Czy czynność polegająca na opisanych w stanie faktycznym nieodpłatnych przekazaniach przez Spółkę (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08.10.2010 r. (data wpływu 13.10.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• nieodpłatnego przekazania towarów - jest nieprawidłowe.

• prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia tych towarów - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 13.10.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieodpłatnego przekazania towarów oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia tych towarów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

B jest jednym z czołowych na rynku polskim producentów żywności przetworzonej, w szczególności żywności na rynku konserw warzywnych oraz na rynku warzyw przetworzonych dla szeroko rozumianego rynku gastronomicznego (w tym hoteli, restauracji). W ofercie Spółki znajdują się m.in. następujące produkty: mrożonki, dania gotowe, mieszanki.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka podejmuje różnego rodzaju działania mające na celu wsparcie sprzedaży swoich produktów, pozyskanie nowych, jak również utrzymanie obecnych klientów Spółki. W szczególności, Spółka dokonuje nieodpłatnych przekazań towarów, zarówno własnej produkcji (m.in. puszek groszku / kukurydzy - dalej jako: ?Towary?) jak i towarów specjalnie w tym celu zakupionych (m.in. obrandowanych -zawierających logo B oraz nieobrandowanych koszulek, toreb, kosmetyczek, etc. - dalej jako: ?Materiały reklamowe?) na rzecz różnych podmiotów. Szczegółowy opis poszczególnych kategorii przekazań został przedstawiony poniżej.

KATEGORIE NIEODPŁATNYCH PRZEKAZAŃ

MATERIAŁY REKLAMOWE

Bonusy rzeczowe (tzw. bonusy od poziomu zrealizowanych obrotów)

Spółka udziela kontrahentom (m.in. dystrybutorom towarów Spółki, lokalom horeca) na podstawie zawartych z nimi umów tzw. bonusów rzeczowych, tj. w związku z dokonaniem przez kontrahenta zakupu towarów o określonej wartości, Spółka dodatkowo przekazuje kontrahentom, bez wynagrodzenia, wybrane Materiały reklamowe (np. koszulki polo oraz ubrania kucharskie z logo B, noże kuchenne).

Bonusy rzeczowe mogą być udzielane na podstawie umów z kontrahentami, zgodnie z którymi Spółka zobowiązuje się przekazać kontrahentowi określoną ilość Materiałów reklamowych w przypadku przekroczenia wcześniej zdefiniowanego pułapu zakupów. Ponadto, dla utrzymania dobrych relacji z kontrahentami, Spółka udziela bonusów rzeczowych na podstawie odrębnych indywidualnych uzgodnień z kontrahentami. W tym przypadku, Spółka bierze również pod uwagę wartość obrotu danego kontrahenta, jak i jego potencjalne możliwości zwiększenia zakupu towarów Spółki w przyszłości.

Bonusy rzeczowe są udzielane przez Spółkę przede wszystkim punktom detalicznym, dystrybutorom (hurtowniom) oraz podmiotom szeroko rozumianego rynku gastronomicznego (w tym restauracjom i hotelom).

Głównym założeniem powyższych działań jest zachęcenie kontrahentów do kontynuowania współpracy i zwiększenia ilości nabywanych towarów Spółki, jak również podtrzymanie dobrych relacji z kontrahentami. Celem dokonywania powyższych nieodpłatnych przekazań jest intensyfikacja sprzedaży towarów przez Spółkę.

Akcje marketingowe skierowane do konsumentów / kontrahentów

Akcje konsumenckie

W celu promocji marki B, a tym samym zachęcenia do zakupu towarów będących w ofercie Spółki, organizowane są różnego rodzaju akcje promocyjne skierowane do konsumentów, takie jak loterie, konkursy, promocje sprzedażowe (m.in. pod nazwami: 'Twoje dziecko w TV', 'Wakacje z Bi?, ?Zima z B?, ?B w szkole i w przedszkolu' czy ?Piknik Country Mrągowo?).

Uczestnictwo w powyższych akcjach zazwyczaj jest powiązane z obowiązkiem zakupu towarów Spółki, i / lub wykonaniem innych zadań (np. przygotowaniem hasła reklamowego dotyczącego towarów Spółki, przygotowanie najlepszego przepisu kulinarnego z użyciem produktów Spółki, etc.).

Zwycięzcom (konkursów, loterii), a także uczestnikom spełniającym określony w regulaminie promocji cel (w przypadku sprzedaży promocyjnych), wydawane są nagrody rzeczowe w postaci Materiałów reklamowych.

Opisywane akcje konsumenckie mają w swoim założeniu promować markę / budować pozytywny wizerunek Spółki wśród konsumentów. Działania takie znajdują przełożenie na wzrost sprzedaży produktów Spółki.

