Spółka przekazując nieodpłatnie swoim klientom (barom, punktom gastronomicznym, hurtowniom) towary (...)

19.2.2010

Spółka przekazując nieodpłatnie swoim klientom (barom, punktom gastronomicznym, hurtowniom) towary o wartości co najmniej 10 zł w ramach działań promocyjnych dokonuje dostawy towarów określonej w art. 7 ust. 2 ustawy podlegającej opodatkowaniu na postawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.01.2010r. (data wpływu 03.02.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03.02.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności gospodarczej BF (dalej jako: Spółka?) jest dystrybucja towarów (tj. alkoholi i wyrobów alkoholowych) na terenie Polski. W związku z prowadzoną działalnością Spółka podejmuje szereg działań o charakterze promocyjnym, skierowanych do aktualnych oraz potencjalnych nabywców, mających na celu poprawienie postrzegania przez konsumentów danej marki dystrybuowanej przez Spółkę oraz zachęcenie potencjalnych nabywców do zakupu produktów oferowanych przez Spółkę.

W tym celu, Spółka przekazuje nieodpłatnie dla swoich kontrahentów (barów, punktów gastronomicznych, hurtowników) materiały promocyjne w postaci m.in. tac, szklanek, koszulek, fartuchów, czapek, elementów wystroju baru np. podświetlanych logo, stojaków do prezentacji określonych alkoholi, luster barowych, itp. Wszystkie materiały promocyjne opatrzone są logo konkretnej marki wyrobu alkoholowego dystrybuowanego przez Spółkę. Kontrahent Spółki rozmieszcza materiały promocyjne w lokalu (barze, punkcie gastronomicznym, hurtowni) tak, aby były one widoczne dla potencjalnego nabywcy. Poprzez zachęcanie nabywców do kupowania towarów Spółka wpływa na zwiększenie ich sprzedaży, a tym samym na zwiększenie sprzedaży opodatkowanej, co przesądza o tym, że wydatki na zakup przekazywanych materiałów promocyjnych ponoszone są w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca podaje, że przekazywane nieodpłatnie ww. materiały promocyjne nie spełniają definicji prezentów o małej wartości, zawartej w art. 7 ust. 4 Ustawy o VAT.

Zgodnie z aktualną praktyką stosowaną przez Spółkę (w tym również w okresie po 1 czerwca 2005 r.) Spółka opodatkowuje podatkiem VAT należnym tego rodzaju nieodpłatne wydania towarów, co jest dokumentowane odpowiednią fakturą wewnętrzną. Jednocześnie, Spółka odlicza podatek VAT naliczony poniesiony przy zakupie ww. materiałów promocyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w świetle przepisów art. 7 ust.
2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej jako: ,,Ustawa o VAT?), w brzmieniu obowiązującym po 1 czerwca 2005r., nieodpłatne wydanie wymienionych w opisie stanu faktycznego materiałów promocyjnych przez Spółkę jej kontrahentom w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i w konsekwencji Spółka nie była, począwszy od 1 czerwca 2005 r., i nie będzie zobowiązana do naliczania podatku VAT należnego w myśl art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT...
W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1 (tj. uznania, iż nieodpłatne wydania przedmiotowych towarów nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT), czy na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT Spółka ma prawo obniżyć kwotę podatku VAT należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem materiałów promocyjnych przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania w ramach prowadzonych przez Spółkę akcji marketingowych...

Zdaniem wnioskodawcy:

1. Interpretacja art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT

1.1.Wykładnia literalna

Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zostały wymienione w przepisie art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie, art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT przewiduje; iż przez odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny
- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Z literalnego brzmienia obowiązujących regulacji art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT wynika, że dostawą towarów objętą opodatkowaniem (a więc mieszczącą się w przedmiocie opodatkowania określonym w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT jako odpłatna dostawa towarów) są także niektóre nieodpłatne przekazania towarów. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę wspomniane przepisy zdaniem Spółki, opodatkowaniem ustawodawca objął jedynie te nieodpłatne wydania towarów, które są dokonywane na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Wynika to wprost z brzmienia art. 7 ust. 2 oraz 3 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nieodpłatne przekazanie przez podatnika należących do jego przedsiębiorstwa towarów (innych niż drukowane materiały reklamowe i informacyjne oraz prezenty o małej wartości i próbki) wchodzi w zakres objęty pojęciem ?odpłatnej dostawy towarów?, jedynie o ile łącznie zostaną spełnione dwa warunki:

podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części, oraz
przekazanie nastąpiło na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Te ostatnie zastrzeżenie, zdaniem Spółki, oznacza niewątpliwie, iż cel przekazania takich towarów jest niezbędnym elementem dopełniającym zakres znaczeniowy tych czynności, w szczególności decyduje o tym, czy są one opodatkowane podatkiem VAT.

Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż na gruncie prawa podatkowego podstawowym sposobem interpretowania przepisów prawa podatkowego jest ustalenie ich treści zgodnie ze znaczeniem słów i sformułowań użytych w analizowanych przepisach, a zatem zgodnie z wykładnią językową. Zgodnie z teorią prawa, wykładnia językowa wyznacza ramy dopuszczalnej wykładni przepisu zarówno dla wykładni funkcjonalnej, jak i systemowej i jest stosowana w pierwszej kolejności.

Spółka pragnie jednocześnie zwrócić uwagę na fakt, iż przywołana zasada prymatu wykładni językowej nad innymi rodzajami interpretacji prawnej znalazła zastosowanie również w licznych wyrokach sądów administracyjnych orzekających w kwestiach podatkowych m.in. wyrok NSA - Ośrodek zamiejscowy we Wrocławiu z 3 grudnia 2003r. (I SA/Wr 2230/01), wyrok NSA - Ośrodek zamiejscowy we Wrocławiu z 20 listopada 2003r. (SA/Wr 1852/01), wyrok NSA - Ośrodek zamiejscowy w Gdańsku z 20 listopada 2003r. (I SA/Gd 2546/00), wyrok NSA - Ośrodek zamiejscowy w Gdańsku z 17 września 2003r. (I SA/Gd 1115/00).

W związku z powyższym, w opinii Spółki, przyjęcie literalnej wykładni wspomnianego przepisu nie powinno budzić zastrzeżeń. Zdaniem Spółki z treści przywołanego przepisu wynika przy tym jednoznacznie, iż nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy jest dokonywane na cele niezwiązane z działalnością przedsiębiorstwa (jeżeli w stosunku do takich towarów przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego). A contrario, nieodpłatne przekazanie towarów, które pozostaje w związku z prowadzoną działalnością (przedsiębiorstwem podatnika) nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

W rezultacie, w świetle literalnego brzmienia wskazanych powyżej przepisów Ustawy o VAT Spółka stoi na stanowisku, iż nieodpłatne przekazanie materiałów promocyjnych przez Spółkę w ramach prowadzonych akcji marketingowych, związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Nie budzi bowiem wątpliwości fakt, iż nieodpłatne wydanie materiałów promocyjnych przez Spółkę kontrahentom jest nieodłącznie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Materiały promocyjne opatrzone logo towarów dystrybuowanych przez Spółkę mają na celu poprawienie postrzegania przez konsumenta marek oferowanych przez Spółkę, dzięki czemu będą one częściej wybierane przez konsumentów. Tak więc przekazanie materiałów promocyjnych ma na celu zachęcenie potencjalnych nabywców do zakupu towarów Spółki, czyli innymi słowy zwiększenie obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT oraz przychodu z podstawowej działalności Spółki. Zatem przekazanie materiałów promocyjnych obecnym oraz potencjalnym odbiorcom Spółki ma jednoznaczny cel ekonomiczny łączący ze sprzedażą towarów Spółki, ponieważ może istotnie przyczynić się do uzyskiwania przez Spółkę zwiększonych przychodów (wydatki poniesione na powyższy cel są gospodarczo uzasadnione i związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością). W świetle powyższego, zdaniem Spółki, nieodpłatne przekazanie materiałów promocyjnych przez Spółkę w ramach akcji marketingowych nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Należy przy tym wskazać, iż powyższe podejście jest szczególnie uzasadnione brzmieniem przepisów Ustawy o VAT, które nabrały mocy prawnej z dniem 1 czerwca 2005 r.

W myśl art. 7 ust. 3 Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym po tej dacie, przepisu art. 7 ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (w obecnej formie art. 7 ust. 3 Ustawy o VAT nie odnosi się już do przekazań związanych bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, jak to miało miejsce przed 1 czerwca 2005 r.). Zestawiając zatem brzmienie art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT z ust. 3 tego artykułu zdaniem Spółki nie powinno ulegać wątpliwości, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa na cel inny niż związany z prowadzona działalnością. Stąd, nie powinno podlegać opodatkowaniu nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa podatnika.

