Gdy Bank będzie świadczył usługę Cash-poolingu, będzie występował w roli usługodawcy. Przedmiotowa (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku ? S.A., przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2008r. (data wpływu 17 kwietnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych przez Bank w oparciu o ?Umowę prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool? - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych przez Bank w oparciu o ?Umowę prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool?.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank ? Spółka Akcyjna (dalej: ?Bank?) zamierza poszerzyć swoją ofertę produktową o usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów powiązanych, dla których Bank prowadzi rachunki bankowe. W tym celu, Bank zawierać będzie ?Umowę prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool? (dalej: ?Umowa?), której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej grupy podmiotów powiązanych (dalej: ?Uczestnicy?).

Każdy z Uczestników posiadać będzie rachunek bankowy, który będzie brał udział w realizacji operacji objętych Umową.

Uczestnicy wyznaczą spośród siebie uczestnika - Agenta posiadającego tzw. Rachunek Główny Agenta, dla którego, poza tym rachunkiem, Bank założy Rachunek Pomocniczy Agenta, przeznaczony tylko i wyłącznie do realizacji operacji przewidzianych w Umowie.

Każdego dnia roboczego Bank przeprowadzi kolejno po sobie następujące czynności jako ostatnie operacje w danym dniu roboczym wykonane na rachunkach uczestników objętych usługą:

1. ustali Saldo Uczestnika (stan rachunku danego Uczestnika) dla każdego z uczestników z osobna;
2. ustali Sumę Sald Dodatnich (suma Sald Uczestników, których Salda Uczestnika mają wartość dodatnią) oraz Sumę Sald Ujemnych (suma Sald Uczestników, których Salda Uczestnika mają wartość ujemną);
3. dokona obliczenia kwoty stanowiącej Sumę (kwota stanowiąca sumę Sumy Sald Dodatnich oraz Sumy Sald Ujemnych);
4. w przypadku gdy Suma ma wartość:
   
   

• ujemną: Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość Sumy z Rachunku Głównego Agenta na Rachunek Pomocniczy Agenta;

• dodatnią: Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość Sumy z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunek Główny Agenta.
  
  

Po dokonaniu powyższych czynności Bank dokona transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami Uczestników i Rachunkiem Pomocniczym Agenta, w taki sposób, aby na koniec dnia roboczego salda wszystkich rachunków, w tym Rachunku Pomocniczego Agenta były równe zeru. Podstawą prawną dokonywanych transferów środków pieniężnych będzie określona w art. 518 Kodeksu cywilnego subrogacja, tj. wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela.

Dodatkowo, w ramach świadczonej usługi Bank dokonywać będzie, zgodnie z wolą Uczestników, alokowania odsetek należnych bądź obciążających poszczególnych Uczestników.

Na zlecenie Uczestników, Bank wykona księgowania związane z rozliczeniami wierzytelności/zobowiązań poszczególnych Uczestników względem Uczestnika będącego Agentem, powstałych w związku z realizacją przez Bank czynności określonych powyżej.

Rozliczenie, o którym mowa powyżej, będzie następowało w określonym dniu, np. na ostatni dzień każdego miesiąca, kwartału, roku.

Z tytułu świadczenia omawianych usług, Bank będzie pobierać prowizję miesięczną należną od każdego z Uczestników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Bank jest podatnikiem VAT z tytułu czynności wykonywanych w oparciu o ?Umowę prowadzenia rachunków w systemie Cash PooI?, tj. usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów...

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Umowy Bank będzie wykonywać następujące czynności:

• ustali salda na rachunkach bankowych każdego Uczestnika oraz sumę wszystkich sald występujących na rachunkach bankowych Uczestników;

• dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Głównego Agenta na Rachunek Pomocniczy Agenta i odwrotnie;

• dokona transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami Uczestników i Rachunkiem Pomocniczym Agenta;

• dokona alokowania odsetek należnych bądź obciążających poszczególnych Uczestników;

• wykona księgowania zwiane z rozliczeniami wierzytelności/zobowiązań poszczególnych Uczestników względem Uczestnika będącego Agentem.
  
  

Wyżej wymienione czynności wykonywane będą za wynagrodzeniem tj. Bank będzie otrzymywał prowizję od Uczestników z tytułu wykonywania powyższych czynności.

