Czy zbiorcze faktury korygujące wystawiane w przypadku udzielania przez Spółkę rabatów, będą spełniały (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 04.02.2010 r. (data wpływu 10.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania zbiorczych faktur korygujących - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10.02.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania zbiorczych faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej X Sp. z o.o. (zwana poniżej w treści wniosku ?Spółką? lub ?Podatnikiem?) zajmuje się przede wszystkim dystrybucją produktów spożywczych (dalej łącznie jako ?Produkty?). W ramach wspomnianej dystrybucji Spółka sprzedaje Produkty lub podejmuje działania, aby w przyszłości sprzedawać Produkty innym podmiotom gospodarczym prowadzącym na terenie kraju działalność w zakresie handlu artykułami spożywczymi (takim jak sklepy, supermarkety, itp.).

W zakresie wspomnianej działalności, Spółka w licznych przypadkach koryguje wielkość sprzedaży z uwagi na udzielanie przez nią rabatów.

W takich przypadkach, w celu uproszczenia i zmniejszenia ilości dokumentacji, Spółka planuje wystawianie zbiorczych faktur korygujących dotyczących wielu faktur wystawionych danemu kontrahentowi w danym okresie rozliczeniowym (np. w miesiącu).

Część pierwsza (dalej ?Część pierwsza?) takiej zbiorczej faktury korygującej, będzie zawierała następujące elementy:

• oznaczenie ?Faktura korygująca VAT?,
• numer kolejny,
• datę wystawienia,
• dane sprzedawcy (nazwę, adres, numer identyfikacji podatkowej),
• dane nabywcy (imię i nazwisko lub nazwę bądź nazwę skróconą nabywcy oraz jego adres a także numer identyfikacji podatkowej),
• informację o powodzie wystawienia korekty, w tym przypadku o udzieleniu rabatu.
  
  

W dalszej części (?Część opisowa?) zbiorcza faktura korygująca będzie zawierała w ujęciu tabelarycznym informacje i dane dotyczące towarów objętych rabatem udzielanym w ramach danej zbiorczej faktury korygującej. Dane te będą przedstawione zbiorczo dla wszystkich korygowanych faktur - w podziale na poszczególne towary. W odniesieniu do każdego towaru podana będzie jego nazwa oraz symbol PKWiU (w przypadku towarów podlegających opodatkowaniu stawką 7%). W części tej podawane będą ponadto: ilość towarów, których dotyczy rabat, cena netto za jednostkowy towar (przed i po rabacie), wysokość procentowa rabatu oraz wartość rabatu (w związku z tym, iż w ramach Spółka udziela czasami kolejnego rabatu, w ramach przedmiotowej faktury korygującej mogą być zawarte informacje o zwiększeniu wysokości udzielonego rabatu np. z 17 do 20%). W zestawieniu tym zawarte będą również informacje - w odniesieniu do każdego towaru - o właściwej stawce VAT, jego wartości netto, kwocie VAT oraz wartości całkowitej. Dane te ujęte będą w rozbiciu na produkty znajdujące się na poszczególnych korygowanych fakturach. Jeżeli zatem ten sam produkt był w danym okresie sprzedany kilkukrotnie i do wszystkich takich faktur został udzielony rabat, wówczas w tej części faktury będą znajdowały się informacje i dane dotyczące wszystkich produktów tego samego rodzaju sprzedanych w danym okresie i udokumentowanych korygowanymi fakturami. Ponadto, poniżej znajdować się będzie informacja o łącznej wysokości kwoty netto, o którą korygowane będą wszystkie faktury, łącznej wartości zmniejszenia podatku należnego, oraz łącznej wartości całkowitej zmniejszenia podatku należnego. Ta ostatnia kwota będzie następnie powtórzona dalej jako kwota udzielonego rabatu.

