CIT - w zakresie skutków podatkowych pozyskania dofinansowania na realizację projektu ?Wzmocnienie (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.10.2010 r. (data wpływu 21.10.2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27.12.2010 r. (data nadania 28.12.2010 r., data wpływu 31.12.2010 r.) na wezwanie Nr IPPB5/423-710/10-2/AS z dnia 16.12.2010 r. (dat nadania 16.12.2010 r., data odbioru 21.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych pozyskania dofinansowania na realizację projektu ?Wzmocnienie kapitałowe P. Sp. z o. o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj.? w ramach Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013:

- odnośnie kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów (pytanie Nr 13, 14, 16) ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21.10.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych pozyskania dofinansowania na realizację projektu ?Wzmocnienie kapitałowe P Sp. z o. o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj? w ramach Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013:

- odnośnie kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów (pytanie Nr 13, 14, 16).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący polską spółką kapitałową posiada fundusz poręczeniowy. Spółka (dalej jako: ?Beneficjent?) w dniu 30 listopada 2009 r. zawarła z Województwem, reprezentowanym przez Dyrektora Agencji Wspierania Przedsiębiorczości, Umowę (dalej jako: ?Umowa?) o dofinansowanie realizacji Projektu pn. ?Wzmocnienie kapitałowe P Sp. z o.o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj? w ramach poddziałania 2.1.2. ?Dokapitalizowanie i tworzenie funduszy poręczeniowych? Osi Priorytetowej II ?Infrastruktura Ekonomiczna? Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, który został przyjęty uchwalą Zarządu Województwa (dalej jako: ?RPO W 2007-2013?.

W dniu 25 marca 2010 r. Strony zawarły Aneks do ww. Umowy. Umowa została zawarta przez Strony na czas określony, tj. do momentu zrealizowania przez obie Strony wszystkich wynikających dla nich z Umowy obowiązków (§ 5 ust. 2 Umowy).

Z postanowień ww. Umowy, po uwzględnieniu zmian dokonanych Aneksem, wynikają następujące okoliczności:

1. Umowa określa szczegółowe zasady, tryb i warunki, na jakich dokonane będzie przekazanie, wykorzystanie i rozliczenie dofinansowania Projektu w formie ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu?, w tym wydatków kwalifikowanych? poniesionych przez Beneficjenta (Spółka w taki sposób jest zwana także w treści Umowy) na realizację Projektu (§ 2 ust. 1 Umowy). Przedmiotem Umowy jest ?wdrożenie przez Beneficjenta zwrotnego instrumentu finansowego poręczeniowego?, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców, ze środków pochodzących ze ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? oraz środków własnych Beneficjenta (§ 2 ust. 2 Umowy) ? przedsięwzięcie będące przedmiotem Umowy stanowi Projekt? (§ 1 ust. 10 Umowy). Beneficjent w związku z powyższym jest zobowiązany do udzielania (w określonej ilości) poręczeń zobowiązań zaciągniętych przez takich dłużników, którzy spełniają kryteria określone w Umowie (§ 2 ust. 3 Umowy).

2. Projekt, o którym mowa powyżej, korzysta z dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy).

3. W Umowie brak jest postanowień regulujących kwestię przejścia prawa własności dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? na rzecz Beneficjenta. W Umowie brak jest także postanowień regulujących kwestię, w czyim imieniu oraz na czyj rachunek Beneficjent dysponuje kwotą takiego dofinansowania. Strony nie regulują kwestii, czy wkładem tym Beneficjent dysponuje w swoim imieniu oraz na swój rachunek, czy raczej w swoim imieniu, ale na cudzy rachunek, a może jednak w cudzym imieniu oraz na cudzy rachunek. Strony jedynie stanowią że dofinansowanie ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? jest ?przekazywane? Beneficjentowi na ?wdrożenie przez Beneficjenta zwrotnego instrumentu finansowego poręczeniowego? tj. na udzielanie poręczeń oznaczonym przedsiębiorcom.

4. Zgodnie z Umową (§ 1 ust. 26) ?wkładem finansowym?, o którym mowa powyżej, jest wkład, o którym mowa w art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L.2006.210.25 z późn. zm.).Zgodnie z art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006 jest to wkład na wsparcie ?instrumentów inżynierii finansowej dla przedsiębiorstw? (którymi to ?instrumentami? są m.in. fundusze gwarancyjne ? poręczeniowe, tj. także fundusz Beneficjenta), pochodzący ze środków finansowych należących do funduszu strukturalnego UE, które fundusz ten przeznacza na sfinansowanie wydatków ponoszonych przez ww. ?instrument? w celu realizacji ?operacji? (którym jest Projekt p.n. ?Wzmocnienie kapitałowe P Sp. z o.o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MSP w woj? ? por. art. 2 pkt 3 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006).W wykonaniu dyspozycji art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006 wkład ten przekazywany jest Beneficjentowi w ramach RPO W 2007-2013.Zgodnie z dyspozycją art. 20 ust. 4 Ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. 2006 r. Nr 227 poz. 1658 z późn, zm.), cyt. ?Rada Ministrów, na wniosek ministra właściwego do spraw rozwoju regionalnego, określa, w drodze uchwały, zakres i warunki dofinansowania programu opracowanego przez zarząd województwa środkami pochodzącymi z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych.