Zdaniem Banku, wszystkie czynności wykonywane w ramach ?Umowy prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool?, składają się na kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową, która - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bank jako podmiot profesjonalnie zajmujący się świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, w myśl art. 15 ustawy o VAT, będzie posiadać status podatnika VAT z tytułu świadczenia omawianej usługi. Natomiast wszelkie czynności faktyczne i prawne, których prawnie stroną będą Uczestnicy (np. subrogacja), ale faktycznie będą wykonywane przez Bank na podstawie pełnomocnictw, służyć będą tylko realizacji usługi świadczonej przez Bank i nie będą miały celu samego w sobie. Ponadto, Uczestnicy nie będą przejawiali żadnej aktywności w związku z pozostawaniem w strukturze oferowanej przez Bank, jak również nie będą uzyskiwali wynagrodzenia. W konsekwencji, poszczególni Uczestnicy nie będą posiadać statusu podatnika VAT z tytułu tych czynności.

W związku z faktem, że Bank będzie świadczył przedmiotową usługę na rzecz Uczestników, którzy mogą mieć siedzibę (stale miejsce prowadzenia działalności) zarówno w Polsce jak i poza terytorium Polski, przedmiotowa usługa będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski, w przypadku gdy świadczona będzie na rzecz podmiotów krajowych. Przy czym, jako usługa pośrednictwa finansowego, będzie korzystać ze zwolnienia z VAT zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 3 do ustawy o VAT. Jeżeli jednak, nabywcą usługi będą podmioty posiadające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, bądź podatnicy mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż Polska, wówczas miejscem opodatkowania takiej usługi będzie miejsce siedziby Uczestnika (nabywcy usługi).

Bank podkreślił, że wystąpił z wnioskiem o dokonanie klasyfikacji statystycznej omawianej usługi i uzyskał odpowiedź Urzędu Statystycznego potwierdzającą, iż świadczone, na podstawie ?Umowy prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool? usługi stanowią usługi pośrednictwa finansowego (klasyfikacja Urzędu Statystycznego została załączona do niniejszego wniosku) świadczone przez Bank.

Wnioskodawca wskazał również, iż powyższe stanowisko zbieżne jest z dotychczasową praktyką organów statystycznych, zgodnie z którą czynności polegające na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej (cash pooling) stanowią usługę pośrednictwa finansowego świadczoną przez banki.

Ponadto Bank zauważył, że stanowisko, iż to Bank jest podatnikiem z tytułu czynności wykonywanych w ramach ?Umowy prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool?, jest zbieżne z dotychczasowym stanowiskiem reprezentowanym przez organy podatkowe, w tym Ministra Finansów. Organy podatkowe, niejednokrotnie bowiem wskazywały, że podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu świadczenia usług cash poolingu jest bank, o ile nie wystąpi import przedmiotowej usługi.

Swoje stanowisko Wnioskodawca popiera m.in. pismem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wydanym w imieniu Ministra Finansów, z dnia 4 lutego 2008r., sygn. IP-PP2-443-545/07-2/AZ; pismem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, wydanym w imieniu Ministra Finansów, z dnia 15 listopada 2007r., sygn. IBPP2/443-54/07/ICz/KAN-373/07/08; pismem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, wydanym w imieniu Ministra Finansów, z dnia 9 listopada 2007r., sygn. ITPP2/443-152/07/JK; pismem Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8 stycznia 2007r., sygn. IS.II/2-443/209-210/06; pismem Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 27 marca 2007r., sygn. 1471/VUR2/443-468/06/ST).

Podsumowując, Bank prosi o potwierdzenie, że wszelkie czynności faktyczne i prawne wykonywane w ramach ?Umowy o prowadzenie rachunków w systemie Cash Pool?, składają się na kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową z zakresu pośrednictwa finansowego świadczoną przez Bank, z tytułu której, jeżeli świadczona jest na rzecz podmiotów krajowych, to Bank jest podatnikiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Mając na uwadze powyższe regulacje, przez podlegające opodatkowaniu świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie zakłada bowiem istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą, konsumentem) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego dane świadczenie). Zatem w pojęciu świadczenia na rzecz, mieszczą się świadczenia na rzecz określonych podmiotów i ostatecznych konsumentów.

W ramach systemu cash-poolingu Wnioskodawca wykonuje na rzecz Uczestników określone czynności, wykraczające poza standardowe czynności wynikające z umowy rachunku bankowego.

