Stanowisko Wnioskodawcy (wyrażone w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia, przedstawione we wniosku z dnia 29.03.2011 r. (data wpływu 15.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła od dochodów islandzkiego rezydenta podatkowego z tytułu wynajmu sprzętu nagłaśniającego ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15.04.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła od dochodów islandzkiego rezydenta podatkowego z tytułu wynajmu sprzętu nagłaśniającego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności Stowarzyszenie zawało umowę finansową o dofinansowanie określonego projektu ze środków funduszu wymiany kulturalnej w ramach mechanizmu finansowego ŁOG i/lub norweskiego mechanizmu finansowego. Stronami umowy są Wnioskodawca oraz Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego, pełniący funkcję operatora Funduszu Wymiany Kulturalnej. Partnerem projektu jest m.in. G (dalej: ?Partner?) z siedzibą Islandii. Na mocy zawartej umowy prowadzona była działalność kulturalna na terytorium Polski i Islandii. Zródłem finansowania ww. działalności była dotacja wypłacona przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Wnioskodawca w ramach przyznanej dotacji pełnił funkcję zarządcy. Na podstawie okazywanych faktur i dokumentów Wnioskodawca zwracał partnerom poniesione przez nich koszty. Jednym z elementów projektu było zorganizowanie na terytorium Islandii wydarzenia kulturalnego. W tym celu Partner poniósł na terenie Islandii koszty związane z wynajmem sprzętu nagłaśniającego. Następnie wystąpił do Wnioskodawcy o zwrot poniesionych na ten cel wydatków. W tym celu Partner wystawił na Wnioskodawcę notę obciążeniową na której wyszczególnił koszty poniesione za wynajem sprzętu nagłaśniającego. Po zatwierdzeniu ww. wydatków Wnioskodawca zwrócił poniesione koszty. Środki zwrócono w formie przelewu na rachunek wskazany przez Partnera. Wnioskodawca posiada dokument potwierdzający siedzibę Partnera dla celów podatkowych na terytorium Islandii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy przychody osiągnięte na terytorium RP przez Partnera stanowią przychody o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ...

I czy w związku z tym od wypłaconych należności należało potrącić podatek dochodowy ...

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stowarzyszenie stoi na stanowisku, że przychody uzyskane przez Partnera na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu wynajmu sprzętu nagłaśniającego nie zaliczają się do przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego. Tym samym uważa, że nie ma obowiązku jako płatnik do potrącenia podatku dochodowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. pkt 1 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Koncepcja opodatkowania u źródła przychodów z tytułu użytkowania lub nabycia praw do użytkowania określonych urządzeń w polskich ustawach o podatkach dochodowych stanowi odzwierciedlenie Konwencji Modelowej OECD w wersji z 1977 r. Podkreślić przy tym należy, iż zgodnie z uzasadnieniem do ustawy zmieniającej (Dz. U. z 1995 r., Nr 5, poz. 25), zmiana treści art. 21 miała jedynie charakter porządkujący i uściślający, a przez dodanie wyrazów 'a także środka transportu' nowelizacja miała na celu eliminację ewentualnych sporów co do kwalifikacji środka transportu do urządzenia przemysłowego.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Islandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Reykjaviku dnia 19.06.1998 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 79 poz. 890, dalej także: UPO) należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże takie należności licencyjne mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to wysokość podatku nie powinna przekraczać 10 procent kwoty należności licencyjnych brutto (art. 12 ust. 2 UPO).

W ust. 3 art. 12 cytowanej umowy Strony nadały określeniu 'należności licencyjne' następujące znaczenie ? ?wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej?.

Zarówno przepisy updop, jaki i postanowienia UPO, nie zawierają definicji ani urządzenia przemysłowego, ani handlowego, czy naukowego. W tym stanie rzeczy za uzasadnione należy uznać posłużenie się określeniami słownikowymi.

