Jeżeli stroną czynności jest gmina, w umowach cywilnoprawnych należy posługiwać się numerem identyfikacji (...)

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania przez Urząd Gminy oraz Gminę statusu podatnika VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina L? decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 7 kwietnia 2008 r. otrzymała Numer Identyfikacji Podatkowej (dalej nr NIP), zgodnie z uregulowaniami prawnymi zawartymi w ustawie z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004 r., Nr 269, poz. 2681 ze zm.). Gmina L? została zarejestrowana również jako podatnik podatku VAT. Otrzymany nr NIP nadany Gminie L? był niezbędny przy opracowywaniu wniosków o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej realizowanych projektów jako wymóg formalny oraz dla celów prawidłowości rozliczenia ewentualnie otrzymanych dotacji unijnych. Dotychczas dla celów rozliczenia zaliczek na podatek dochodowy i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników urzędu, a także rozliczeń z tytułu podatku VAT z Urzędem Skarbowym, między innymi wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych przez Gminę, wystawianych i otrzymywanych faktur VAT (jako nabywca bądź sprzedawca na fakturach VAT występował zawsze Urząd Gminy), posługiwano się oznaczeniami Urzędu Gminy, tj. numerem NIP i REGON-em, nadanym Urzędowi Gminy L?. Ustawa o VAT w art. 15 ust. 1 wyraźnie przyznaje status podatnika osobie prawnej, jaką jest Gmina, ale i jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, jaką jest Urząd Gminy. W świetle przepisów o VAT podatnikami są podmioty wykonujące czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, a więc nie tylko gmina jako samorządowa osoba prawna, ale i utworzona przez nią jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, działająca np.: w formie jednostki budżetowej. W związku z tym, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego numeru NIP dwóm podmiotom, to w momencie nadania decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego numeru NIP Gminie L?, dla Urzędu Skarbowego istnieją dwaj podatnicy: Urząd Gminy i Gmina. W Urzędzie Gminy oraz w Gminie występują różne czynności (między innymi dokonywane na podstawie umów cywilnoprawnych ? wynajmu pomieszczeń, najmu i dzierżawy nieruchomości gminnych, zakupu materiałów biurowych, sprzedaży mienia), opodatkowane podatkiem VAT, gdzie podatnikiem, w momencie rejestracji Gminy L? i nadania jej numeru NIP, będzie albo Gmina albo Urząd Gminy, każde ze swoimi oznaczeniami.

Urząd Gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej dotyczącej rozliczeń podatku VAT dla samej samorządowej osoby prawnej ? Gminy oraz odrębnej dla samego Urzędu Gminy, obsługującego od strony technicznej Gminę, która nie posiada własnych struktur, a swoje zadania wykonuje właśnie przez powołaną do tego jednostkę ? Urząd Gminy. Przepisy (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych ? Dz. U. Nr 142, poz. 1020 ze zm.) nie przewidują kont księgowych dla rozliczeń podatkowych jednostek samorządu terytorialnego (gmin), przewiduje takie konta bowiem dla jednostek budżetowych (w tym dla urzędów gmin). W sytuacji, kiedy Urząd Gminy będzie wynajmował wolne pomieszczenia biurowe w siedzibie Urzędu, jednostce budżetowej bądź zakładowi budżetowemu, ze zwolnienia będzie mógł korzystać tylko jako podatnik VAT ? jednostka budżetowa, o czym mówi rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Dotychczas stroną zawieranych umów cywilnoprawnych była albo Gmina L? albo Urząd Gminy w zależności od rodzaju i przedmiotu umowy, jednakże podatnikiem VAT zawsze był Urząd Gminy ze swoimi oznaczeniami oraz nadanym numerem NIP.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Urząd Gminy i Gmina mogą być jednocześnie czynnymi podatnikami VAT, zawierać umowy cywilnoprawne (ze swoimi oznaczeniami), wystawiać faktury, występować jako sprzedawca bądź nabywca, posługując się nadanymi oznaczeniami w postaci numeru statystycznego REGON i NIP oraz realizując wspólne zadania Gminy...
2. Czy powinny być prowadzone dwa odrębne rejestry sprzedaży VAT z informacjami służącymi do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej (zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT)...
3. Kto powinien, Urząd Gminy czy Gmina, sporządzać i składać w Urzędzie Skarbowym deklaracje VAT-7 (z NIP Gminy czy z NIP Urzędu Gminy) w przypadku, kiedy przepisy nie przewidują możliwości prowadzenia dwóch odrębnych ewidencji księgowych, kont księgowych dla rozliczeń podatkowych jednostek samorządu terytorialnego (gmin), natomiast przepisy przewidują konta dla jednostek budżetowych (urzędów gmin)...
4. Czy w przypadku składania deklaracji VAT-7 przez Urząd Gminy obejmującej wartość sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, dokonanej przez Gminę jak i Urząd Gminy, Gmina jako zarejestrowany podatnik VAT, powinna składać deklarację ?zerową?...
5. Czy w przypadku zawartych w okresie przeszłym umów na wynajem lub dzierżawę nieruchomości gminnych, gdzie stroną umowy była Gmina L?, natomiast faktury VAT wystawiane były przez Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy, w obecnej sytuacji, a mianowicie w związku z nadaniem numeru NIP Gminie, faktury powinny być wystawiane przez Gminę L?...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, Urząd Gminy jako jednostka budżetowa, tak jak pozostałe jednostki organizacyjne Gminy, tj. jednostki i zakłady budżetowe, są lub mogą być odrębnymi podatnikami VAT. A zatem Urząd Gminy może występować we wszystkich czynnościach podlegających opodatkowaniu jako sprzedawca bądź nabywca towarów i usług. Powinien posługiwać się swoimi oznaczeniami, numerem NIP nadanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz występować jako podatnik VAT wykonując zadania Gminy.