Ponadto, jak wynika z powołanych przepisów, świadczenie usług (za wyjątkiem przypadków ściśle określonych art. 8 ust. 2 ustawy) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy są one wykonywane odpłatnie. Jednocześnie świadczenie usług pod tytułem odpłatnym może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej odbiorcą istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z uwagi na wskazane powyżej przepisy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca wykonując wszelkie czynności faktyczne i prawne na rzecz Uczestników w ramach ?Umowy o prowadzenie rachunków w systemie Cash PooI?, występować będzie w charakterze usługodawcy, który z tytułu świadczenia omawianych usług, będzie pobierać stosowne wynagrodzenie - prowizję miesięczną należną od każdego z Uczestników. Uczestnicy nie będą przejawiali żadnej aktywności w związku z pozostawaniem w strukturze oferowanej przez Bank, jak również nie będą uzyskiwali wynagrodzenia. Zatem podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu wykonania przedmiotowej usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów, świadczonej na podstawie ?Umowy prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool? będzie Bank, przyjmując, że nie nastąpi import takowej usługi. Bank świadcząc usługi pośrednictwa finansowego w zakresie zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów, jeżeli będą one świadczone na rzecz podmiotów krajowych, będzie więc podatnikiem VAT.

W myśl art. 27 ust. 1 cyt. ustawy, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania.

Od powyższej zasady ustawodawca określił wiele odstępstw, m.in. wynikające z art. 27 ust. 4 cyt. ustawy wyjątki, gdzie wskazane zostały usługi niematerialne, w stosunku do których obowiązuje szczególny sposób określania miejsca świadczenia (opodatkowania). Są to następujące usługi:

1. sprzedaż praw lub udzielanie licencji i sublicencji, przeniesienie lub cesja praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddanie do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw,
2. reklamy,
3. doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1), w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2), prawnicze, rachunkowo-księgowe, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1), architektoniczne i inżynierskie (PKWiU 74.2) ?z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1, w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3), przetwarzania danych i dostarczania informacji, tłumaczeń,
4. bankowe, finansowe i ubezpieczeniowe łącznie z reasekuracją, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki,
5. dostarczenia (oddelegowania) personelu,
6. wynajmu, dzierżawy lub inne usługi o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu,
7. telekomunikacyjne,
8. nadawcze radio i telewizyjne,
9. elektroniczne,
10. polegające na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o których mowa w pkt 1-9 i 11,
11. agentów, pośredników działających w imieniu i na rachunek innej osoby, jeżeli uczestniczą w zapewnieniu świadczenia usług, o których mowa w pkt 1-10,
12. polegające na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych elektroenergetycznych,
13. przesyłowe:
    
    

1. gazu w systemie gazowym,
2. energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym,

14) bezpośrednio związane z usługami, o których mowa w pkt 12 i 13.

Jak wskazuje art. 27 ust. 3 cyt. ustawy, jeśli wymienione powyżej usługi świadczone są na rzecz: osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę, to miejscem ich świadczenia jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Mając na uwadze powyższe przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz okoliczności przedstawione we wniosku, w przypadku, gdy Bank będzie świadczył przedmiotową usługę na rzecz Uczestników ? podmiotów krajowych będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski.

Natomiast w przypadku świadczenia przedmiotowej usługi na rzecz Uczestników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, bądź podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż Polska, z uwagi na fakt, iż mieści się ona w katalogu usług zawartych w art. 27 ust. 4 pkt 4 cyt. ustawy, miejscem opodatkowania takiej usługi, zgodnie z art. 27 ust. 3 cyt. ustawy, będzie miejsce siedziby Uczestnika (nabywcy usługi).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Bank wystąpił z wnioskiem o dokonanie klasyfikacji statystycznej omawianej usługi do Urzędu Statystycznego. W oparciu o otrzymaną klasyfikację potwierdzającą, iż świadczone, na podstawie ?Umowy prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool? usługi (tj. usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansowa grupy podmiotów) stanowią usługi pośrednictwa finansowego świadczone przez Bank, Wnioskodawca zakwalifikował powyższe usługi jako usługi pośrednictwa finansowego korzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie załącznika 4, poz. 3 do ustawy o VAT.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Zgodnie z § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, o której mowa w § 3, tj. wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2008r.

Zaznaczyć należy, że obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania świadczonej usługi do właściwego grupowania statystycznego spoczywa wyłącznie na wykonawcy usługi. Podkreślić należy że Minister Finansów nie jest upoważniony do wydawania opinii w tym zakresie.

Z uwagi na powyższe, niniejszą interpretację organ podatkowy oparł o klasyfikację statystyczną wskazaną przez Podatnika w opisanym zdarzeniu przyszłym ? usługi pośrednictwa finansowego świadczone przez Bank.

Należy ponadto wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Zatem przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Ponadto organ podatkowy informuje, że w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych oraz w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.