W zakresie ustalenia czy Bank uprawniony jest do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z nabycia (...)

22.12.2014

W zakresie ustalenia czy Bank uprawniony jest do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z nabycia przez Bank Systemów/usług wdrożeniowych od Kontrahentów zagranicznych, w części, w której nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT, w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii, przy założeniu, że nabycie Systemów/usług wdrożeniowych spełnia wszystkie warunki uznania ich za nabycie nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz spełnia pozostałe warunki wskazane w art. 18b ustawy

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko ? przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2014 r. (data wpływu 1 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Bank uprawniony jest do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z nabycia przez Bank Systemów/usług wdrożeniowych od Kontrahentów zagranicznych, w części, w której nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT, w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii, przy założeniu, że nabycie Systemów/usług wdrożeniowych spełnia wszystkie warunki uznania ich za nabycie nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz spełnia pozostałe warunki wskazane w art. 18b ustawy ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Bank uprawniony jest do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z nabycia przez Bank Systemów/usług wdrożeniowych od Kontrahentów zagranicznych, w części, w której nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT, w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii, przy założeniu, że nabycie Systemów/usług wdrożeniowych spełnia wszystkie warunki uznania ich za nabycie nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz spełnia pozostałe warunki wskazane w art. 18b ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. (dalej: ?Bank? lub ?Wnioskodawca?) jest bankiem z siedzibą w Polsce prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.).

Bank w latach ubiegłych ponosił wydatki na nabycie autorskich praw majątkowych do systemów informatycznych (dalej ?Systemy?), wydatki na nabycie licencji na korzystanie z Systemów, jak również wydatki związane z wdrożeniem nabytych Systemów (dalej: ?Wydatki na nabycie Systemów?). Wydatki tego typu Bank będzie również ponosił w przyszłości.

W przypadku niektórych Systemów miały/będą miały miejsce sytuacje, w których dostawcy Systemów oraz podmioty świadczące prace wdrożeniowe były/będą podmiotami nie posiadającymi siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (dalej ?Kontrahenci zagraniczni?).

W konsekwencji, w odniesieniu do części Wydatków na nabycie Systemów, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej ?ustawa o VAT?) Bank jako nabywca zobowiązany był do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu usług (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT).

W związku z nabytymi Systemami/pracami wdrożeniowymi zależnie od ich przeznaczenia Bank mógł dokonać także odliczenia części podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Część podatku naliczonego, tj. część, w stosunku do której nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT, została ujęta w wartości początkowej Systemów przy ich wprowadzaniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W stosunku do Systemów, które Bank zamierza nabyć od Kontrahentów zagranicznych w przyszłości, również rozliczony zostanie import usług oraz zastosowanie znajdzie częściowe odliczenie podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Nabycie przez Bank Systemów spełnia kryteria nabycia nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i ust. 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851; dalej ?ustawa o PDOP?).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Bank uprawniony jest do uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z nabycia przez Bank Systemów/usług wdrożeniowych od Kontrahentów zagranicznych, w części, w której nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT, w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii, przy założeniu, że nabycie Systemów/usług wdrożeniowych spełnia wszystkie warunki uznania ich za nabycie nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz spełnia pozostałe warunki wskazane w art. 18b ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy założeniu, że Wydatki na nabycie Systemów od Kontrahentów zagranicznych spełniają warunki uznania ich za nabycie nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i ust. 2a ustawy o PDOP oraz spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 18b ustawy o PDOP, Bank powinien być uprawniony do uwzględnienia w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii podatku naliczonego wynikającego z importu usług, w części w której nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 18b ust. 4 ustawy o PDOP podstawą ustalenia wielkości odliczenia jest kwota wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowej technologii, uwzględnionych w wartości początkowej, w części, w jakiej została zapłacona podmiotowi uprawnionemu w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w roku następującym po tym roku, oraz w której nie została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Natomiast na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP za wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia ? cenę ich nabycia. Stosownie do art. 16g ust. 3 ustawy o PDOP za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT.

