Otrzymanie przez przedstawiciela podatkowego oryginału faktury nie daje podatnikowi prawa do odliczenia (...)

UZASADNIENIE

W dniu 02.10.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym fakturę otrzymał przedstawiciel podatkowy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Na terytorium RP świadczy usługi międzynarodowego transportu towarów. Siedziba firmy znajduje się w Rosji. Na terytorium RP Podatnik nie posiada stałego miejsca wykonywania działalności w związku z powyższym, zgodnie z wymogami wynikającym z przepisów ustawy o VAT spółka ustanowiła przedstawiciela podatkowego. Do zadań przedstawiciela podatkowego należy między innymi wypełnianie obowiązków podatnika, w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług, prowadzenia i przechowywania dokumentacji oraz ewidencji dla potrzeb tego podatku, oraz wykonywania innych czynności wynikających z przepisów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów o podatku od towarów i usług, otrzymanie oryginału faktury przez przedstawiciela podatkowego daje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w składanej w imieniu Sp. z o.o. deklaracji VAT-7 za okres, w którym ją otrzymał przedstawiciel podatkowy...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz .U. z 2004r. Nr 54 poz.535 ze zm.) ?uptu podatkiem naliczonym, który może podlegać odliczeniu od podatku należnego, jest przede wszystkim kwota podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika (z tytułu nabycia towarów lub usług, dokumentujących zaliczki, a także w przypadku komisu). W obrocie krajowym to właśnie otrzymana faktura jest podstawowym źródłem podatku naliczonego. Jak wskazuje się w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w prawie krajowym możliwe jest wprowadzenie wymogu posiadania faktury dla odliczenia podatku VAT (orzeczenie z dnia 14 lipca 1988r. w sprawie 123/87 Lea Jorion z domu Jeunehomme oraz Societe anonyme detude et de gestion immobiliere?EGI? VS Państwo Belgijskie).

Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10 pkt 1 uptu generalną zasadą jest, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny.

Tak, więc otrzymanie faktury przez podatnika oznacza zarówno powstanie prawa podatnika do odliczenia podatku, jak również wyznacza moment, począwszy, od którego możliwe jest zrealizowanie tego prawa przez podatnika. Podkreślić należy, że decydujące znaczenie ? dla powstania prawa do odliczenia i terminu jego realizacji ? ma data otrzymania faktury. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia ?otrzymania?. W tym temacie nie dostarczają również wskazówek interpretacyjnych przepisy prawa wspólnotowego. W związku z tym, że przepisy nie określają sposobu rozumienia pojęcia ?otrzymanie?, w pierwszej kolejności sięgnąć należy do znaczenia słownikowego tego pojęcia. W myśl słownika języka polskiego ?otrzymanie? oznacza dostanie czegoś, bycie odbiorcą czegoś. Na podstawie definicji słownikowej nie można wyciągnąć jednoznacznych wniosków, że otrzymanie ma miejsce dopiero wówczas, gdy podatnik faktycznie wchodzi w fizyczne posiadanie czegoś, co otrzymuje(w tym przypadku faktury). Z takim poglądem spotykamy się jednak w orzecznictwie. Przykładowo w wyroku z dnia 22 września 2000r. ISA/Lu 483/99 (niepublikowany). NSA stwierdził: ?Gramatyczna wykładnia art. 19 ust. 3 ustawy o VAT (obecnie jest przepis art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT) nie budzi wątpliwości. Słowo otrzymanie jest jednoznaczne i wskazuje na to, że prawo do obniżenia winno być łączone z fizycznym posiadaniem oryginału faktury.?