Akcje skierowane do kontrahentów

Spółka organizuje akcje promocyjne skierowane do kontrahentów (w tym kierowników poszczególnych sklepów, przedstawicieli handlowych - pracowników kontrahentów, kucharzy). Celem organizowanych akcji jest zmotywowanie kontrahentów do dokonywania większych zakupów lub odsprzedaży produktów Spółki.

Dodatkowo, w kanale horeca Spółka organizuje akcje, które mają na celu promowanie wśród tych osób wiedzy o towarach Spółki, co może się bezpośrednio przełożyć na zwiększenie ilości zamówień na produkty Spółki.

Akcje promujące profilaktykę zdrowia

Spółka bierze udział w akcjach propagujących zdrowy tryb życia (profilaktykę zdrowia) poprzez udział w imprezach organizowanych przez podmioty zewnętrzne (przykładowo Centrum Onkologii).

W związku z uczestniczeniem w przedmiotowych imprezach Spółka może ponosić wydatki związane z przygotowaniem i obsługą stoiska promującego produkty B, produkcją materiałów oraz gadżetów promocyjnych następnie rozdawanych. Powyższa działalność ma na celu przedstawienie towarów Spółki jako towarów posiadających określone walory zdrowotne, tym samym ich promowanie wśród konsumentów kupujących takie właśnie produkty, a w konsekwencji mają doprowadzić do zwiększenia sprzedaży towarów Spółki.

Powyżej opisane wydania (punkty a ? c) mają na celu umożliwić zaznajomienie się przez kontrahentów / konsumentów z towarami oferowanymi przez Spółkę, doprowadzić do wzrostu świadomości marki wśród konsumentów jak również zintensyfikowania sprzedaży.

Pozostałe wydania.

Spółka przekazuje kontrahentom (w tym kierownikom poszczególnych sklepów, przedstawicielom handlowym kontrahentów, innym osobom odpowiedzialnym za dystrybucję towarów Spółki) gadżety, upominki i inne materiały wspierające sprzedaż (POS-y), takie jak:

• materiały związane z szeroko rozumianym wyposażeniem punktów sprzedaży / punktów gastronomicznych (np. restauracji, hoteli) co do zasady zawierające logo B,

• w tym m.in.: bemary stołowe, kuchenki gazowe, zestawy stołowe, noże kuchenne, fartuchy, ubrania kucharskie, etc.,

• gadżety reklamowe, upominki (obrandowane bądź nieobrandowane), w tym np.: koszulki polo, bluzy, taśmy, kosmetyczki, torby, kalendarze, segregatory kuchenne, smycze z etui na komórkę, książki, kosze wielkanocne, zestawy upominkowe.
  
  

Komentowane wydania są dokonywane m.in.: podczas wizyt u kontrahentów, podczas organizowanych szkoleń, targów. Ich celem jest budowanie dobrych relacji z wyżej wymienionymi osobami / podmiotami. W swoim założeniu mają także prowadzić do wywierania korzystnego dla Spółki wpływu na decyzje podejmowane przez te osoby, tj. mają skutkować dokonywaniem przez nich zakupów towarów Spółki (w szczególności upominki).

Spółka pragnie dodatkowo wskazać, iż oddane na rzecz kontrahentów Materiały reklamowe mają również na celu wsparcie sprzedaży produktów Spółki w punktach sprzedaży (POS-y), jak i mogą służyć promowaniu marki wśród konsumentów (gadżety wydawane kontrahentom w celu rozdawnictwa wśród konsumentów).

Wskazane wydania Materiałów reklamowych mają na celu poprzez promowanie oraz budowanie rozpoznawalności marki produktów Spółki doprowadzić do zwiększenia sprzedaży produktów Spółki.

TOWARY

Rabaty towarowe

Spółka dokonując sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów udziela tzw. rabatów towarowych (naturalnych). Przedmiotowe rabaty polegają na powiązaniu sprzedaży określonej ilości towarów z przekazaniem na rzecz kontrahentów dodatkowej puli Towarów bez wynagrodzenia. Przykładowo, w związku z dokonaniem zakupu 100 sztuk towaru za cenę X, kontrahent otrzymuje dodatkowo 10 nieodpłatnych sztuk Towaru.

Podobnie jak w przypadku bonusów rzeczowych, rabaty towarowe są, co do zasady udzielane bądź na podstawie umów z kontrahentami bądź w oparciu o indywidualne uzgodnienia z kontrahentami, którym przysługuje nieodpłatnie, dodatkowa partia Towarów w sytuacji przekroczenia przez nich określonego pułapu zakupów.