W ramach każdej zbiorczej faktury korygującej wyodrębniony będzie załącznik (dalej ?Załącznik?), stanowiący jej integralną część (umieszczony na wydruku faktury poniżej Części opisowej). W Załączniku zawarte będą informacje o tym, jakie faktury korygowane są w ramach danej zbiorczej faktury korygującej. W odniesieniu do każdej korygowanej faktury wskazany będzie jej numer, data wystawienia, numer zamówienia klienta, ilość sztuk towarów (bez rozbicia na poszczególne towary), wartość netto faktury przed i po korekcie, wartość podatku należnego na fakturze przed i po korekcie, wartość brutto przed i po korekcie. Ponadto, w odniesieniu do każdej faktury zawarta będzie informacja o łącznej wartości zmniejszenia (udzielonego rabatu). Załącznik będzie również zawierał podsumowanie, w którym zawarte będą wszystkie wspomniane wcześniej dane w łącznych wysokościach dla wszystkich faktur korygowanych w ramach danej faktury korygującej. Dane te będą zbieżne z danymi dotyczącymi dokonanej korekty zawartymi w Części opisowej. Obydwie części faktury (Część opisowa oraz Załącznik), czytane łącznie będą przedstawiały dane dotyczące udzielonych rabatów z jednej strony w ujęciu do towarów ujętych we wszystkich korygowanych fakturach (Część opisowa) oraz w odniesieniu do faktur korygowanych w ramach danej faktury korygującej (Załącznik).

Kwoty podatku należnego, w tym łączne zmniejszenie podatku należnego, ujęte będą w złotych polskich.

Opisane powyżej zbiorcze faktury korygujące wystawiane będą kontrahentom Spółki, którzy są podatnikami VAT i będą dotyczyły dostaw towarów na terytorium kraju. Faktury takie nie będą wystawiane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych.

Wskazane zbiorcze faktury korygujące nie będą dotyczyły czynności zwolnionych z podatku. W przeważającej większości będą dotyczyły towarów podlegających opodatkowaniu stawką 7%.

Przedmiotowy wniosek dotyczy zgodności z prawem opisanych powyżej zbiorczych faktur korygujących.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zbiorcze faktury korygujące wystawiane w przypadku udzielania przez Spółkę rabatów, będą spełniały kryteria określone w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania, oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zbiorcze faktury korygujące, które będą wystawiane przez Spółkę będą spełniały kryteria określone w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania, oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, w tym faktur korygujących uregulowane są w przepisach Rozporządzenia. W przypadku udzielenia przez podatnika rabatów, obowiązek wystawienia faktury korygującej wynika z § 13 ust. 1 Rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Faktury korygujące wystawiane na podstawie § 13 ust. 1 Rozporządzenia muszą spełniać przesłanki określone w ust. 2, 4 oraz 5 wskazanego przepisu. Stosownie do § 13 ust. 2, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   a) określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, tj.
   - imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
   - numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
   - numer kolejny faktury oznaczonej jako ?FAKTURA VAT?
   - dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury
   b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Należy wskazać, iż w Części pierwszej zbiorczej faktury korygującej zawarte będą informacje dotyczące numeru kolejnego, nadanego zbiorczej fakturze korygującej oraz o dacie jej wystawienia. Warunek wynikający z § 13 ust. 2 pkt 1 należy zatem uznać za spełniony.

Zbiorcza faktura korygująca będzie zawierała również informacje określone w § 13 ust. 2 pkt 2 lit. a), zawarte w fakturach korygowanych, których dotyczy faktura korygująca. W Części pierwszej zbiorczej faktury korygującej zawarte będą bowiem dane dotyczące zarówno sprzedawcy jak i nabywcy, tj. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone, a także ich numery identyfikacji podatkowej. Z kolei w Załączniku, stanowiącym integralną część faktury zawarte będą informacje o numerach korygowanych faktur a także datach ich wystawienia. Dane te będą zatem pozwalały na jednoznaczne powiązanie zbiorczej faktury korygującej z wystawionymi wcześniej fakturami sprzedaży.

Wystawiana przez Podatnika zbiorcza faktura korygująca zawierać będzie również informacje wskazane w § 13 ust. 2 pkt 2 lit b) Rozporządzenia. W Części opisowej tej faktury znajdą się bowiem informacje o wszystkich towarach, które zostały objęte rabatem. Zestawienie zawarte w części opisowej będzie zawierało nie tylko nazwę towarów objętych rabatem, ale również informacje dotyczące ilości towarów, których dotyczy rabat, cenie netto za jednostkowy towar (przed i po rabacie), właściwej stawce VAT, wartości netto (przed i po korekcie), kwocie VAT (przed i po korekcie) oraz wartości całkowitej (przed i po korekcie). Informacje te zaprezentowane są w podziale na rodzaj towaru objęty rabatem (sumarycznie dla wszystkich towarów danego rodzaju na wszystkich korygowanych fakturach - zestawienie korekty w podziale na poszczególne korygowane faktury znajdzie się w Załączniku).