? W wykonaniu dyspozycji tego przepisu Rada Ministrów podjęła uchwalę Nr 99 z dnia 10 czerwca 2009 r. w sprawie zakresu i warunków dofinansowania Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 (dalej jako: ?Uchwała?). Zgodnie z tą Uchwałą na realizację m.in. Osi Priorytetowej II ?lnfrastruktura Ekonomiczna? RPO W 2007-2013 przeznacza się środki z budżetu państwa pochodzące z EFRR (§ 1 ust. 1 Uchwały), przy czym w odniesieniu do realizacji (w ramach tej Osi) ?instrumentów inżynierii finansowej? przeznacza się dodatkowo w odpowiedniej części inne, niepochodzące z EFRR, środki z budżetu państwa (§ 2 ust. 1 Uchwały).Dofinansowywanie RPO W 2007-2013 ww. środkami odbywa się na zasadach określonych w tekście jednolitym Kontraktu Wojewódzkiego dla Województwa (dalej jako: ?kontrakt? zawartym w dniu 6 II 2008 r. pomiędzy Ministrem Rozwoju Regionalnego oraz Zarządem Województwa, który to tekst jednolity stanowi załącznik 12 do zawartego w dniu 14 stycznia 2010 r. Aneksu nr 3 do tego Kontraktu.Realizacja RPO W 2007-2013 w odniesieniu do ?instrumentów inżynierii finansowej? dofinansowywana jest środkami z budżetu państwa pochodzącymi z EFRR oraz innymi, niepochodzącymi z EFRR, środkami z budżetu państwa (na poziomie maksymalnie 95%) oraz tzw. wkładem krajowym (na poziomie minimalnie 5%, który może być wyższy w przypadku, gdy Beneficjent wniesie środki własne wyższe niż 5%). Na tzw. wkład krajowy składają się: środki własne beneficjentów RPO W 2007-2013.

5. Omówiony wyżej wkład finansowy (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy) ? którego źródłem pochodzenia są środki finansowe EFRR przeznaczone na realizację RPO W 2007-2013 oraz inne środki z budżetu państwa ? razem ze środkami własnymi Beneficjenta stanowią tzw. ?Kapitał przeznaczony na realizację Projektu?, tj. łączną wartość środków finansowych, które są przeznaczone na wdrożenie przez Beneficjenta zwrotnego instrumentu poręczeniowego (§ 1 ust. 19 Umowy).Te środki finansowe służą pokryciu odpowiedzialności cywilnej Beneficjenta wobec wierzycieli za cudze zobowiązania, za które Beneficjent (w ramach realizacji Projektu) poręcza w razie gdyby nie doszło do spełnienia świadczenia przez dłużników oraz zapewniają płynność finansową (wypłacalność) Beneficjenta. Środki te są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, których dysponentem jest Beneficjent, na których to rachunkach spoczywają w celu ewentualnego wykonania zobowiązań Beneficjenta wynikających dla niego z zawartych z klientami umów o udzielenie poręczeń oraz z zawartych z wierzycielami klientów umów poręczeń zobowiązań klientów.Część z tych środków służy także pokryciu ?wydatków kwalifikowanych? ponoszonych przez Beneficjenta na realizację Projektu jako ?kosztów zarządzania Projektem (§ 8 Umowy), o ile tylko zostały zatwierdzone oraz pozytywnie zweryfikowane przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia.Mianowicie Beneficjent uprawniony jest do pobierania z kwoty otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy) ?kosztów zarządzania Projektem? które są kwalifikowane od daty zawarcia Umowy (§ 8 ust. 1-2 Umowy), a w rzeczywistości dopiero od dnia wpływu tego wkładu na rachunki bankowe, których dysponentem jest Beneficjent. Koszty zarządzania Projektem mogą także zostać zwrócone Beneficjentowi ? dopiero po ich uprzednim poniesieniu przez Beneficjenta ze środków własnych oraz po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia ? na zasadzie tzw. refundacji.W przypadku pobrania przez Beneficjenta z kwoty otrzymanego wkładu finansowego kosztów zarządzania Projektem w celu sfinansowania określonych wydatków Beneficjenta oraz braku zaakceptowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia tych wydatków Beneficjent zobowiązany będzie do zwrotu ich równowartości wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia (§ 8 ust. 7 Umowy).W przypadku, gdy wydatki kwalifikowane finansowane są ze środków własnych Beneficjenta mogą zostać zwrócone Beneficjentowi na zasadzie refundacji po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia.Zgodnie z Umową (§ 2 ust. 4 pkt 1-3) Beneficjent jest zobowiązany do minimum ?jednokrotnego obrotu? kapitałem przeznaczonym na realizację Projektu oraz do udzielenia tym dłużnikom, którzy spełniającą kryteria określone w Umowie, określonej ilości poręczeń.Strony postanowiły ze ?jednokrotnym obrotem? kapitałem przeznaczonym na realizację Projektu jest udzielenie przez Beneficjenta poręczeń na rzecz dłużników, którzy spełniają kryteria określone w Umowie, o łącznej wartości równej kapitałowi przeznaczonemu na realizację Projektu, pomniejszonemu o kwalifikowane koszty zarządzania Projektem (§ 1 ust. 18 Umowy).Do wykonania ww. zobowiązań (§ 2 ust. 4 pkt 1-3 Umowy) Beneficjent zobowiązany jest w oznaczonym przez Strony terminie (§ 2 ust. 4 pkt 1 Umowy oraz § 2ust. 4 pkt 2 w zw. z § 1 ust. 15 Umowy oraz § 2 ust. 4 pkt 3 w zw. z § 1 ust. 17 Umowy).Beneficjent dodatkowo jest zobowiązany do lokowania w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych tej części kapitału przeznaczonego na realizację Projektu, która w danym okresie nie zostanie jeszcze bezpośrednio zaangażowana we wdrażanie zwrotnego instrumentu poręczeniowego (§ 12 Umowy), tzn. tej kwoty kapitału przeznaczonego na realizację Projektu, która wdanym okresie nie będzie stanowiła pokrycia łącznej wartości udzielonych poręczeń. Jako bezpieczne i płynne instrumenty finansowe Strony uznają ?obligacje Skarbu Państwa, papiery wartościowe emitowane przez NBP, depozyty bankowe, jednostki uczestnictwa funduszy rynku pieniężnego, działających na podstawie Ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546) oraz obligacje komunalne z gwarancją dojścia emisji do skutku, udzielone przez bank organizujący emisję?.Beneficjent ponadto jest zobowiązany do udzielania poręczeń na warunkach rynkowych po dokonaniu analizy ryzyka ich niespłacenia oraz oceny przedkładanych zabezpieczeń kierując się koniecznością maksymalizacji przychodów z prowadzonej działalności poręczeniowej (§ 9 ust 3 Umowy).

