W zakresie kwalifikacji zespołu składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem aportu (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.07.2011r. (data wpływu 11.07.2011r.) oraz piśmie z dnia 05.10.2011r. (data nadania 05.10.2011r., data wpływu 07.10.2011r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 03.10.2011r. Nr IPPB5/423-638/11-2/DG, IPPP2/443-839/11-2/IZ (data nadania 03.10.2011r., data doręczenia 05.10.2011r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kwalifikacji zespołu składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem aportu oraz jego skutki podatkowe ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2011r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych transakcji wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (?Spółka?) jest spółką akcyjną będącą polskim rezydentem podatkowym. W ramach prowadzonej działalności Spółka posiada dział w strukturze funkcjonalnej spółki o (?CS?). Spółka planuje wyodrębnienie CS w formę prawnoorganizacyjną oddziału w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (?Oddział?). Następnie Spółka planuje wniesienie Oddziału jako wkład niepieniężny do spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce (?Nowa Spółka?) w zamian za udziały albo akcje w Nowej Spółce.

Cel działalności CS

Do: zadań CS należy prowadzenie działalności handlowej na terenie Polski i zagranicy w zakresie sprzedaży następujących wyrobów gotowych i towarów handlowych Spółki: monety obiegowe i kolekcjonerskie sprzedawane na rynkach zagranicznych, wyroby grawersko-medialierskie sprzedawane na rynku krajowym, w tym m.in.: żetony, odznaczenia, znaczki, odznaki, medale, pieczęcie, datowniki, znaczniki probiercze, złoto inwestycyjne. Wyodrębnienie CS nastąpiło na podstawie Zarządzenia nr 6 Dyrektora Naczelnego wprowadzającego do stosowania instrukcję planowania operacyjnego, przygotowania i obiegu dokumentów związanych z planowaniem oraz zadania komórek i harmonogram wykonania tych zadań przez odpowiednich pracowników z dnia 29.09.2005 roku.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Centrum Sprzedaży jest wydzielone organizacyjnie ze struktur Spółki. CS posiada dwóch dyrektorów, którzy są odpowiedzialni bezpośrednio wobec Prezesa Zarządu, odpowiednio za handel krajowy oraz handel zagraniczny. Do chwili wyodrębnienia CS w Oddział, zostanie także powołana osoba odpowiedzialna za kierowanie Oddziałem.

CS posiada następującą strukturę organizacyjną:

• dyrektor,
  
• dział handlu obejmujący centrum obsługi klienta i handlowców; dział ten posiada wyspecjalizowane zespoły np. dla analityki rynku złota, programów żetonowych,
  
• dział marketingu z odrębną osobą zarządzającą tym działem oraz pracownikami działu.
  
  

Struktury te istnieją zarówno dla handlu krajowego, jak i handlu zagranicznego.

Do powyżej opisanej struktury organizacyjnej przypisani są pracownicy Spółki, do których obowiązków należy realizacja zadań CS.

Do CS przypisane są materialne składniki majątkowe niezbędne do realizacji zadań powierzonych CS, w szczególności:

• wyposażenie biurowe i magazynowe,
  
• środki transportu,
  
• komputery,
  
• część budynku (przypisanie części amortyzacji budynku) oraz własne magazyny,
  
• towary i produkty.
  
  

Do CS przypisane są również niematerialne składniki majątkowe niezbędne do realizacji zadań powierzonych CS, w szczególności:

• programy i licencje komputerowe,
  
• znak towarowy opisany poniżej.
  
  

Znak towarowy ma charakter słowno-graficzny i nie jest aktualnie ujawniony w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki, ani w ewidencji księgowej Spółki. Znak towarowy jest faktycznie wykorzystywany przez CS do oznaczania towarów sprzedawanych przez CS, a także w działalności marketingowej CS. Znak towarowy jest zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP.

Wyodrębnienie finansowe CS polega na wydzieleniu w systemie księgowym Spółki kont analitycznych funkcjonujących jako miejsca powstawania kosztów w księgach pomocniczych pozwalających na jednoznaczne przypisanie przychodów i kosztów związanych z działalnością CS. Ponadto, jak wskazano powyżej, do CS przypisane są aktywa materialne i niematerialne związane z działalnością CS.

Do CS przypisany jest także sklep firmowy w Krakowie prowadzący sprzedaż produktów i towarów, co obejmuje: koszty najmu sklepu, koszty mediów, amortyzację sprzętu i oprogramowania, kierownika sklepu i pracowników, magazyn, a także pozostałe koszty. Przychody ze sprzedaży powadzonej w sklepie firmowym są również przypisane CS.