Z Części opisowej faktury wynikać będzie również łączna kwota udzielonego rabatu w ramach danej zbiorczej faktury korygującej. Ponadto, z Części opisowej wynikać będzie również wartość procentowa rabatu (lub jego zwiększenie w ramach danej zbiorczej faktury korygującej) oraz jego wartość w odniesieniu do jednostkowego towaru.

Informacja ta będzie uszczegółowiona w Załączniku, w którym zawarta będzie informacja o kwocie rabatu w odniesieniu do każdej faktury sprzedaży, która objęta będzie korektą. W związku z tym zbiorcza faktura korygująca spełnia kryterium określone w § 13 ust 2 pkt 3 Rozporządzenia.

W związku z tym, iż zarówno z Części opisowej jak i z Załącznika wynikać będzie wartość zmniejszenia podatku należnego należy podkreślić, iż zbiorcza faktura korygująca spełniać będzie również warunek określony § 13 ust. 2 pkt 4 Rozporządzenia. Należy przy tym zauważyć, iż zmniejszenie podatku należnego będzie również przedstawione w zbiorczej fakturze korygującej w odniesieniu do każdego rodzaju towaru objętego korektą (w Części opisowej) oraz w odniesieniu do każdej korygowanej faktury (w Załączniku).

Zgodnie z Rozporządzeniem przepisy § 5 ust. 5-7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących. W związku z tym faktury korygujące dotyczące faktur dokumentujących sprzedaż paliw silnikowych benzynowych oleju napędowego oraz gazu wlewanych do baku samochodu i innych pojazdów samochodowych powinny zawierać numer rejestracyjny tego samochodu. Zbiorcze faktury korygujące wystawiane przez Spółkę nie będą jednak dotyczyły towarów wskazanych w przedmiotowym przepisie. W związku z tym warunek ten nie będzie miał zastosowania.

Ponadto, kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze. Wszystkie kwoty podatku należnego przedstawione w zbiorczych fakturach korygujących (łączne zmniejszenie podatku należnego zmniejszenie podatku należnego w odniesieniu do danego rodzaju towarów - w Części opisowej faktury oraz zmniejszenie podatku należnego w odniesieniu do każdej korygowanej faktury - w Załączniku) ujęte będą w złotych polskich.

Wskazany powyżej § 5 ust. 7 dotyczy faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną z podatku. W związku z tym, iż Spółka nie będzie wystawiała zbiorczych faktur korygujących w odniesieniu do czynności zwolnionych z VAT, warunki określone w tym przepisie nie będą musiały być spełnione.

Z kolei § 7 Rozporządzenia dotyczy faktur wystawianych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych. Jak już Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego, zbiorcze faktury korygujące nie będą wystawiane na rzecz takich podmiotów. Warunki wskazane w § 7 Rozporządzenia nie będą zatem miały zastosowania.

Zgodnie natomiast z § 13 ust. 5 faktury korygujące powinny zawierać wyraz ?KOREKTA? albo wyrazy ?FAKTURA KORYGUJĄCA?. W związku z tym, iż wyraz ?Faktura korygująca VAT? znajdować się będzie na samym początku zbiorczej faktury korygującej, warunek ten będzie spełniony. Dodatkowo Podatnik umieszczał będzie informację, iż jest to faktura zbiorcza wystawiona do faktur wyszczególnionych w Załączniku.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, iż zbiorcze faktury korygujące wystawiane przez Spółkę będą spełniały kryteria określone w przepisach Rozporządzenia, w szczególności w jego § 13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), zwaną dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie natomiast z § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   a) określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   b) nazwę towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Stosownie do treści § 13 ust. 5 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz ?KOREKTA? albo wyrazy ?FAKTURA KORYGUJĄCA?.