6. Ponieważ Projekt korzysta z dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy), dlatego też Strony w Umowie przewidziały okoliczności, w razie zajścia których Beneficjent jest zobowiązany do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia określonych kwot, a mianowicie:

a)
w przypadku, gdy Beneficjent w danym okresie nie zrealizuje Planu Operacyjnego / Biznes Planu w odniesieniu do zakładanej łącznej wartości udzielanych poręczeń, Instytucja Pośrednicząca II stopnia jest uprawniona do nałożenia na Beneficjenta obowiązku zwrotu kwoty odpowiadającej średniemu dla tego okresu poziomowi procentowemu różnicy między planowanymi, a faktycznie osiągniętymi wskaźnikami (§ 11 Umowy). Kwotę tę Beneficjent będzie zobowiązany zwrócić na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia ze środków finansowych otrzymanych w ramach dofinansowania tytułem zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy), nie zaś ze środków własnych włożonych przez Beneficjenta na realizację Projektu.O wartość zwróconej przez Beneficjenta kwoty będzie pomniejszony kapitał przeznaczony na realizację Projektu.

b)
w przypadku, gdy Beneficjent należycie wykona zobowiązania nałożone na niego § 2 ust. 4 Umowy, Instytucja Pośrednicząca II stopnia zaprosi Beneficjenta do negocjacji, celem zawarcia kolejnej umowy w przedmiocie wdrażania przez Beneficjenta instrumentów inżynierii finansowej ze środków publicznych (§ 14 ust. 1 Umowy). Jeżeli jednak Strony nie porozumieją się co do treści kolejnej umowy i umowa ta nie zostanie zawarta lub nie wejdzie w życie, Beneficjent będzie zobowiązany do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą lI stopnia następujących kwot (§ 15 ust. 1 i nast. Umowy):

- kwoty dofinansowania ?w formie zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? (§ 15 ust. 2 Umowy).

Ponieważ w trakcie realizacji Projektu Beneficjent zawiera z przedsiębiorcami umowy poręczenia zobowiązań klientów, wobec tego istnieje ryzyko, że kwota dofinansowania w postaci zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu ulegnie uszczupleniu na skutek wykonania przez Beneficjenta obowiązków poręczyciela oraz zapłaty na rzecz wierzycieli klientów (Np. banków) długów swoich klientów.

Ponadto do czasu zakończenia realizacji Projektu mogą jeszcze obowiązywać Beneficjenta inne ? ?niewykonane? na ten moment ? umowy o udzielenie poręczeń zobowiązań klientów zawarte z wierzycielami klientów. Te umowy mogą obowiązywać nawet przez 5 lat po zakończeniu realizacji Projektu, który to okres Strony nazwały w Umowie ?okresem trwałości projektu? ? § 1 ust. 17 Umowy.

W przypadku takich umów Beneficjenta, których ?wykonanie? ma nastąpić dopiero po zakończeniu ?okresu trwałości projektu? Strony ustalają harmonogram spłat przez Beneficjenta na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia tej części dofinansowania, która została zaangażowana w ich wykonanie? (§ 15 ust. 5 Umowy).

Strony w Umowie przewidziały ponadto ewentualność, iż Beneficjent nie będzie w stanie zgodnie z harmonogramem spłat zwracać na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia uszczuplonej kwoty dofinansowania w postaci zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu, a to z uwagi na opóźnienia w spłatach przez klientów kwot poręczeń, których im udzielił oraz które wypłacił z kwoty otrzymanego dofinansowania na rzecz ich wierzycieli. W takim przypadku w celu realizacji harmonogramu spłat Beneficjent będzie uprawniony do pobrania odpowiedniej kwoty z rachunku bankowego, na którym ? w okresie harmonogramu spłat ? zgromadzone zostaną tzw. ?Przychody Projektu? pochodzące z gospodarowania przez Beneficjenta zwrotnym, bezpośrednim wkładem finansowym ze środków Programu (§ 1 ust. 37 Umowy ? o ?Przychodach Projektu?, patrz niżej). Kwotę tę Beneficjent będzie mógł pobrać w celu uzupełnienia kwot poręczeń udzielonych przez Beneficjenta z kwoty otrzymanego dofinansowania ? które nie zostaną w całości spłacone przez klientów Beneficjenta stosownie do terminów przewidzianych w harmonogramie spłat ? do wysokości kwot wymaganych przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia od Beneficjenta zgodnie z harmonogramem spłat (§ 15 ust. 9 w zw. z ust. 8 Umowy).

Po zakończeniu okresu harmonogramu spłat Strony ustalą ?kwotę do zwrotu? z uwzględnieniem ewentualnych ?strat? tj. po pomniejszeniu o łączną wartość tych niespłaconych w terminie przez klientów kwot udzielonych im poręczeń (udzielonych im oraz wypłaconych na rzecz ich wierzycieli przez Beneficjenta), które nie zostaną spłacone aż do zakończenia okresu harmonogramu spłat (§ 15 ust. 12 Umowy).

Okoliczność pomniejszenia kwoty dofinansowania ?w formie zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? (podlegającej zwrotowi) o wartość ewentualnych ?strat? nie zmienia faktu, że Beneficjent w dalszym ciągu będzie zobowiązany do zwrotu tej części dofinansowania, która stanowić będzie ?stratę?, w rozumieniu § 15 ust. 12 Umowy. Obowiązek ten jednak będzie odroczony w czasie. W odniesieniu bowiem do tej części dofinansowania (?straty?) obowiązek jej zwrotu powstanie dopiero w momencie przeprowadzenia przez Beneficjenta skutecznej egzekucji.