Mając na uwadze brzmienie powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, podatek od towarów i usług rozliczony przez Bank z tytułu importu usług (naliczony na Wydatkach na nabycie Systemów), w części, w której Bankowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, spełnia warunki do uwzględnienia go w podstawie ustalania wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w przypadku importu usług zastosowanie znajduje mechanizm rozliczenia podatku przez nabywcę usługi. Rozwiązanie takie zostało wprowadzone ze względu na fakt, że łatwiejszym i skuteczniejszym sposobem dochodzenia podatku jest jego rozliczenie przez nabywcę usługi, który zamieszkuje w kraju lub posiada w nim siedzibę, niż od zagranicznego sprzedawcy. W tym też celu ? aby odprowadzić do urzędu skarbowego wcześniej zadeklarowany podatek ? nadano nabywcy status podatnika, który dokonuje rozliczenia podatku od towarów i usług w przypadku importu usług.

W konsekwencji podatek od towarów i usług nie jest wykazywany przez Kontrahentów zagranicznych na fakturach związanych z nabyciem Systemów, a rozliczany jest przez Bank z urzędem skarbowym. Niemniej jednak należy podkreślić, że obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu usług ciąży na Banku wyłącznie z uwagi na ponoszenie Wydatków na nabycie Systemów. Gdyby bowiem usługodawcą był podmiot krajowy kwota podatku zostałaby mu zapłacona przez Bank, a sam podatek rozliczony zostałby przez polskiego usługodawcę (w tym przypadku nie ma wątpliwości, że nieodliczony podatek VAT zwiększa u nabywcy podstawę odliczenia, o której mowa w art. 18b ust. 4 ustawy o PDOP).

W opinii Wnioskodawcy, mechanizm rozliczania podatku od towarów i usług nie powinien determinować prawa nabywcy nowej technologii do uwzględnienia nieodliczonej części podatku naliczonego w kalkulacji podstawy ulgi na nowe technologie. Tym samym ? z punktu widzenia odliczenia, o którym mowa w art. 18b ustawy o PDOP ? nie powinno się różnicować sytuacji, w której rozliczenie podatku należnego następuje przez nabywcę nowej technologii (gdy nabywana jest ona od Kontrahenta zagranicznego) z sytuacją nabycia nowej technologii od kontrahenta krajowego, gdzie rozliczenie podatku od towarów i usług następuje przez podmiot krajowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w przypadku importu usług, jak i nabycia usług od kontrahenta krajowego, ostatecznie uprawnionym do otrzymania kwoty podatku należnego jest urząd skarbowy, a nie sprzedawca. Tym samym należy uznać, że bez znaczenia ? dla ustalenia podstawy wielkości odliczenia z tytułu wydatków na nabycie nowych technologii ? pozostaje to, czy podatek należny zostanie rozliczony z urzędem skarbowym przez sprzedawcę krajowego, czy też zostanie on rozliczony z urzędem skarbowym przez nabywcę, w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że kwota podatku z tytułu importu usług rozliczona przez Bank w związku z nabyciem Systemów/usług wdrożeniowych od Kontrahentów zagranicznych stanowi integralną część kwoty zapłaconej przez Bank podmiotowi uprawnionemu pomimo faktu, że uprawnionym do otrzymania kwoty podatku należnego jest urząd skarbowy. Natomiast od tego, w jakim zakresie Bankowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług, zależeć będzie, jaka część podatku naliczonego stanowić będzie wartość początkową Systemów i jaka część podatku naliczonego powinna zostać uwzględniona w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia z tytułu ulgi na nowe technologie.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone w znanych Wnioskodawcy interpretacjach indywidualnych, np.:

w interpretacji indywidualnej z 8 sierpnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB3/423-272a/13/PS),

w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izy Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-885/12-5/MW),

w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-885/12-4/MW).

