Konsekwencje podatkowe związane ze zbyciem przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki cywilnej.

UZASADNIENIE

W dniu 08 listopada 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych związanych ze zbyciem przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą S. wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza, w zakresie produkcja pozostałych wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa. Działalność została rozpoczęta w 1995 roku. Obecnie Wnioskodawca zamierza wraz z synem i córką powołać spółkę cywilną i wnieść w postaci aportu do spółki cywilnej prowadzone przez niego przedsiębiorstwo. Przedmiotem działalności nowo powstałej spółki cywilnej będzie produkcja pozostałych wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa. Wniesienie przedsiębiorstwa jako wkładu do Spółki spowoduje likwidację działalności dotychczas prowadzonej. Likwidacja działalności nastąpi bezpośrednio po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa do Spółki.

W skład przedsiębiorstwa S. wchodzą:

1. Część usługowa budynku mieszkalno-usługowego, działka na której stoi budynek stanowi własność Wnioskodawcy i jego żony na zasadzie współwłasności małżeńskiej. Budynek wybudowany został w czasie prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, część usługowa (478,90m²) przeznaczona została na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej a w części mieszkalnej (94,20m²) Wnioskodawca zamieszkuje wraz z żoną,
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5. koncesje, licencje i zezwolenia,
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8. tajemnice przedsiębiorstwa
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Pracownicy zatrudnieni w S. zostaną zatrudnieni w nowopowstałej spółce cywilnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wniesienie do spółki cywilnej aportem przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ...
2. Czy wniesienie aportem do spółki cywilnej ww. przedsiębiorstwa skutkuje obowiązkiem dokonania korekt podatku naliczonego VAT po stronie otrzymującej aport spółki cywilnej lub po stronie wnoszącego aportem swoje przedsiębiorstwo...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wniesienie całości prowadzonego przedsiębiorstwa w formie aportu do powstającej lub istniejącej spółki wyłączone jest spod działania tej ustawy, tj. nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Zgodnie z przepisem ust. 86 ust 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na podatniku, który skorzystał z przytoczonego wcześniej odliczenia spoczywa obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 w okolicznościach wskazanych w art. 90 Ustawy o VAT. W sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym zastosowanie będzie miał art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, który stanowi iż w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 dokonywana jest przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części. W związku z powyższym zbycie przedsiębiorstwa, za które uważać należy również wniesienie aportem przedsiębiorstwa, skutkować będzie korektą podatku naliczonego przez jego nabywcę. Jednakże po dokonaniu aportu przedsiębiorstwa spółka w dalszym ciągu wykonywać będzie jedynie czynności opodatkowane wymienione w opisanym stanie faktycznym. Ponadto w wyniku aportu nie zmieni się przeznaczenie wnoszonych aportem pozostałych składników majątku, tj. w dalszym ciągu będą one służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Wobec powyższego dokonanie korekty w spółce, która otrzyma aport w postaci przedsiębiorstwa byłoby nieuzasadnione i nie znajdowałoby podstaw w obowiązujących przepisach.

Reasumując zarówno po stronie wnoszącego aport w postaci przedsiębiorstwa jak i po stronie otrzymującej aport spółki nie powstanie obowiązek korekty podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary ? w świetle art. 2 pkt 6 ustawy ? rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. W myśl bowiem art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem ?transakcji zbycia?. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia ?dostawy towarów? w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu ?przedsiębiorstwo?. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia ?przedsiębiorstwo? wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Zgodnie, zaś z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określona w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza utworzyć wraz z córką i synem spółkę cywilną i wnieść do niej w postaci aportu prowadzone przez niego Przedsiębiorstwo. Przedsiębiorstwo prowadzone przez Wnioskodawcę jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych i obejmuje w szczególności składniki wymienione w art. 55¹ k.c. Do spółki cywilnej przejdą również pracownicy zatrudnieni w firmie Wnioskodawcy. Nowopowstała spółka cywilna kontynuować będzie dotychczasową działalność gospodarczą, tj. produkcję pozostałych wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa. Spółka wykonywać będzie jedynie czynności opodatkowane.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, stwierdzić należy iż przekazanie aportem przedsiębiorstwa, w rozumieniu w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, do spółki cywilnej wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się, dla wnoszącego aport (Wnioskodawcy), z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę (spółkę cywilną) obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, iż składniki majątku Wnioskodawcy, wchodzące w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu, były przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nadal będą one u nabywcy (tj. w spółce cywilnej) służyć do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, zatem obowiązek korekty w zakresie podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nie wystąpi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.