Mianowicie w przypadku tych poręczeń wypłaconych uprzednio przez Beneficjenta na rzecz wierzycieli klientów, które nie zostaną przez klientów spłacone w terminie na rzecz Beneficjenta (niezależnie, czy będzie to miało miejsce w okresie realizacji Projektu, w okresie trwałości Projektu, czy w okresie zwrotu środków objętych harmonogramem), Beneficjent zobowiązany będzie do zwrotu we właściwym terminie na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia kwoty każdorazowo odzyskanej w toku prowadzonej egzekucji, jednakże z uwzględnieniem (tj. po pomniejszeniu o) kwoty odpowiadającej procentowemu udziałowi środków własnych w całkowitej wartości projektu? (§ 15 ust. 13 w zw. z § 1 ust. 38 Umowy).

Ponieważ istnieje potencjalne ryzyko bezskuteczności egzekucji przez Beneficjenta kwot poręczeń, których Beneficjent udzieli swoim klientom oraz które wypłaci na rzecz ich wierzycieli w wykonaniu swoich obowiązków poręczyciela, dlatego też w odniesieniu do tej części dofinansowania ?w formie zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu?, która odpowiadać będzie wartości poręczeń, których nie uda się Beneficjentowi skutecznie wyegzekwować, nie powstanie po stronie Beneficjenta obowiązek zwrotu jej wartości,

- kwoty ?Przychodów Projektu? jakie zostaną wypracowane przez kwotę dofinansowania w postaci zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu (§ 15 ust. 2 Umowy) - aż do upływu okresu obowiązywania harmonogramu spłat (§ 15 ust. 10 Umowy).

Za ?Przychody Projektu? (§ 1 ust. 37 Umowy) Strony uznają środki finansowe pochodzące z gospodarowania przez Beneficjenta wartością ?kapitału przeznaczonego na realizację Projektu?, tj. pochodzące z gospodarowania zwrotnym, bezpośrednim wkładem finansowym ze środków Programu oraz pochodzące z gospodarowania środkami własnymi Beneficjenta (pomniejszone o ewentualne zobowiązania podatkowe związane z realizacją Projektu), których źródłem są w szczególności:

• przychody związane z udzielaniem poręczeń (m.in. opłaty i prowizje z tytułu udzielonych poręczeń, odsetki od udzielonych poręczeń, odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych),
• przychody z lokowania kapitału przeznaczonego na realizację ?Projektu? w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych w trybie § 12 Umowy.

  
  
  

Zwrotowi na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia będzie podlegała jednakże jedynie taka część ?Przychodów Projektu?, która odpowiadać będzie przychodom, jakie wypracowuje zwrotny, bezpośredni wkład finansowy ze środków Programu do czasu zakończenia ?okresu trwałości Projektu?, a zatem zarówno przychody uzyskane przez Beneficjenta z tytułu tych poręczeń, które będą miały pokrycie w kwocie otrzymanego wkładu finansowego ze środków Programu, jak również przychody z lokowania w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych tej części zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu, która nie Zostanie zaangażowana w udzielone poręczenia.

Kwota dofinansowania w postaci zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu wraz z kwotą przychodów Projektu, wypracowanych przez to dofinansowanie, będą zwracane przez Beneficjenta po pomniejszeniu o wartość kwalifikowanych kosztów zarządzania Projektem, które zostaną zatwierdzone i pozytywnie zweryfikowane przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia (§ 15 ust. 2 Umowy).

Jeżeli Beneficjent nie dokona zwrotu ww. kwot w zakreślonych terminach, Instytucja Pośrednicząca II stopnia uprawniona jest do naliczania za każdy dzień opóźnienia odsetek w wysokości jak dla zobowiązań podatkowych.

W Umowie ponadto znajduje się postanowienie, zgodnie z którym ewentualnie powstałe ?zyski? (§ 1 ust. 39 Umowy) podlegać będą podziałowi zgodnie z art. 43 ust. 5 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1828/2006 z dnia 8 grudnia 2006 r., ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności oraz rozporządzenia (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (Dz. Urz. UE L.2006.371.1 z późn. zm.) - § 15 ust. 11 Umowy.

?Zyski? stanowią ?Przychody Projektu? ? tj. suma środków finansowych pochodzących zarówno z gospodarowania zwrotnym, bezpośrednim wkładem finansowym ze środków Programu, jak i z gospodarowania środkami własnymi Beneficjenta ? pomniejszone o ?straty? ? tj. o łączną kwotę poręczeń wypłaconych uprzednio przez Beneficjenta na rzecz wierzycieli klientów, które nie zostaną przez klientów spłacone w terminie na rzecz Beneficjenta zarówno w okresie realizacji Projektu, w okresie trwałości Projektu lub w okresie zwrotu środków objętych harmonogramem spłat.

c)

w przypadku, gdy Beneficjent wykorzysta całość lub część kwoty dofinansowania w postaci zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu niezgodnie z Umową Instytucja Pośrednicząca II stopnia wezwie Beneficjenta do zwrotu tej wykorzystanej niezgodnie z Umową kwoty wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych (§ 16 ust. 1 Umowy), naliczanymi od dnia przekazania tej kwoty Beneficjentowi (§ 16 ust. 3 Umowy).

d)

w przypadku, gdy Umowa zostanie rozwiązana przez Strony, wypowiedziana przez jedną ze Stron, rozwiązana w trybie natychmiastowym przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, Beneficjent będzie zobowiązany do zwrotu określonych kwot na zasadach wskazanych w pkt b) lub pkt c) powyżej (§ 27 Umowy).

W uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował, że:

• podmioty zaangażowane w Projekt z określeniem ich roli przy jego realizacji, zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie oraz na podstawie RPO W 2007-2013:
  1. Sp. z o.o. ? Beneficjent,
  2. Zarząd Województwa (Departament Strategii i Rozwoju Regionalnego) - Instytucja Zarządzająca PO/RPO,
  3. Instytucja Pośrednicząca - nie dotyczy,
  4. Agencja Wspierania Przedsiębiorczości (Instytucja Wdrażająca) ? Instytucja Pośrednicząca II stopnia oraz Instytucja odpowiedzialna za dokonywanie płatności na rzecz Beneficjentów,
  5. Bank Gospodarstwa Krajowego - Instytucja odpowiedzialna za dokonywanie płatności na rzecz Beneficjentów,
  6. Ministerstwo Finansów - Instytucja odpowiedzialna za otrzymanie płatności dokonywanych przez KE,
  7. Ministerstwo Rozwoju Regionalnego - Instytucja Certyfikująca (Departament Instytucji Certyfikującej),
  8. Wojewoda L- Instytucja pośrednicząca w certyfikacji,
  9. Minister właściwy ds. finansów publicznych oraz Minister właściwy ds. Rozwoju Regionalnego - Dysponent części budżetowej;

• źródła i sposób finansowania Projektu, zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie, z uwzględnieniem podziału na środki europejskie (płatności) oraz krajowe (dotacja celowa):
  • wkład ze środków unijnych na działanie 2.1 Instrumenty pożyczkowe i poręczeniowe dla przedsiębiorstw Poddziałanie 2.1.2. Dokapitalizowanie tworzenie funduszy poręczeń kredytowych RPO W 2007-2013 ? 36.138.426,65 PLN,
  • wkład ze środków krajowych ? Budżet Państwa ? 6.377.369,42 PLN.Wsparcie finansowe z ramach projektu zostało przekazane jednorazowo (z uwzględnieniem dwóch źródeł pochodzenia środków) na rachunek Beneficjenta po uprzednim złożeniu wniosku o płatność zgodnie z umową o dofinansowanie projektu.
    Zgodnie ze Szczegółowym Opisem Osi Priorytetowych RPO W 2007-2013 - Uszczegółowienie Programu źródła finansowania Poddziałania 2.1.2 Dokapitalizowanie i tworzenie funduszy poręczeń kredytowych RPO W 2007-2013 przedstawia się następująco:
    • wkład ze środków unijnych na działanie 2.1 Instrumenty pożyczkowe i poręczeniowe dla przedsiębiorstw Poddziałanie 2.1.2. Dokapitalizowanie i tworzenie funduszy poręczeń kredytowych RPO W 2007-2013 ? 12.938.027,00 Euro
    • wkład ze środków krajowych ? Budżet Państwa? 1.873.993 Euro
    • wkład ze środków prywatnych (min. wkład własny Beneficjentów) ? 2.686.096 Euro.

• środki pomocowe zostały wypłacone po raz pierwszy:
  • Spółce, tj. Polskiemu Funduszowi Gwarancyjnemu Sp. z o.o. w dniu 1 kwietnia 2010 r.;
  • Spółka, tj. Polski Fundusz Gwarancyjny Sp. z o. o. udzieliła pierwszego poręczenia przedsiębiorcy w dniu 22 czerwca 2010 r. Spółka, tj. Polski Fundusz Gwarancyjny Sp. z o. o. poniosła pierwszy wydatek kwalifikowany w zakresie kosztów zarządzania w projekcie w dniu 16 grudnia 2009 r. (podlegający następnie refundacji z przekazanego wsparcia).

• w praktyce Projekt polega na udzielaniu poręczeń na drodze prawa cywilnego kredytów przyznanych przez Banki przedsiębiorcom z województwa lubelskiego ? ?wydatek kwalifikowany?. Tenże wydatek w projekcie rozumiany jest jako zobowiązanie Spółki wobec wierzyciela, tj. Banku do wykonania zobowiązania jego dłużnika (przedsiębiorcy, kredytobiorcy) i w zamian za tego dłużnika na wypadek gdyby dłużnik swojego zobowiązania nie wykonał Pod pojęciem ?wydatek kwalifikowany? nie kryje się rzeczywisty wydatek Spółki w postaci zmniejszenia aktywów lub zwiększenia pasywów jej majątku poniesionego w związku z wykonaniem zobowiązania w zamian za dłużnika. Sformułowanie ?wydatek kwalifikowany? jest tylko pojęciem umownym i oznacza taką kwotę do wysokości której Spółka zobowiązuje się poręczyć zobowiązanie klienta Spółki ? przedsiębiorcy wobec osoby trzeciej, tj. Banku i która wynika z umowy poręczenia zawartej przez Spółkę z wierzycielem (Bankiem). Realizacja powyższych wydatków kwalifikowanych jako podstawowych w projekcie możliwa jest dzięki przeznaczeniu w ramach prowizji za zarządzanie środków na pokrycie kosztów zarządzania, o których mowa niżej.

• przy realizacji Projektu Spółka ponosi następujące wydatki:

1) udzielone poręczenie (wydatek kwalifikowany w projekcie rozumiany jako zobowiązanie Spółki wobec wierzyciela, tj. Banku do wykonania zobowiązania jego dłużnika i w zamian za tego dłużnika na wypadek gdyby dłużnik swojego zobowiązania nie wykonał),
2) Koszty zarządzania funduszem, w tym:

a) wynagrodzenia pracowników,
b) narzuty na wynagrodzenia,
c) wynajem powierzchni,
d) opłaty eksploatacyjne (energia elektryczna, woda, gaz, etc.),
e) usługi obce (w tym usługi pocztowe, telefoniczne, wynajmu samochodów)
f) koszty analiz, ekspertyz, itp.,
g) zakup sprzętu komputerowego,
h) zakup pozostałego wyposażenia biurowego,
i) koszty postępowań sądowych i egzekucyjnych,
j) inne wydatki niezbędne do realizacji projektu