Do posiadania faktury nawiązuje także orzeczenie z dnia 01 marca 2000r. I SA/Gd 2088/97 (niepublikowany), w którym NSA stwierdził: ?Przepisy nie przewidują możliwości odliczeń podatku w sytuacji, gdy podatnik nie jest w posiadaniu stosownych dokumentów korygujących wadliwe faktury, również wtedy, gdy znajdują się one w drodze oraz gdy potwierdzone zostały telefonicznie lub faksem?. Poglądy powyższe budzą pewne wątpliwości. Słownikowe rozumienia zwrotu ?otrzymać? nie zakłada, bowiem wzięcia w dzierżenie dokumentu faktury. W tym kontekście o wiele bliższy gramatycznemu rozumieniu tego pojęcia zdaje się być pogląd wyrażony w dwóch wyrokach NSA, w których stwierdzono m. in.: ?O otrzymaniu w rozumieniu art. 19 ust.3 ustawy z 1993r. o VAT (obecnie jest to przepis art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT), można mówić w sytuacji, gdy strona ma fizyczny kontakt z dokumentem w celu zapoznania się z jego treścią w celu np. wypełnienia obowiązków w nim określonych jeszcze przed jego doręczeniem zgodnie z regułami K.p.a.: wyrok NSA z dnia 04 lutego 1998r. I SA/L/u 12/97 (niepublikowany), podobne tezy wyrażone zostały w wyroku z dnia 04 marca 1998r., I SA/Lu 170/97, (niepublikowany).

Poglądy zawarte w powyższym wyroku dotyczyły, co prawda otrzymania dokumentów celnych, jednakże niewątpliwie można odnieść je odpowiednio także do otrzymania faktur. W związku z powyższym, kluczową kwestią jest określenie podmiotu upoważnionego do odbioru faktury (w szerszym kontekście) jak również momentu otrzymania faktury w kontekście osób ją odbierających. W, niewielu bowiem przypadkach faktury są odbierane przez samych podatników (w przypadku podatników ? osób fizycznych), czy też są odbierane przez osoby działające w charakterze organów danego podatnika. Przyjąć należy, że otrzymaniem faktury jest jej odebranie przez jakąkolwiek osobę, działającą w tym zakresie w i imieniu i za wiedzą podatnika.

I tak przykładowo, fakturą otrzymaną będzie faktura odebrana przez pracownika spółki ? podatnika, czy też przez członka rodziny podatnika ? osoby fizycznej. Zatem błędnym byłoby założenie, że otrzymanie faktur następuje dopiero wówczas, gdy faktury wpłyną do siedziby firmy (miejsca prowadzenia przez nią działalności), jeśli wcześniej zostały one odebrane przez upoważnioną do tego osobę lub jej przedstawiciela. Z takim poglądem można się spotkać w orzecznictwie sądowym. Wskazuje się, bowiem, że nie wolno zawężać pojęcia ?otrzymanie? do dostarczenia dokumentu do księgowości mieszczącej się w siedzibie firmy. Wystarczy, że jej przedstawiciele dysponują fakturą, aby spółka już mogła korzystać z odliczenia wynikającego z niej podatku. Nie musi czekać, aż drogą pocztową dotrze ona do biura w centrali. Takie stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 19.10.2006r. IFPS 83/06 (niepubl.). Zatem zgodnie z wyrokiem otrzymanie faktury nie musi oznaczać jej wpłynięcia do siedziby firmy, czy też do działu księgowości. Wystarczające może być, aby to np. przedstawiciel podatkowy spółki odebrał fakturę w danym miesiącu, aby spółka mogła skorzystać z odliczenia VAT z tej faktury już w rozliczeniu za ten miesiąc. Podatnik nie musi czekać, aż faktura np. pocztą czy tez kurierem dotrze do biura, centrali czy księgowości. W związku z powyższym zasadne staje się stwierdzenie, że otrzymanie faktury przez przedstawiciela podatkowego daje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w składanej w imieniu podatnika deklaracji VAT-7 za okres, w którym ją otrzymał przedstawiciel podatkowy. Dodatkowo należy wskazać, iż rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie przedstawiciela podatkowego, a w szczególności § 5, zgodnie z którym przedstawiciel podatkowy obowiązany jest do wypełniania obowiązków podatnika, którego jest przedstawicielem, w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług, prowadzenia i przechowywania dokumentacji oraz ewidencji dla potrzeb tego podatku, oraz do wykonywania innych czynności wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli zostały wymienione w umowie. Skoro ustawodawca zobowiązał przedstawiciela podatkowego do wypełniania obowiązków podatnika w zakresie rozliczania podatku fakt otrzymania przez niego oryginału faktury jest jednocześnie momentem od którego podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT. Uprawnienie to wynika z samego brzmienia ww. przepisu i nie wymaga dodatkowych zapisów w umowie o ustanowieniu przedstawiciela podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 7 tego artykułu podatnicy, nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, podlegający obowiązkowi zarejestrowania się jako podatnicy VAT czynni, o których mowa w art. 98 ust. 4, są obowiązani ustanowić przedstawiciela podatkowego. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 kwietnia 2004r. w sprawie przedstawiciela podatkowego (Dz. U. z 2004r. Nr 66, poz. 609) określił warunki, jakie spełniać musi podmiot, który może być ustanowiony przedstawicielem podatkowym, tryb jego ustanawiania oraz czynności jakie może on wykonywać.