Powyższy pogląd jest podzielany przez sądy administracyjne w licznych wyrokach. NSA w wyroku z dnia 13 maja 2008r. o sygn. I FSK 600/07, uznał, iż:

?W świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.?

Potwierdzeniem powyższego jest również wyrok NSA w składzie 7 sędziów z dnia 23 marca 2009r. (sygn. I FPS 6/08), w którym potwierdzono wyżej opisane stanowisko, iż zgodnie z wykładnią gramatyczną art. 7 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT nie można uznać za odpłatną dostawę towarów nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Spółka pragnie wskazać, iż w wyniku ogłoszenia ww. wyroków ukształtowała się obecnie jednolita linia orzecznicza dotycząca omawianej kwestii. Między innymi, WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 października 2009r. (sygn. I SA/Kr 909/09), uznał iż:

?Dokonując literalnej wykładni art. 7 ust. 2 zdanie 1 Ustawy o VAT stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega jedynie takie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, które nie służy celom prowadzonego przedsiębiorstwa. Sąd w składzie orzekającym w sprawie nie podziela tym samym argumentacji organów podatkowych, ze art. 7 ust. 2 dotyczy również przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Twierdzenie takie sprzeczne jest bowiem z literalnym brzmieniem przepisu. Nadto, jeśli uznać, że celem przedmiotowej regulacji było objęcie jego hipotezą także przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wówczas zbędne byłoby wskazywanie celu przekazania, a wystarczające ograniczenie się do samej czynności przekazania.?

Analogiczne stanowisko prezentowane jest m.in. w następujących wyrokach: WSA w Poznaniu z dnia 22 października 2009r. (sygn. I SA/Po 739/09 oraz sygn. I SA/Po 738/09), WSA w Poznaniu z dnia 13 października 2009r. (sygn. I SA/Po 592/09), WSA w Krakowie z dnia 2 października 2009r. (sygn. I SA/Kr 1186/09), NSA z dnia 23 września 2009r. (sygn. I FSK 1154/08), WSA w Warszawie z dnia 14 września 2009r. (sygn. III SA/Wa 673/09), WSA w Warszawie z dnia 11 września 2009r. (sygn. III SA/Wa 332/09), WSA w Krakowie z dnia 18 sierpnia 2009r. (sygn. I SA/Kr 1677/08), WSA w Poznaniu z dnia 14 lipca 2009r. (sygn. I SA/Po 465/09), WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2009r. (sygn. III SA/Wa 2285/08), WSA w Warszawie z dnia 2 czerwca 2009r. (sygn. III SA/Wa 3445/08).

1.2.Wykładnia prowspólnotowa

Spółka pragnie zaznaczyć, iż odmienna interpretacja art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, w szczególności uznająca przedmiotowe wydania materiałów promocyjnych za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zdaniem Spółki rozszerzyłaby zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem VAT i tym samym godziłaby w konstytucyjną zasadę wyłączności ustawowej w sprawach podatkowych.

Spółka świadoma jest faktu, iż prezentowana przez nią interpretacja przepisów sprzeczna jest z odpowiednimi regulacjami wspólnotowymi. Analiza porównawcza art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT z art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. oraz art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., prowadzi do wniosku, że przepisy polskiej Ustawy o VAT są bardziej liberalne od przepisów wspólnotowych. Niemniej jednak, zdaniem Spółki w sytuacji konfliktu między podatnikiem i polskim organem podatkowym prawo do odwołania się do postanowień dyrektyw unijnych ma wyłącznie podatnik, a nie państwo. Organy państwa członkowskiego nie mogą powoływać się na bezpośrednią skuteczność dyrektywy wobec osób fizycznych i prawnych i nakładać na nie obowiązków wynikających z dyrektywy, które jednak nie zostały lub zostały niewłaściwie określone w przepisach krajowych. Wynika to m.in. z orzeczenia ETS z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie Ursula Becker (C-8/81) i z dnia 8 października 1987 r. w sprawie Kolpinguis Nijmegen (C-80/86). Państwo jest zobowiązane do zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z regulacji wspólnotowych, ale jeżeli zrobiło to nieprecyzyjnie, nie może obciążać konsekwencjami podatnika.