• Spółka realizuje Projekt z udziałem środków z wkładu własnego w wysokości 14.171.932,02 PLN.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w dniu wpływu na rachunek bankowy Beneficjenta (Spółki) ? kwota dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop....
2. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w dniu pobrania określonej kwoty z otrzymanego zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? oraz jej wydatkowania na tzw. ?,koszty zarządzania Projektem? ponoszone przez Beneficjenta (Spółkę) na realizację Projektu ? wydatkowana kwota stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop....
3. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w dniu zatwierdzenia oraz pozytywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia ?wydatków kwalifikowanych? pobranych uprzednio z kwoty otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? oraz wydatkowanych przez Beneficjenta (Spółkę) ? wydatkowana uprzednio kwota stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop...
4. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako ?wydatku kwalifikowanego?, kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? oraz bezprawnie wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę), codo której z tego powodu Beneficjent (Spółka) zobowiązany będzie do jej zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia ? należało będzie dokonać korekty wstecznej przychodów podatkowych z dnia wydatkowania tej kwoty, czy raczej należało będzie jej wartość wykazać w podstawie opodatkowania po stronie podatkowych kosztów uzyskania przychodów w dniu jej niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia...
5. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego w przypadku wykonania przez Beneficjenta (Spółkę) obowiązków poręczyciela oraz zapłaty z dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? na rzecz wierzycieli klientów (np. banków) długów swoich klientów tytułem poręczenia ? w dniu zapłaty na rzecz wierzycieli klientów kwoty poręczenia ? kwota ta stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop...
6. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego ?Przychody Projektu?, które Beneficjent (Spółka) uzyska tytułem udzielania poręczeń (m.in. opłaty i prowizje z tytułu udzielonych poręczeń, odsetki od udzielonych poręczeń, odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych) ? które to ?Przychody? będą pochodziły z gospodarowania przez Beneficjenta (Spółkę) zwrotnym, bezpośrednim wkładem finansowym ze środków Programu? ? stanowić będą po stronie Beneficjenta (Spółki) przychody podatkowe na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop, ujmowane w podstawie opodatkowania zgodnie z regułami art. 12 ust. 3 i nast. u.pdop lub art. 12 ust. 4 pkt 2 u.pdop...
7. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego ?Przychody Projektu?, które Beneficjent (Spółka) uzyska tytułem lokowania w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych tej części ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? ? która w danym okresie nie zostanie jeszcze bezpośrednio zaangażowana we wdrażanie zwrotnego instrumentu poręczeniowego (tj. przeznaczona na realizację Projektu) i nie będzie stanowiła pokrycia łącznej wartości udzielonych poręczeń ? stanowić będą po stronie Beneficjenta (Spółki) przychody podatkowe na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop...
8. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w dniu przydzielenia oraz wypłaty Beneficjentowi (Spółce) określonej kwoty z tytułu podziału ?zysków?? kwota ta stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop...
9. W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w dniu wpływu na rachunek bankowy Beneficjenta (Spółki) ? kwota dofinansowania ??w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop., to czy w takim razie przychód ten będzie stanowić, w tym dniu, dochód wolny od podatku na podstawie któregokolwiek przepisu art. 17 ust. 1 u.pdop...
10. W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w przypadku, o których mowa w Pytaniu nr 2 ? kwota dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust.

    1 u.pdop, toczy ? w takim razie ? przychód ten będzie stanowić, w dniu określonym w tym przypadku, dochód wolny od podatku na podstawie któregokolwiek przepisu art. 17 ust. 1 u.pdop...

11. W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w przypadku, o których mowa w Pytaniu nr 3 ? kwota dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop., to czy ? w takim razie ? przychód ten będzie stanowić, w dniu określonym w tym przypadku, dochód wolny od podatku na podstawie któregokolwiek przepisu art. 17 ust. 1 u.pdop...
12. W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w przypadku, o których mowa w Pytaniu nr 5 ? kwota dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop., to czy ? w takim razie ? przychód ten będzie stanowić, w dniu określonym w tym przypadku, dochód wolny od podatku na podstawie któregokolwiek przepisu art. 17 ust. 1 u.pdop...
13. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego koszty ? które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na ?wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego?, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców), a ponadto które zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) z pobranej kwoty otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? ? stanowią koszty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop., niestanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów...
14. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego w przypadku, gdy koszty poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na ?wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego?, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych, a dopiero później zostaną zwrócone Beneficjentowi na zasadzie refundacji ze środków dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? (po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia) ? to czy pierwotnie poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych koszty ? z chwilą ich refundacji ? będą stanowić koszty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop, niestanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów, wobec czego Beneficjent (Spółka) zobowiązany będzie dokonać korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów...
15. W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w przypadku, o którym mowa w Pytaniu nr 14, ? istniał będzie obowiązek dokonania korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów, to czy ? w takim razie ? należało będzie dokonać korekty wstecznej z dnia pierwotnego ich ujęcia w podstawie opodatkowania wydatkowania zgodnie z regułami art. 15 ust. 4-4e u.pdop, czy raczej należało będzie dokonać korekty na bieżąco w dniu otrzymania przez Beneficjenta (Spółkę) zwrotu ich równowartości na zasadzie refundacji...
16. Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego koszty ? które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego?, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców), a ponadto które zostaną bezprawnie wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) z pobranej kwoty otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? ? w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako ?wydatku kwalifikowanego?, kwoty uprzednio pobranej oraz wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę), co do której z tego powodu Beneficjent (Spółka) zobowiązany będzie do jej zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia ? stanowią koszty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop, niestanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów...
17. W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w przypadku, o których mowa w Pytaniu nr 16 ? koszty, które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na), wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego?) nie będą stanowić kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop., to czy ? w takim razie ? należało będzie dokonać korekty wstecznej podatkowych kosztów uzyskania przychodów z dnia potrącalności tychże kosztów, ustalonego zgodnie z regułami art. 15 ust. 4-4e u.pdop., czy raczej należało będzie ich wartość wykazać w podstawie opodatkowania po stronie podatkowych kosztów uzyskania przychodów w dniu niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako ?wydatku kwalifikowanego?, kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? oraz bezprawnie wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę)...
    