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przy założeniu, iż Wydatki na nabycie Systemów/usług wdrożeniowych od Kontrahentów zagranicznych spełnią warunki uznania ich za wydatki na nabycie nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i ust. 2a ustawy o PDOP oraz spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 18b ustawy o PDOP, Bank będzie uprawniony do uwzględnienia w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii podatku naliczonego wynikającego z importu usług, w części, w której nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym Bank wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca w latach ubiegłych ponosił wydatki na nabycie autorskich praw majątkowych do systemów informatycznych (dalej ?Systemy?), wydatki na nabycie licencji na korzystanie z Systemów, jak również wydatki związane z wdrożeniem nabytych Systemów (dalej: ?Wydatki na nabycie Systemów?). Wydatki tego typu Bank będzie również ponosił w przyszłości.

W konsekwencji, w odniesieniu do części Wydatków na nabycie Systemów, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, Bank jako nabywca zobowiązany był do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu usług (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT).

Nabycie przez Bank Systemów spełnia kryteria nabycia nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym Spółka zgłosiła wątpliwość w zakresie możliwości uwzględnienia w podstawie kalkulacji kwoty ulgi na nowe technologie, o której mowa w art. 18b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwot podatku naliczonego VAT związanych z wydatkami poniesionymi na nabycie przez Bank Systemów/usług wdrożeniowych od kontrahentów zagranicznych, w części, w której Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 18b ust. 1 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., dalej: updop), od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się wydatki poniesione przez podatnika na nabycie nowych technologii.

Definicja pojęcia ?nowe technologie? została zawarta w ust. 2 art. 18b updop.

W myśl tego przepisu za nowe technologie uważa się wiedzę technologiczną w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalanie wyrobów lub usług i która nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat, co potwierdza opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 96, poz. 615).

Przepis art. 18b ust. 2 updop oznacza więc, że skorzystanie z tzw. ulgi technologicznej jest możliwe wyłącznie wtedy, kiedy nabyta wiedza technologiczna w postaci wartości niematerialnych i prawnych umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalanie wyrobów i usług i nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat, co potwierdza opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej.

Wartościami niematerialnymi i prawnymi są wyłącznie prawa wyraźnie wymienione w przepisie art. 16b updop.

Wartości niematerialne i prawne to nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego;

spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego;

prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;

autorskie lub pokrewne prawa majątkowe;

licencje;

prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. ? Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.);

wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie natomiast z art. 18b ust. 4 updop, podstawą ustalenia wielkości odliczenia jest kwota wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowej technologii, uwzględnionych w wartości początkowej, w części, w jakiej została zapłacona podmiotowi uprawnionemu w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w roku następującym po tym roku, oraz w której nie została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, w przypadku importu usług zastosowanie znajduje mechanizm rozliczenia podatku przez nabywcę usługi.

Niemniej jednak nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż mechanizm ten nie powinien wpływać na prawo nabywcy nowej technologii do uwzględnienia nieodliczonej części podatku naliczonego w kalkulacji podstawy ulgi na nowe technologie.

Podkreślić raz jeszcze należy, że w przypadku importu usług, z jakim mamy do czynienia w niniejszej sprawie, podatnikiem VAT jest usługobiorca (polski podatnik). Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca. Zatem cena usługi nie obejmuje w takim przypadku podatku VAT.

W konsekwencji podatek naliczony nie będzie stanowić kwoty uiszczonej usługodawcy, tym samym podatek ten nie stanowi wydatku na nabycie nowej technologii, który podlegałby odliczeniu na podstawie art. 18b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, podatku naliczonego wynikającego z importu usług, w części, w której Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT, Wnioskodawca nie jest uprawniony do uwzględnienia w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii, o której mowa w art. 18b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż przy założeniu, że Wydatki na nabycie Systemów od Kontrahentów zagranicznych spełniają warunki uznania ich za nabycie nowej technologii w rozumieniu art. 18b ust. 2 i ust. 2a ustawy o PDOP oraz spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 18b ustawy o PDOP, Bank powinien być uprawniony do uwzględnienia w kalkulacji podstawy ustalenia wielkości odliczenia związanego z ulgą na nabycie nowych technologii podatku naliczonego wynikającego z importu usług, w części w której nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT, jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnych indywidualnych sprawach, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.