Prowspólnotowa wykładnia prawa powinna mieć miejsce wyłącznie wówczas, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do odpowiedzi w przedmiocie treści przepisów prawa krajowego. Natomiast, wykładnia prowspólnotowa nie powinna mieć miejsca, gdy będzie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, gdyż mogłoby to doprowadzić do niedopuszczalnej wykładni contra legem (taka opinia wyrażona została również w szeregu z przytoczonych powyżej wyroków, np. WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. III SA/Wa 2285/08).

Analogiczny wniosek odnoszący się do stosowania wykładni prowspólnotowej wynika z wyroku NSA w Warszawie z dnia 13 maja 2008 r. (sygn. akt I FSK 600/07). Analizując sposób interpretacji art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym po 1 czerwca 2005 r. NSA wskazał, iż nie można dokonywać prowspólnotowej wykładni przepisu w sytuacji, gdy byłoby to sprzeczne z Ustawą o VAT z 2004 r. W ocenie NSA prowspólnotowa wykładnia może być dokonywana wówczas, kiedy przepis jest prawidłowo implementowany i gdy nie godzi to w interesy jednostki, która stosuje się do przepisu prawa krajowego w brzmieniu obowiązującym. Natomiast w omawianej sytuacji, przepis wspólnotowy został źle zaimplementowany. Przedmiot opodatkowania jest w omawianym zakresie szerszy w przepisach wspólnotowych, niż wynika to z odpowiednich przepisów prawa krajowego. Dlatego zdaniem sądu prowspólnotowa wykładnia w tym przypadku godziłaby w wyrażoną w art. 217 Konstytucji zasadę wyłączności ustawowej w sprawach podatkowych, gdyż przedmiot opodatkowania wynikałby bezpośrednio z dyrektywy a nie z prawa krajowego rangi ustawowej. Spółka pragnie przy tym wskazać, iż NSA wyjaśnił również w omawianym wyroku, że należy dokonywać wykładni prowspólnotowej tak dalece, jak tylko jest to możliwe. Jednak zasady tej wykładni nie mogą naruszać Konstytucji i godzić w prawa obywateli poprzez rozszerzenie obowiązku podatkowego poza granice określone w ustawach podatkowych.

Powyższe stanowisko przyjął również WSA w Krakowie w wyroku z dnia 18 sierpnia 2009 r. (sygn. I SA/Kr 1677/08) stwierdzając, iż ?przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można bowiem domniemywać i określać w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej lub prowspólnotowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów nie są objęte takim obowiązkiem? oraz w wyroku z dnia 15 października 2009 r. (sygn. I SA/Kr 900/09):

?Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, skoro w poddanym ocenie prawnej organów podatkowych stanie faktycznym nieodpłatne przekazanie towarów następowało na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, to w konsekwencji stwierdzić należało, iż tego typu czynności nie można zaliczyć do zakresu objętego art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż byłoby to w sposób oczywisty sprzeczne z dosłowną treścią tego przepisu. Przedmiot opodatkowania, zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, musi wynikać z przepisów ustawowych, a skoro dany stan z przepisów tych nie wynika, to należy uznać go za pozostający poza zakresem opodatkowania.?

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w świetle brzmienia przepisów art. 7 Ustawy o VAT obowiązujących po 1 czerwca 2005 r. nieodpłatne wydanie wszelkiego rodzaju materiałów promocyjnych przez Spółkę związane bezpośrednio z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, nie podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, w przypadku nieodpłatnego wydania tego typu towarów w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, w odniesieniu do których Spółka dokonała odliczenia VAT naliczonego w związku z ich nabyciem, Spółka nie była i nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

2. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem materiałów reklamowych.

Spółka stoi na stanowisku, iż przekazywanie materiałów promocyjnych w ramach działań wspierających sprzedaż wiąże się nierozerwalnie z działalnością gospodarczą Spółki i w opinii Spółki na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT ma ona prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do zakupionych materiałów promocyjnych wydawanych następnie kontrahentom Spółki w związku z organizowanymi przez Spółkę akcjami marketingowymi, nawet w przypadku, gdy takie przekazanie nie podlega opodatkowaniu VAT.

Uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, należy wiązać z towarami i usługami nabywanymi w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem chodzi tutaj o zakupy towarów, które po przetworzeniu odsprzedawane są przez podatnika, a także o towary i usługi, które służą wykonywaniu działalności jednakże nie wchodzą bezpośrednio do produktów wytwarzanych przez podatnika np. różne wydatki kosztowe o charakterze ogólnym - np. najem pomieszczeń biurowych, obsługa prawna, usługi biurowe porządkowe itp. Zdaniem Spółki do tych rodzajów wydatków zaliczają się także wydatki na towary, które następnie przekazywane są różnym podmiotom w ramach prowadzonej akcji promocyjnej.