    

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytania Nr: 13, 14, 16 w zakresie kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek odnośnie pytań Nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 15, 16 i 17 zostanie rozpatrzony w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko do pytania Nr 13:

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. ?wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust 1 pkt (...) 53 (...)?.

Aby można było mówić o ?bezpośrednim sfinansowaniu? danego kosztu z dochodu wolnego od podatku m. in. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 u.pdop, to najpóźniej na dzień jego sfinansowania musiał powstać po stronie podatnika dochód wolny od podatku, a zatem najpóźniej na dzień jego sfinansowania podatnik musiał już uzyskać przychód podatkowy i to w takich okolicznościach, które uzasadniały zwolnienie od podatku dochodu powstałego z jego tytułu.

Niewykluczone jest, że ? w ocenie Ministra Finansów ? w którymś z dni, o których mowa w Pytaniach nr 1, 2, 3 powstanie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop. W takim razie, jak to wykazano w stanowiskach do pytań nr 9, 10, 11 tenże przychód podatkowy Beneficjenta (Spółki) ? w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? stanowić będzie zarazem dochód wolny od podatku na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 53 u.pdop.

W ocenie Wnioskodawcy powyższa sytuacja rzutować będzie na kwalifikację prawną ? na gruncie u.pdop ? kosztów ponoszonych przez Beneficjenta (Spółkę) w ramach działalności poręczeniowej prowadzonej w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców).

Mianowicie w przypadku, gdy tego rodzaju koszty zostaną przez Beneficjenta (Spółkę) pokryte z kwoty uprzednio otrzymanego przezeń dofinansowania w formie zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu, które zarazem uprzednio stanowiło dochód wolny od podatku na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 53 u.pdop, to wówczas ? na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 58 u.pdop ? koszty te (Np. z tytułu wynagrodzeń pracowników, dostawców, usługodawców, itd.) nie będą stanowiły podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Z powyższych względów w okolicznościach zdarzenia przyszłego koszty, które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na wdrożenie ?zwrotnego instrumentu poręczeniowego? skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców), a ponadto które zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) z pobranej kwoty otrzymanego zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu ? stanowią koszty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop niestanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko do pytania Nr 14:

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. ?wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt (...) 53 (...)?.

Aby można było mówić o bezpośrednim sfinansowaniu danego podatkowego kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 zd. 1 u.pdop z dochodu wolnego od podatku m.in. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 u.pdop, to najpóźniej na dzień jego sfinansowania musiał powstać po stronie podatnika dochód wolny od podatku, a zatem najpóźniej na dzień jego sfinansowania podatnik musiał już uzyskać przychód podatkowy i to w takich okolicznościach, które uzasadniały zwolnienie od podatku dochodu powstałego z jego tytułu.

Nie można zatem mówić o bezpośrednim sfinansowaniu danego kosztu z dochodu wolnego od podatku, jeżeli na moment zmniejszenia aktywów majątku podatnika tytułem poniesionego przezeń kosztu (Np. z tytułu wypłaty wynagrodzeń pracowników, dostawców, usługodawców itd.) po stronie podatnika nie powstał jeszcze dochód wolny od podatku, z którego tenże koszt miałby zostać sfinansowany. Inaczej mówiąc, jeżeli podatnik nie posiada jeszcze aktywów majątku, z tytułu uzyskania których powstał po jego stronie dochód wolny od podatku, to nie można mówić, że koszty ponoszone przez podatnika mogą być przezeń bezpośrednio sfinansowane z takich aktywów majątku, albowiem takich aktywów w majątku podatnika po prostu jeszcze nie ma. Dlatego też, jeżeli podatnik dany koszt sfinansuje ze środków własnych, które nie stanowiły dochodu wolnego od podatku, to koszt ten stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodów w dniu jego potrącalności ustalonym zgodnie z regułami art. 15 ust. 4-4e u.pdop (oczywiście pod warunkiem, że koszt ten został poniesiony przez podatnika w okolicznościach hipotezy art. 15 ust. 1 zd. 1 u.pdop i nie znajduje do niego zastosowania żaden inny przepis art. 16 ust. 1 u.pdop) W odniesieniu do takiego kosztu ? na dzień jego potrącalności ? nie może znaleźć zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop, albowiem nie zachodzą okoliczności hipotezy normy prawnej w nim wyrażonej.

Należy zauważyć, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop stanowi wyjątek od zasady ujmowania po stronie podatkowych kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów poniesionych przez podatnika w okolicznościach hipotezy art. 15 ust. 1 zd. 1 u.pdop. Dlatego też ? zgodnie z zasadą exceptiones non sunt extentendae ? występującego w tym przepisie sformułowania ?bezpośrednio sfinansowanych? nie można interpretować rozszerzająco, np. przez pryzmat niepisanej oraz pozanormatywnej zasady neutralności tych kosztów ? spośród ogółu kosztów ponoszonych przez podatnika ? którym mogą odpowiadać w przyszłości otrzymane przez podatnika przychody ze źródeł, z których dochód jest wolny od podatku.

A zatem w przypadku, gdy ? podatnik dany podatkowy koszt uzyskania przychodów sfinansuje ze środków własnych, które (na dzień jego potrącalności) nie stanowiły dochodu wolnego od podatku, a następnie uprawniony organ koszt ten sklasyfikuje jako ?wydatek kwalifikowany?, który może w przyszłości podlegać refundacji ze środków dofinansowania (stanowiącego po stronie podatnika ? z chwilą jego otrzymania ? dochód wolny od podatku) ? to nie można twierdzić, że uprzednio poniesiony przez podatnika podatkowy koszt uzyskania przychodów sfinansowany ze środków własnych, z chwilą otrzymania w przyszłości refundacji ze środków dofinansowania, stanowiącego po jego stronie dochód wolny od podatku, utraci status podatkowego kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop. W tym przypadku nie dochodzi bowiem do ?bezpośredniego sfinansowania? kosztu z dochodu wolnego od podatku.