Zaznaczyć należy, iż przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o zbiorczej fakturze korygującej, lecz wystawienie takiego dokumentu, o ile dokumentuje prawnie dopuszczalną zmianę obrotu i zawiera wszystkie wymagane dla faktury korygującej elementy, należy uznać za prawidłowe. Dlatego też nie ma przeszkód, by wystawiać zbiorcze faktury korygujące do co najmniej kilku faktur dokumentujących pierwotną sprzedaż. Na takiej fakturze powinny być podane jednak wszystkie informacje dotyczące faktur pierwotnych, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur pierwotnych przedmiotowa faktura korygująca dotyczy, wskazywać których towarów i usług korekta dotyczy oraz wymieniać elementy kwotowe związane z korektą.

A zatem, dopuszczalne jest udokumentowanie rabatu za pomocą zbiorczych faktur korygujących, pod warunkiem, że faktury te spełniają warunki określone dla faktur korygujących, wynikające z § 13 rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, w celu uproszczenia i zmniejszenia ilości dokumentacji, planuje wystawianie zbiorczych faktur korygujących dotyczących wielu faktur wystawionych danemu kontrahentowi w danym okresie rozliczeniowym (np. w miesiącu).

Część pierwsza takiej zbiorczej faktury korygującej, będzie zawierała następujące elementy:

• oznaczenie ?Faktura korygująca VAT?,
• numer kolejny,
• datę wystawienia,
• dane sprzedawcy (nazwę, adres, numer identyfikacji podatkowej),
• dane nabywcy (imię i nazwisko lub nazwę bądź nazwę skróconą nabywcy oraz jego adres a także numer identyfikacji podatkowej),
• informację o powodzie wystawienia korekty, w tym przypadku o udzieleniu rabatu.
  
  

Część opisowa zbiorczej faktury korygującej będzie zawierała w ujęciu tabelarycznym informacje i dane dotyczące towarów objętych rabatem udzielanym w ramach danej zbiorczej faktury korygującej. Dane te będą przedstawione zbiorczo dla wszystkich korygowanych faktur - w podziale na poszczególne towary. W odniesieniu do każdego towaru podana będzie jego nazwa oraz symbol PKWiU (w przypadku towarów podlegających opodatkowaniu stawką 7%). Ponadto: ilość towarów, których dotyczy rabat, cena netto za jednostkowy towar (przed i po rabacie), wysokość procentowa rabatu oraz wartość rabatu. W zestawieniu tym zawarte będą również informacje - w odniesieniu do każdego towaru - o właściwej stawce VAT, jego wartości netto, kwocie VAT oraz wartości całkowitej. Dane te ujęte będą w rozbiciu na produkty znajdujące się na poszczególnych korygowanych fakturach.

W Załączniku stanowiącym integralną część faktury zawarte będą informacje o tym, jakie faktury korygowane są w ramach danej zbiorczej faktury korygującej. W odniesieniu do każdej korygowanej faktury wskazany będzie jej numer, data wystawienia, numer zamówienia klienta, ilość sztuk towarów (bez rozbicia na poszczególne towary), wartość netto faktury przed i po korekcie, wartość podatku należnego na fakturze przed i po korekcie, wartość brutto przed i po korekcie. Ponadto, w odniesieniu do każdej faktury zawarta będzie informacja o łącznej wartości zmniejszenia (udzielonego rabatu). Załącznik będzie również zawierał podsumowanie, w którym zawarte będą wszystkie wspomniane wcześniej dane w łącznych wysokościach dla wszystkich faktur korygowanych w ramach danej faktury korygującej.

Obydwie części faktury (Część opisowa oraz Załącznik), czytane łącznie będą przedstawiały dane dotyczące udzielonych rabatów z jednej strony w ujęciu do towarów ujętych we wszystkich korygowanych fakturach (Część opisowa) oraz w odniesieniu do faktur korygowanych w ramach danej faktury korygującej (Załącznik).

Biorąc pod uwagę wskazane przepisy prawa oraz okoliczności zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż zbiorcze faktury VAT korygujące, które zamierza wystawiać Wnioskodawca dla swojego kontrahenta, zgodne będą z uregulowaniem zawartym w przepisie § 13 ust. 1, 2 i 5 ww. rozporządzenia, bowiem tak skonstruowane faktury korygujące zawierać będą wszystkie wymagane elementy wynikające z powyższych przepisów. W związku z tym, wystawianie zbiorczych faktur VAT korygujących, za dany okres rozliczeniowy (np. miesiąc) w zaprezentowanej przez Wnioskodawcę formie nie będzie naruszać obowiązujących przepisów prawa w tym zakresie i należy uznać je za dopuszczalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.