Sformułowanie ?urządzenie przemysłowe, handlowe lub naukowe? jest sformułowaniem ogólnym, mieszczącym w sobie wszelkie możliwe urządzenia, stanowiące pewien zespół mechanizmów, elementów technicznych, które mogą mieć zastosowanie w szeroko rozumianej działalności podmiotów, związanej z profesjonalnym obrotem gospodarczym (w zakresie przemysłu, obrotu towarowego i usług, nauki). Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (udostępnionym w serwisie internetowym pod adresem sjp.pwn.pl) słowo ?urządzenie? oznacza ?mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności?.

Podobnie według 'Słownika Języka Polskiego' (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe.

Pojęcie ?przemysł? oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Handel oznacza natomiast proces gospodarczy polegający na sprzedaży, czyli na wymianie dóbr i usług na pieniądze, inaczej - działalność polegającą na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług.

Pojęcia przemysłowy, handlowy oznaczają odpowiednio - związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu itp.

Nadto należy zauważyć, iż postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż ze względu na szczególny charakter są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD (por. J. Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2000).

W tym miejscu podkreślić należy, iż w wersji anglojęzycznej Konwencji Modelowej OECD (OECD Model Tax Convention on Income and on Capital) pojęciu urządzenia przemysłowego, handlowego i naukowego odpowiada zwrot ?industrial, commercial or scientific equipment?. Ponieważ w języku angielskim słowo commercial ma nieco szersze pojęcie niż polskie słowo handlowy, gdyż oznacza także komercyjny, w publikacjach OECD problem ?szerokości? rozumienia urządzenia przemysłowego, handlowego i naukowego występuje niezmiernie rzadko. Akcentuje się, iż w pojęciu należności licencyjnych (royalties) mieści się wykorzystywanie urządzeń w celach profesjonalnych, komercyjnych, w odróżnieniu od wykorzystywania dla celów prywatnych, osobistych. Jako drugą przesłankę akcentuje się konieczność fizycznego dysponowania, posiadania danego urządzenia przez korzystającego (psysical possession). Dlatego też nie jest problemem czy np. satelita jest urządzeniem telekomunikacyjnym, czy przemysłowym lub handlowym (to, że jest to urządzenie o charakterze komercyjnym, mającym zastosowanie w handlu/usługach jest bezsporne), lecz czy przedmiotem ?najmu? jest satelita jako urządzenie, czy też określona ?przepustowość? łączy satelitarnych (transmission capacity), co może wywoływać odmienną kwalifikację prawnopodatkową przychodów z tego tytułu (stosownie do postanowień art. 7, a nie art. 12 Konwencji Modelowej), a w konsekwencji różne skutki prawnopodatkowe (por. OECD, Discussion Draft on Tax Treaty Issues Related to Common Telecomunication Transactions, opubl. w serwisie internetowym oecd.org).

Komitet Podatkowy OECD w opracowaniu ?2002 reports related to the OECD Model Tax Convention? (str. 45-46) stwierdził jednoznacznie, iż pojęcie urządzenia (ang. equipment) w kontekście definicji należności licencyjnych (ang. royalties) ma zastosowanie do urządzeń mogących mieć zastosowanie w procesie przemysłowym, handlowym lub naukowym.

Komitet Podatkowy pokazuje przy tym określoną metodologię kwalifikacji prawnopodatkowej danego urządzenia ? poprzez dokonanie analizy:

• czy dane urządzenie jest przeznaczone wyłącznie dla konsumenta (ang. private consumer),

• czy dane urządzenie ma charakter materialny (ang. tangible), a właściwie czy jego podstawową wartość stanowi warstwa materialna (na tej podstawie wykluczono z kategorii urządzeń przemysłowych, handlowych i naukowych np. płyty CD z muzyką; zastrzeżenia w tym zakresie poczyniła jedynie Nowa Zelandia),

• czy przedmiot analizy jest tak zaprojektowany, że ma z natury krótki, ściśle określony czas użytkowania (ang. short useful life) - co do zasady takie przypadki nie mieszczą się w pojęciu opłat za ?za użytkowanie lub prawo do użytkowania?.
  