Taka sytuacja jest zgodna z przepisami o rejestracji podatników i płatników, a także z ustawą o podatku od towarów i usług. Jednakże bardzo często w przypadku tej samej czynności stroną w sensie cywilnoprawnym będzie Gmina jako osoba prawna (strona zawartej umowy), ale od strony technicznej reprezentowana przez jednostkę organizacyjną, tj. Urząd Gminy. Nie ma zatem podstaw prawnych do różnicowania Gminy i Urzędu Gminy w zakresie prawa podatkowego i uznawania, że działanie Urzędu Gminy jest oderwane od działania Gminy i odwrotnie. Dla samej Gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, bowiem wszystkie czynności dotyczące Gminy wykonywane są za pośrednictwem jednostki organizacyjnej do tego powołanej, jaką jest niewątpliwie Urząd Gminy.

W świetle braku jednoznacznych uregulowań prawnych w powyższym zakresie Gmina i Urząd Gminy powinny posługiwać się nadanymi numerami NIP, jednakże deklaracja VAT-7 dotycząca czynności Gminy powinna być składana przez jednostkę obsługującą Gminę, a więc Urząd Gminy. Rejestracja Gminy jako podatnika VAT została wykonana ze względów formalnych, przede wszystkim dla celów rozliczenia dotacji unijnych.

Natomiast cała działalność Gminy prowadzona jest za pośrednictwem jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, jaką jest Urząd Gminy, a zatem Urząd Gminy powinien być podmiotem rozliczającym podatek VAT z całej działalności Gminy i Urzędu Gminy. Takie stanowisko przedstawił między innymi Minister Finansów w odpowiedzi z dnia 2 marca 2005 r. na interpelację poselską numer 9029, podpisanej przez Sekretarza Stanu, zamieszczonej na stronach internetowych Sejmu RP.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina w myśl art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r., o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Samorządowe osoby prawne (gminy, powiaty, województwa) nie mają własnych struktur organizacyjnych, zaś nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. W oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020) należy stwierdzić, iż urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne.

Gmina (jako jednostka samorządu terytorialnego) nie może wykonywać swoich zadań statutowych bez udziału Urzędu Gminy.

Wszelkie więc dokumenty wymagające oznaczenia numeru NIP, sporządzane i wystawiane przez urząd z tytułu czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane nr NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, tj. w takim przypadku numerem NIP gminy.

Stąd też podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu Gminy) jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego. Zatem z uwagi na to, że nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, zarówno Gmina, jak i Urząd, w związku ze swoimi działaniami powinny sporządzać jedno rozliczenie deklaracyjne dla podatku od towarów i usług. Uwzględniając jednakże fakt, iż w stosunku do całej działalności (a więc Gminy i Urzędu), podatnikiem podatku od towarów i usług jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną w deklaracji tej powinien być podawany numer identyfikacji podatkowej tej osoby prawnej, w imieniu której wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, tj. numer nadany Gminie.

Inne niż urzędy gmin (powiatów) i urzędy marszałkowskie, tj. gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług, rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne oznaczenie (numery) NIP.

Ponadto dodaje się, iż zgodnie z art. 2 ust.1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej (NIP). Stosownie do ust. 2 i 3 cyt. wyżej przepisu obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust.1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych, płatnicy podatków oraz płatnicy składek ubezpieczeniowych ? podmioty te również otrzymują NIP. Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Należy podkreślić również, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom (z których jeden jest podatnikiem np. podatku od towarów i usług, a drugi płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych), jak również posługiwania się do identyfikacji NIP nadanym innemu podmiotowi. Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP. Konsekwencją wydania ww. decyzji jest jednoznaczna identyfikacja podmiotu w systemie Poltax poprzez jego NIP i nazwę.

Stąd też podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu Gminy) jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego.

Zatem z uwagi na to, że nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, zarówno Gmina, jak i Urząd, w związku ze swoimi działaniami, powinny sporządzać jedno rozliczenie deklaracyjne dla podatku od towarów i usług. Uwzględniając jednakże fakt, iż w stosunku do całej działalności (a więc Gminy i Urzędu), podatnikiem podatku od towarów i usług jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną ? wbrew poglądowi wyrażonemu we wniosku ? w deklaracji tej powinien być podawany numer NIP tej osoby prawnej, w imieniu której wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, tj. numerem nadanym Gminie.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli stroną czynności jest gmina, w umowach cywilnoprawnych należy posługiwać się numerem identyfikacji podatkowej nadanym gminie.

Należy zauważyć, że takie stanowisko jest zgodne z powołaną przez Wnioskodawcę odpowiedzią z dnia 2 marca 2005 r. na interpelację poselską nr 9029.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.