Cel akcji, jakim jest zachęcanie nabywców do kupowania wyrobów podatnika przesądza o tym, że wydatki te ponoszone są w celu związanym ze sprzedażą opodatkowaną. Inaczej rzecz ujmując wydatki te mają na celu generowanie lub wsparcie sprzedaży opodatkowanej a zatem w związku z tymi wydatkami podatnik ma prawo do określonego w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w wyroku WSA w Warszawie z dnia 14 września 2009 r. (sygn. III SA/Wa 673/09):

?Zdaniem Sądu prawidłowo Skarżąca wywodziła, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów następnie nieodpłatnie przekazywanych. Prawo to zachowywała nie dlatego, jak przyjął Minister Finansów, że towary te służą czynnościom opodatkowanym za jakie wadliwie uznał nieodpłatne ich przekazania, lecz dlatego, że mają one związek z działalnością opodatkowaną Spółki, czyli prowadzoną przez nią sprzedażą. Zauważyć bowiem należało, że z okoliczności podanych we wniosku o udzielenie interpretacji wynika, iż nieodpłatne przekazanie produktów następuje w ramach akcji marketingowych (reklamowych), mających uatrakcyjnić ofertę Spółki, rozpowszechniać o niej oraz o jej towarach (produktach żywnościowych) informacje celem zachęcenia do zakupów oferowanych przez nią produktów. Nieodpłatne przekazywanie towarów jako takie nie jest w nakreślonych przez wnioskodawcę okolicznościach przedmiotem działalności Spółki. Służy natomiast realizacji jej działalności w zakresie prowadzonej przez nią sprzedaży artykułów żywnościowych, w założeniu oddziaływującym i mającym wpływ na wielkość tej właśnie sprzedaży. W konsekwencji znajdzie w tym przypadku zastosowanie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. (...)?.

Powyższe potwierdza również wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 czerwca 2009 r. (sygn. III SA/Wa 3445/08):

?Na akceptację zasługuje także stanowisko skarżącego, iż przekazania towarów opisane w stanie faktycznym sprawy, dokonywane na cele marketingowe, pozostają w związku z przedsiębiorstwem skarżącego. W sytuacji bowiem, gdy przedmiotem prowadzonej działalności jest sprzedaż towarów, rzeczą oczywistą jest, że działania marketingowe, wpływające na zwiększenie obrotu, pozostają w związku z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej.?

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka jest zdania, że w świetle art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do zakupionych materiałów promocyjnych wydawanych następnie kontrahentom w związku z prowadzonymi akcjami marketingowymi, nawet jeśli późniejsze nieodpłatne przekazanie tych materiałów promocyjnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT należnym.

W świetle powołanych powyżej przepisów oraz na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postaci energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Do czynności traktowanych na równi z dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny
- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub części

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów (tj. nie podlegają opodatkowaniu) przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Ust. 4 tego przepisu definiuje prezenty o małej wartości, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176

Z kolei przez próbki, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Nie jest więc opodatkowane przekazanie klientom towarów, których jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku) lub jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru nie przekracza 10 zł. Nie jest również opodatkowane przekazanie jednej osobie prezentów, których łączna wartość w roku podatkowym mieści się w przedziale 10,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Zatem, brak opodatkowania prezentów o łącznej wartości w przedziale od 10,01 do 100 złotych jest skutkiem łącznego spełnienia dwóch warunków:

Natomiast jeżeli wartość towarów przekazanych w roku podatkowym jednej osobie przekracza 100 zł, podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Gramatyczna wykładnia art. 7 ust. 2 ustawy budzi pewne wątpliwości, zatem nie można się tylko na niej opierać. Przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy. Skoro z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ustawodawca wyłączył (na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy) jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (które w przypadku Spółki niewątpliwie związane są z prowadzonym przedsiębiorstwem), to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części - niezależnie od tego, czy miało ono miejsce w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy też poza nią. Gdyby uznać, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączenie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek ? niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego, w przypadku nieobjęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Analizując powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że swoją dyspozycją obejmują one każde nieodpłatne zbycie towarów, zarówno do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza, jak i do celów tej działalności.

Unormowanie zawarte w art. 7 ust.