  

Nadto Komitet Podatkowy OECD w odniesieniu do korzystania (ang. rental) ze sprzętu komputerowego (ang. computer equipment - hardware) podkreślił, iż istotne jest, czy klient fizycznie posiada dany sprzęt oraz czy znajduje się pod jego kontrolą.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem polskiej doktryny i judykatury pojęcie urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego powinno być rozumiane maksymalnie szeroko (przykładowo za urządzenia przemysłowe uznaje się np. samochody, naczepy, samoloty, koparki, kontenery, zbiorniki, platformy).

Za taką interpretacją przemawia również wykładnia celowościowa art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez wątpienia bowiem zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych z wynajmu, leasingu i innych praw do użytkowania określonych urządzeń przez podmioty zagraniczne w Polsce. W orzecznictwie podkreśla się, iż przyjęcie 'wąskiego' rozumienia pojęcia 'urządzenia przemysłowego' prowadziłoby do wyłączenia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osoby zagraniczne z tytułu używanych w szerokim zakresie przez krajowe podmioty gospodarcze różnego rodzaju urządzeń przemysłowych, stanowiących własność kontrahentów zagranicznych, co byłoby oczywiście sprzeczne z ratio legis art. 3 ust. 2 i art. 21 updop.

Również konstrukcja i brzmienie tego artykułu włączającego jednoznacznie do urządzeń przemysłowych środki transportu wskazuje, iż wykładnia zawężająca rozumienie urządzenia przemysłowego np. tylko do związanego z przemysłem jako gałęzią gospodarki (w odróżnieniu od transportu, budownictwa, czy telekomunikacji) nie znajduje logicznego uzasadnienia.

Podkreślenia także wymaga, iż odzwierciedleniem dążeń polskiego prawodawcy do opodatkowania tej kategorii dochodów jest zastrzeżenie poczynione przez Polskę do art. 12 ust. 2 Konwencji Modelowej OECD w wersji z 2005 r. ? ?Grecja, Meksyk, Polska i Włochy zastrzegają sobie prawo do zamieszczenia w definicji określenia należności licencyjne dochodu uzyskiwanego z dzierżawienia urządzeń przemysłowych, handlowych, naukowych i kontenerów, zgodnie z ust. 2 art. 12 Modelowej Konwencji z 1977 r.?

Zarówno analiza konstatacji Komitetu Podatkowego OECD odnoszących się do art. 12 Konwencji Modelowej OECD, jak i orzecznictwa sądowego nie pozostawia wątpliwości, iż pojęcie urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego należy rozumieć szeroko i że pojęcie to obejmuje m.in. urządzenia transportowe, budowlane, komputerowe czy telekomunikacyjne.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż przedmiotowe urządzenia (sprzęt nagłaśniający):

• spełniają definicję urządzenia rozumianego jako rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, służący do wykonywania określonych czynności (nagłośnienia),
• są wytworem przemysłu przeznaczonym do użytku komercyjnego, profesjonalnego (nie do użytku domowego, dla konsumenta),
• mogą mieć zastosowanie w przypadku podmiotów prowadzących działalność kulturalną, czy też rozrywkową (czyli usługową, mieszczącą się w pojęciu ?handel?), a także w przypadku podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (przemysłową, handlową) w przedsięwzięciach o charakterze marketingowym (np. pokazy, prezentacje, imprezy),
• mają charakter materialny i trwały (nie są zaprojektowane do krótkotrwałego użytku).
  
  

W świetle powyższego należy stwierdzić, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, iż sprzęt nagłaśniający mieści się w kategorii ?urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych? w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 ust. 3 ww. umowy polsko - islandzkiej.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W tym stanie rzeczy na mocy art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 21 ust. 2 updop oraz art. 12 ust. 2 UPO Wnioskodawca zobowiązany jest do pobrania podatku ?u źródła? w wysokości 10 % wypłaconych (islandzkiemu) Partnerowi należności licencyjnych.

W konsekwencji w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa należy uznać, iż stanowisko Wnioskodawcy (wyrażone w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego), zgodnie z którym przychody uzyskane przez Partnera na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu wynajmu sprzętu nagłaśniającego nie zaliczają się do przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego i tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku jako płatnik do potrącenia podatku dochodowego - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.