Do chwili wyodrębnienia CS w Oddział, w systemie księgowym Spółki zostaną wyodrębnione i przypisane do CS należności i zobowiązania funkcjonalnie związane z zadaniami realizowanymi przez CS.

CS wystawia faktury VAT z odrębną numeracją.

CS ma ustalany budżet obejmujący m.in. przewidywane: rachunek wyników, poszczególne kategorie kosztów i przychodów, zatrudnienie. CS ustala m. in. plan sprzedaży, plan szkoleń, plan inwestycyjny. Plany te zatwierdza Zarząd Spółki. Możliwość działalności CS jako niezależne przedsiębiorstwo.

W rezultacie wyodrębnienia CS w formę prawnoorganizacyjną Oddziału:

• do Oddziału będą przypisane wszelkie materialne i niematerialne składniki majątkowe, pracownicy, zadania,
  
• struktury, a także ewidencje księgowe dotychczas związane z CS,
  
• zostanie wyznaczona osoba odpowiedzialna za kierowanie Oddziałem,
  
• do Oddziału zostaną przypisane należności i zobowiązania funkcjonalnie związane z zadaniami realizowanymi przez Oddział,
  
• Oddział zostanie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym,
  
• Oddział będzie posiadał swoją firmę i adres,
  
• Oddział będzie zatrudniał personel, będzie pracodawcą w rozumieniu przepisów prawa pracy, a także zakładem pracy: i płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych; w tym zakresie oddział będzie posługiwał się własnym nr NIP,
  
• Oddział będzie podlegał rygorom statystyki publicznej i będzie posiadał wyodrębniony nr REGON, - Oddział będzie posiadał przynajmniej jeden rachunek bankowy i pieczątkę.
  
  

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 03.10.2011r. do określenia, czy wyodrębniane CS będzie w istniejącym przedsiębiorstwie posiadało przyporządkowane do niej umowy z usługodawcami, na świadczenie np. usług księgowych, usług administracyjnych Wnioskodawca określił, iż:

• wyodrębniane CS będzie posiadało przyporządkowane w systemie księgowym do niej umowy z usługodawcami, w zakresie odpowiadającym działalności CS. W zakresie usług księgowych, wyodrębniane CS będzie posiadało przyporządkowaną w systemie księgowym umowę z podmiotem prowadzącym działalność księgową lub przyporządkowaną w systemie księgowym umowę z pracownikiem wykonującym czynności księgowe. Analogicznie, w zakresie usług administracyjnych, wyodrębniane CS będzie posiadało przyporządkowane umowy z usługodawcami świadczącymi odpowiednie usługi lub przyporządkowane umowy z pracownikiem lub pracownikami wykonującymi odpowiednie czynności.
  
  

Jednocześnie podkreślono, iż CS w chwili wyodrębnienia pozostaje jednostką należącą do Wnioskodawcy. CS będzie prowadził działalność w pomieszczeniach biurowych będących własnością Wnioskodawcy. Ponieważ CS nie ma osobowości prawnej, nie jest możliwe zawarcie umowy najmu pomiędzy CS a Wnioskodawcą. Jednakże do kosztów CS będą przyporządkowane w systemie księgowym koszty odpowiadające cenie najmu tego rodzaju powierzchni biurowych; koszty te będą obciążały wynik finansowy CS wynikający z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez CS.

Pytania Spółki:

1. Czy Oddział utworzony przez Spółkę, wyodrębniony zgodnie ź przepisami o swobodzie działalności gospodarczej, pełniący wyżej opisane funkcje i mający wskazane cechy Centrum Sprzedaży może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT?
   
2. Czy w wyniku wniesienia wskazanego powyżej CS stanowiącego wyodrębniony formalnoprawnie Oddział w formie wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki, Spółka uzyska przychód w rozumieniu przepisów Ustawy CIT?
   
3. Czy opisany we Wniosku Oddział utworzony przez Spółkę, wyodrębniony zgodnie z przepisami o swobodzie działalności gospodarczej, pełniący wyżej opisane funkcje i mający wskazane cechy Centrum Sprzedaży może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art.
   2 pkt 27e Ustawy VAT, a w konsekwencji jego wniesienie w formie aportu do Nowej Spółki nie będzie skutkowało dla Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytania nr 1 i nr 2.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Ad. 1.

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem dla uznania, że zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione następujące warunki:

1. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie,
   
2. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych,
   
3. Zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji tych zadań.
   
   

Zgodnie z ukształtowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, odnośnie wydzielenia organizacyjnego zespołu składników majątkowych w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa, przyjmuje się, że: ?Wydzielenie składników majątku (materialnych i niematerialnych) powinno występować w trzech płaszczyznach; organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.?