2 ustawy o VAT nawiązuje do treści art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, będącego odpowiednikiem art. 5 (6) VI Dyrektywy Rady. Zgodnie z art. 16 obecnie obowiązującej Dyrektywy wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Należy zauważyć, że Polska ma obowiązek stosowania wykładni prowspólnotowej od momentu wejścia do Unii Europejskiej, czyli od dnia 1 maja 2004 r. W związku z powyższym, aby zachować prowspólnotową wykładnię przepisów krajowych, w sytuacji gdy, jak wskazano wcześniej, literalna wykładnia przepisów art. 7 ust. 2 ustawy o VAT budzi wątpliwości, należy przyjąć za właściwą interpretację, która jest zgodna z celami Dyrektyw (VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.).

Analiza przepisów, o których mowa wyżej (art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. oraz art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.) pozwala stwierdzić, że swoją dyspozycją obejmują one każde nieodpłatne zbycie towarów, zarówno do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza, jak i do celów tej działalności.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka jest firmą, która zajmuje się dystrybucją alkoholi i wyrobów alkoholowych na terenie Polski. Spółka podejmuje szereg działań o charakterze promocyjnym, skierowanych do aktualnych oraz potencjalnych nabywców. Jak wskazuje Wnioskodawca ma to na celu poprawienie postrzegania przez konsumentów danej marki dystrybuowanej przez Spółkę oraz zachęcenie potencjalnych nabywców do zakupu oferowanych produktów. W ramach prowadzonej działalności, Spółka przekazuje nieodpłatnie dla swoich kontrahentów (barów, punktów gastronomicznych, hurtowników) materiały promocyjne w postaci m.in. tac, szklanek, koszulek, fartuchów, czapek, elementów wystroju baru np. podświetlanych logo, stojaków do prezentacji określonych alkoholi, luster barowych, itp. Wnioskodawca zaznacza, iż wszystkie materiały promocyjne opatrzone są logo konkretnej marki wyrobu alkoholowego dystrybuowanego przez Spółkę. Kontrahent Spółki rozmieszcza materiały promocyjne w lokalu (barze, punkcie gastronomicznym, hurtowni) tak, aby były one widoczne dla potencjalnego nabywcy. Poprzez zachęcanie nabywców do kupowania towarów Spółka wpływa na zwiększenie ich sprzedaży, a tym samym na zwiększenie sprzedaży opodatkowanej, co przesądza o tym, że wydatki na zakup przekazywanych materiałów promocyjnych ponoszone są w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Spółka odlicza podatek VAT naliczony poniesiony przy zakupie ww. materiałów promocyjnych. Wnioskodawca wskazuje, że przekazywane nieodpłatnie ww. materiały promocyjne nie spełniają definicji prezentów o małej wartości.

Analiza przepisów podatkowych wskazuje, iż opisane działania wypełniają przesłanki określone w art. 7 ust.

2 ustawy, tj. że nieodpłatne świadczenie w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności promocyjnej należy traktować jako dostawę towarów podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Konieczność opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z przedsiębiorstwem przez Spółkę będącą podatnikiem VAT, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynika z tego, że podatnik występuje w tym przepadku de facto w roli ostatecznego konsumenta i tym samym powinien on ponieść ciężar podatku VAT. Jedną z fundamentalnych cech podatku VAT jest bowiem opodatkowanie ostatecznej konsumpcji. Zatem, ekonomiczny ciężar tego podatku spoczywa na ostatecznym konsumencie, w tym przypadku na Spółce.

Reasumując, Spółka przekazując nieodpłatnie swoim klientom (barom, punktom gastronomicznym, hurtowniom) towary o wartości co najmniej 10 zł w ramach działań promocyjnych dokonuje dostawy towarów określonej w art. 7 ust. 2 ustawy podlegającej opodatkowaniu na postawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy, iż świadczenie nieodpłatnie w postaci przekazania wymienionych materiałów promocyjnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić również należy, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej). Wyroki sądów administracyjnych i interpretacje organów podatkowych są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Powyższe znajduje również potwierdzenie w treści art. 87 ust. 1 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. nr 78, poz. 483 ze zm.), w którym postanowiono, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

W związku ze stwierdzeniem, iż stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania 1 jest nieprawidłowe, odstąpiono od odpowiedzi na pytanie 2, które jak wskazał Wnioskodawca, uzależnione było od przyznania racji Wnioskodawcy w pierwszej zaprezentowanej kwestii.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.