych, które jeszcze nie zostały wprowadzone do ewidencji.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka powinna korygować cenę nabycia środków trwałych o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, w sytuacji kiedy różnice takie nie powstają i nie są przez Spółkę naliczane na dzień wprowadzenia środka, ze względu na przyjętą metodę z ustawy o rachunkowości, według której wyceny różnic kursowych dokonuje się na dzień bilansowy, co ma zastosowanie dla podatku dochodowego od osób prawnych...

Według Spółki, zgodnie z art. 16g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, cenę nabycia oraz koszt wytworzenia, koryguje się o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Różnice kursowe naliczone wg Spółki - to różnice, których wielkość jest znana przed oddaniem środka trwałego do użytku. W sytuacji Spółki można to ustalić na dzień zapłaty faktury, jeżeli ma to miejsce przed datą wprowadzenia środka trwałego do ewidencji oraz wyceny różnic kursowych na dzień 31 grudnia i skorygowania o te różnice wartości środków trwałych nie wprowadzonych do ewidencji.

Naliczanie różnic kursowych statystycznie (bilansowo) na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji w sytuacji Spółki nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej updop), wydatki na nabycie, wytworzenie we własnym zakresie oraz ulepszenie środków trwałych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia. Tego rodzaju wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z powyższą regulacją wartość nakładów poniesionych w trakcie inwestycji nie może być bezpośrednio zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, lecz staje się kosztem dopiero poprzez naliczanie odpisów amortyzacyjnych, od wartości początkowej nabytego lub wytworzonego środka trwałego.

Na mocy art. 16g ust. 1 pkt 1 i pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia ? cenę ich nabycia, a w razie wytworzenia ich we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Art. 16g ust. 3 updop stanowi, iż za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z kolei art. 16g ust. 4 updop określa, iż za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W myśl art. 16g ust. 5 updop - cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Są to różnice kursowe naliczone zarówno od określonej w walucie obcej ceny należnej sprzedającemu, jak również od naliczonych odsetek, usług obcych i innych elementów zwiększających wartość początkową środka trwałego a wyrażonych w walucie obcej.

Artykuł 16g ust. 5 cytowanej ustawy podatkowej wprost więc wskazuje, że cenę nabycia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Konsekwentnie, wartość początkową nabytych lub wytworzonych środków trwałych zmniejsza się lub zwiększa o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego i od tak ustalonej wartości początkowej nalicza się odpisy amortyzacyjne, podlegające na podstawie art. 15 ust. 6 tej ustawy zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów

Zasady rozpoznawania różnic kursowych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych określa art. 9b ust. 1 updop - zgodnie z którym to przepisem podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1. art. 15a, albo
2. przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.
   
   

Stosownie do art. 9b ust. 2 updop, podatnicy - którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2 - zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym, że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Norma cyt. wyżej art. 9b ust. 2 stanowi, iż w przypadku podatników stosujących ? tak, jak w rozpatrywanej sprawie Spółka ? tzw. rachunkową (bilansową) metodę ustalania różnic kursowych, kryteriami kwalifikującymi przychody i koszty w rachunku podatkowym z tytułu tych różnic są przesłanki wynikające wyłącznie z teorii i praktyki rachunkowości.

Norma ta wprowadziła więc do porządku prawnego nowe kryterium kwalifikujące dla kosztów i przychodów podatkowych, polegające na identyfikacji ich zgodności z zasadami rachunkowości, przy czym przesłanki zgodności wynikają nie tylko z regulacji dotyczących rachunkowości, lecz również z oceny podmiotu dokonującego badania sprawozdania finansowego podatnika.

Jak z powyższego wynika, w przypadku wyboru przez podatników sposobu ustalania różnic kursowych według art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wg metody przepisów o rachunkowości - rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasadę tę stosuje się również do rozliczania różnic kursowych przy amortyzacji (art. 16g ust. 5 updop).

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Spółka stosuje metodę ustalania różnic kursowych wg przepisów o rachunkowości oraz ponosi wydatki związane z finansowaniem w EURO zakupu środków trwałych.

Wobec tego, mając na uwadze wyżej przedstawione materialne uregulowania prawa podatkowego i stan faktyczny w sprawie, należy w podsumowaniu stwierdzić, że przy ustalaniu wartości początkowej nabywanych środków trwałych Spółka winna naliczyć ? jak słusznie uważa ? te różnice kursowe, których wielkość jest znana Spółce przed oddaniem środka trwałego do używania. Podstawą do ujęcia tych różnic kursowych w wartości początkowej pozostaje przy tym fakt, iż są one związane z nabyciem środka trwałego oraz zostały naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Spółka nie powinna zatem korygować ceny nabycia środków trwałych o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania w sytuacji, kiedy różnice takie nie powstają i nie są przez Spółkę naliczane na dzień wprowadzenia środka, ze względu na przyjętą metodę ustalania różnic kursowych wg przepisów o rachunkowości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.