Takie stanowisko przedstawił m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r. I SA/Kr 31/10.

Zdaniem Spółki przepisy art. 4a pkt 4 Ustawy CIT nie określają precyzyjnie sposobu wydzielenia organizacyjnego zespołu składników majątkowych w ramach istniejącego. przedsiębiorstwa. Z pewnością nie ma obowiązku wydzielania zespołu składników majątkowych w sensie prawnym, a jedynie wyodrębnienie organizacyjnie w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa.

Przez wyodrębnienie organizacyjne należy zdaniem Spółki rozumieć wyodrębnienie zespołu składników majątkowych (materialnych, niematerialnych, środków pieniężnych) dla potrzeb realizacji określonego zadania gospodarczego, zapewnienie odpowiednich zasobów ludzkich (własnych lub usług zewnętrznych) zdolnych do realizowania wyznaczonych zadań gospodarczych, określenie odpowiednich procedur, zasad zarządzania i funkcjonowania dla tej wyodrębnionej struktury.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązali do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Celem wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego zespołu składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) jest realizacja zadań wyznaczonych dla CS przez Zarząd Spółki.

Po wniesieniu zespołu materialnych i niematerialnych składników majątkowych związanych z CS w formie aportu do Nowej Spółki oraz przejęciu przez tę spółkę zobowiązań związanych z tym projektem, wyodrębniony zespół składników majątkowych będzie funkcjonował jak niezależne przedsiębiorstwo. Nowa Spółka będzie musiała podpisać nowe umowy z usługodawcami zapewniającymi usługi niezbędne do funkcjonowania Nowej Spółki jako odrębnej osoby prawnej związane w szczególności z wypełnianiem obowiązków sprawozdawczych przewidzianych przepisami prawa np. usługi księgowe, usługi administracyjne, wynajem lokalu na biuro itp. Jednak zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wyrażonym W wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r. I SA/Kr 31/10: ?Brak samodzielnego wykonywania konkretnych usług wskazanych przez organ dokonujący interpretacji nie może przesądzać o braku samodzielnej realizacji gospodarczych.? Definicja przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego nie obejmuje zobowiązań, w związku z powyższym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo (lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa), w tym aport, także nie może obejmować/dotyczyć zobowiązań przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 55(4) Kodeksu cywilnego, nabywca przedsiębiorstwa jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą zajego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, ogranicza się do wartości nabytego przedsiębiorstwa według stanu w chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela. Odpowiedzialności tej nie można bez zgody wierzyciela wyłączyć ani ograniczyć. Zobowiązania ujawnione w księgach Spółki dotyczące Oddziału nie uregulowane na dzień wniesienia aportu do Nowej Spółki będą regulowane przez Nową Spółkę.

Wyodrębnienie formalnoprawne CS w Oddział spowoduje dodatkowe skutki wskazane już w opisie zdarzenia przyszłego:

• Oddział zostanie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym
  
• Oddział będzie posiadał swoją firmę i adres,
  
• Oddział, będzie zatrudniał personel, będzie pracodawcą w rozumieniu przepisów prawa pracy, a także zakładem pracy i płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych; w tym zakresie oddział będzie posługiwał się własnym nr NIP,
  
• Oddział będzie podlegał rygorom statystyki publicznej i będzie posiadał wyodrębniony nr REGON,
  
• Oddział będzie posiadał przynajmniej jeden rachunek bankowy i pieczątkę.
  
  

Ponadto, przed wyodrębnieniem CS w Oddział, zostanie powołana osoba kierująca pracą Oddziału oraz zostaną do niego przypisane w systemie księgowym, funkcjonalnie związane z jego działalnością należności i zobowiązania.

W związku z powyższym należy uznać, że Oddział ? Centrum Sprzedaży będące zespołem składników majątkowych wydzielonych w ramach Spółki do realizacji wskazanych powyżej zadań stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Pogląd powyższy podziela Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lutego 2011 r., sygn. IPPB5/423-796/10-5/DG, interpretacji Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. IPPB5/423-812/10-2/MB, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2011 r., sygn. IPPB5/423-259/11-2/DG, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lutego 2010 r., sygn. ILPB3/423-1020/09-5/EK, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 lutego 2011 r., sygn. ILPB3/423-903/10-3/EK.

Ad.2. Na podstawie art. 12, ust. 1 pkt 7 ustawy CIT. ?przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce i kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część?.

Jak Wnioskodawca argumentuje powyżej, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przedmiot wkładu niepieniężnego stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

W konsekwencji wniesienie tych składników majątku w formie aportu do Nowej Spółki nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki.

Pogląd powyższy podziela Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. IPPB5/423-812/10-2/MB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.