Oprócz powyższego należy zauważyć, że kosztu uzyskania przychodów sfinansowanego ze środków własnych podatnika, który podlega następnie refundacji ze środków dofinansowania, stanowiącego po jego stronie dochód wolny od podatku, nie można wyłączyć z podstawy opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 3 u.pdop. Wynika to z tego, że koszt ten pierwotnie został poniesiony przez podatnika ? nie w celu uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód jest wolny od podatku ? lecz w celu ?osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów?, w ramach przedmiotu prowadzonej działalności (w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w ramach działalności poręczeniowej prowadzonej przez Beneficjenta). Jedyna różnica, jaka odróżnia ten koszt od innych podatkowych kosztów uzyskania przychodów jest taka, że został on sklasyfikowany przez uprawniony organ jako ?wydatek kwalifikowany?, nadający się do refundacji. Ta różnica nie ma jednak prawnego znaczenia na gruncie u.pdop.

Powyższe argumenty uzasadniają stanowisko, że na dzień otrzymania przez podatnika refundacji ze środków dofinansowania ? stanowiącego po jego stronie dochód wolny od podatku - brak jest podstaw do dokonania korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów sfinansowanych uprzednio ze środków własnych podatnika, które następnie zostały mu zrefundowane.

W okolicznościach zdarzenia przyszłego zatem ? bez względu na fakt otrzymania przez Beneficjenta (Spółkę) refundacji ze środków dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? ? brak jest podstaw do dokonania korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów sfinansowanych uprzednio ze środków własnych Beneficjenta (Spółkę), które następnie zostały mu zrefundowane.

Z powyższych względów, w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w przypadku, gdy koszty poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na ?wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego?, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych, a dopiero później zostaną zwrócone Beneficjentowi na zasadzie refundacji ze środków dofinansowania ?w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? (po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia) ? to pierwotnie poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych koszty ? z chwilą ich refundacji ? nie będą stanowić kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop., niestanowiących podatkowych kosztów uzyskania przychodów, wobec czego Beneficjent (Spółka) nie będzie zobowiązany dokonać korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko do pytania Nr 16:

W okolicznościach zdarzenia przyszłego może zdarzyć się taka sytuacja, w której Beneficjent (Spółkę) ? prowadząc działalność poręczeniową w wykonaniu obowiązków, które nakłada na niego Umowa (tj. na ?wdrożenie Zwrotnego instrumentu poręczeniowego?, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) ? poniesie takie koszty, które nie zostaną zatwierdzone ani pozytywnie zweryfikowane przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako ?wydatki kwalifikowane?. W tym przypadku, jeżeli Beneficjent (Spółka) sfinansował uprzednio koszty niebędące ?wydatkami kwalifikowanymi? z pobranej kwoty otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? ? zobowiązany będzie do jej zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia.

Jak to wykazano w stanowiskach do pytań nr 2 oraz nr 10, w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w dniu pobrania określonej kwoty z otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? oraz jej wydatkowania na tzw. ?koszty zarządzania Projektem? ponoszone przez Beneficjenta (Spółkę) na realizację Projektu ? wydatkowana kwota stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop, podlegający zwolnieniu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 u.pdop.

W konsekwencji, jak to wykazano w stanowisku do pytania nr 13, w okolicznościach zdarzenia przyszłego, koszty, które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w ramach realizacji Projektu, a ponadto które zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) z pobranej kwoty otrzymanego zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu?? na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop. nie będą stanowić podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak, jak to wykazano w stanowisku do pytania nr 4, w okolicznościach zdarzenia przyszłego ? w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako ?wydatku kwalifikowanego?, kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? oraz wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę), co do której z tego powodu Beneficjent (Spółka) zobowiązany będzie do jej zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia ? należało będzie dokonać korekty wstecznej przychodów podatkowych z dnia wydatkowania tej kwoty.

Z powyższego wynika, że w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako ?wydatku kwalifikowanego?, kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? oraz wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę), nigdy ? w odniesieniu do tej kwoty ? nie doszło do powstania po stronie Beneficjenta dochodu wolnego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 u.pdop. Nie można zatem ? w omawianym przypadku ? twierdzić, że koszty, które zostały poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w ramach realizacji Projektu, zostały ?bezpośrednio sfinansowane? z dochodu wolnego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 u.pdop. Ponieważ ? w omawianym przypadku ? kwota dofinansowania bezprawnie uprzednio pobrana z otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? z chwilą jej nieuprawnionego pobrania oraz wydatkowania, stanowiła świadczenie nienależne Beneficjentowi (Spółce) w rozumieniu art. 410 § 2 KC (o które Beneficjent (Spółka) bezpodstawnie się wzbogacił w rozumieniu art. 405 KC), dlatego też wykluczone jest w odniesieniu do tej kwoty uznanie jej za przychód podatkowy po stronie Beneficjent (Spółka), a przez to za dochód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 u.pdop.

W konsekwencji koszty, które ? w omawianym przypadku ? zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w ramach realizacji Projektu, nie mogą stanowić kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop, i jeżeli tylko zostaną przez Beneficjenta (Spółkę) poniesione w okolicznościach hipotezy art. 15 ust. 1 zd. 1 u.pdop oraz nie będzie w odniesieniu do nich znajdował zastosowania żaden inny przepis art. 16 ust. 1 u.pdop, to koszty takie będą stanowić podatkowe koszty uzyskania przychodów.

Z powyższych względów, w okolicznościach zdarzenia przyszłego koszty ? które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na ?wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego?, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców), a ponadto które zostaną bezprawnie wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) z pobranej kwoty otrzymanego ?zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu? ? w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako ?wydatku kwalifikowanego?, kwoty uprzednio pobranej oraz wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę), co do której z tego powodu Beneficjent (Spółka) zobowiązany będzie do jej zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia ? nie będą stanowić kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop.

Na tle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.).

ZAPYTAJ ONLINE