Zgodnie z § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia, umowa (sporządzona w formie aktu notarialnego) o ustanowienie przedstawiciela podatkowego, powinna zawierać w szczególności nazwę lub imię i nazwisko podatnika, adres jego siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania za granicą, dane identyfikacyjne podmiotu, który ustanawiany jest przedstawicielem podatkowym, w tym numer identyfikacji podatkowej, nazwę lub imię i nazwisko, adres jego siedziby lub w przypadku osób fizycznych adres miejsca zamieszkania oraz adres, pod którym będzie prowadzona i przechowywana dokumentacja i ewidencja podatnika dla celów podatku od towarów usług. Stosownie do zapisu § 5 powołanego rozporządzenia przedstawiciel podatkowy obowiązany jest do wypełniania obowiązków podatnika, którego jest przedstawicielem, w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług, prowadzenia i przechowywania dokumentacji oraz ewidencji dla potrzeb tego podatku, oraz do wykonywania innych czynności wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli zostały wymienione w umowie, o której mowa w § 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11,12,16 i 18.

Wnioskodawca wystąpił z pytaniem czy otrzymanie oryginału faktury przez przedstawiciela podatkowego daje Spółce prawo do obniżenia podatku należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym otrzymał ją przedstawiciel podatkowy. W ocenie Strony otrzymanie faktury przez przedstawiciela podatkowego jest momentem od którego podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku. Uprawnienie to wynika z samego brzmienia przepisu i nie wymaga dodatkowych zapisów w umowie o ustanowienie przedstawiciela podatkowego.

Powołany wyżej zapis § 5 rozporządzenia precyzuje, obowiązki przedstawiciela podatkowego w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług, prowadzenia i przechowywania dokumentacji oraz ewidencji dla potrzeb tego podatku oraz do wykonywania innych czynności wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli zostały wymienione w umowie o ustanowieniu przedstawiciela podatkowego.

Czynność odbioru przez przedstawiciela podatkowego oryginału faktury należy traktować jako wykonywanie innych czynności, o których mowa powyżej. Nie mieści się ona bowiem pod pojęciem rozliczania podatku ani pod pojęciem przechowywania i prowadzenia dokumentacji oraz ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług, które związane są z obsługą księgową firmy podatnika, który ustanowił przedstawiciela podatkowego. Wszelkie inne czynności, stosownie do § 5 rozporządzenia wskazanego przepisu winny znaleźć swoje umocowanie w zawartej umowie o ustanowienie przedstawiciela podatkowego.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących przepisów stwierdzić należy, iż otrzymanie przez przedstawiciela podatkowego oryginału faktury nie daje podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego deklaracji VAT-7 za okres, w którym przedstawiciel podatkowy ją otrzymał, jeżeli czynność taka tj. umocowanie do odbioru faktur w imieniu Spółki, nie została uwzględniona w umowie o ustanowienie przedstawiciela podatkowego.

Jednoczenie organ podatkowy zauważa, iż powołane przez Podatnika wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.