Rabaty towarowe są udzielane przez Spółkę przede wszystkim punktom detalicznym, dystrybutorom (hurtowniom) oraz podmiotom szeroko rozumianego rynku gastronomicznego (w tym restauracjom, hotelom).

Przedmiotowe wydania Towarów jako ?rabatów towarowych? dokonywane są przez Spółkę w celu umacniania współpracy z kontrahentami (budowanie przywiązania do Spółki), a

w konsekwencji utrzymania / zwiększenia poziomu sprzedaży towarów Spółki.

Wydawanie próbek.

W celu degustacji

Spółka wydaje również Towary na degustacje dokonywane na rzecz kontrahentów oraz konsumentów. Degustacje te mogą być przeprowadzane na rzecz:

• kontrahentów (przykładowo kadry zarządczej odpowiedzialnej za składania zamówień na towary Spółki), bądź kucharzy, kierowników lokali (przykładowo restauracji, hoteli), w tym podczas pokazów kulinarnych ? w celu zapoznania w/w osób z walorami smakowymi nowych produktów Spółki, oraz

• konsumentów ? w tym ostatnim przypadku co do zasady degustacje są organizowane na mocy porozumień pomiędzy Spółką a jej kontrahentami (przykładowo w punktach handlowych, podczas imprez propagujących zdrowy tryb życia, etc.).
  
  

Spółka pragnie wskazać, że w praktyce Spółka może dokonywać jednorazowo przekazania większej ilości Towarów do kontrahentów (np. palety), z przeznaczeniem jednak do podziału, tj.

1. przekazaniem tych Towarów przez kontrahentów (dystrybutorów) do swoich kontrahentów, co do zasady mniejszych sklepów, w celu organizacji degustacji na rzecz konsumentów przez te sklepy,
2. zorganizowaniem degustacji bezpośrednio przez kontrahentów (dystrybutorów) dla ich odbiorców, bądź
3. przeprowadzeniem pokazów kulinarnych w sektorze horeca w celu zaprezentowania sposobu obróbki, wykorzystywania i walorów smakowych produktów Spółki.
   
   

Przedmiotowe wydania mają na celu zapoznanie kontrahentów / konsumentów z produktami Spółki a w efekcie do nabywania towarów Spółki. W założeniu Spółki mają one zatem przyczynić się do intensyfikacji sprzedaży towarów przez Spółkę.

Na rzecz kontrahentów

Spółka przekazuje kontrahentom (w tym kierownikom poszczególnych sklepów, przedstawicielom handlowym kontrahentów, etc.) próbki (tj. pojedyncze opakowania) Towarów w celu:

• zaprezentowania nowego produktu, który wcześniej nie był dostępny w ofercie Spółki,

• zaprezentowania starego produktu, np. w sytuacji gdy zmieniono jego opakowanie,

• pozyskania nowych kontrahentów (odbiorców towarów Spółki),

• wykorzystania jako ?gratisy? w ramach akcji promocyjnych.
  
  

Jako przykład posłużyć mogą tutaj wydania dokonywane na rzecz podmiotów działających na rynku horeca, w tym w szczególności na rzecz restauracji. Próbki towarów oferowanych przez Spółkę mają na celu zaprezentowanie osobom odpowiedzialnym za składanie zamówień (przykładowo kucharzom) walorów smakowych tych towarów. Ponieważ rynek horeca jest rynkiem, na którym panuje duża konkurencja pomiędzy dostawcami produktów spożywczych, bez przekazywania próbek swoich towarów, a co za tym idzie prezentowania ich walorów, Spółka mogłaby nie uzyskać zleceń na ich dostawę.

Dla celów badawczych

Spółka wydaje Towary oraz produkty konkurencji (towary, które zostały wyprodukowane przez podmioty konkurencyjne do B a następnie nabyte przez Spółkę) na cele badawcze, tj. m.in. w celu uzyskania informacji o właściwościach fizyko-chemicznych towarów, ich składzie chemicznym, pozyskaniu danych o trwałości / przydatności spożywczej produktów, itp. Dodatkowo, Spółka wydaje Towary w celu przeprowadzenia badań konsumenckich, tj. w jaki sposób odbierane są produkty Spółki wśród klientów w kontekście produktów konkurencji. Informacje uzyskane w wyniku przedmiotowych działań są istotne z biznesowego punktu widzenia. Pozwalają bowiem Spółce podejmować kluczowe decyzje natury strategicznej, przykładowo co do wprowadzania danych produktów na rynek (ewentualnie wstrzymania takich działań) a także umożliwiają podejmowanie, w granicach prawa, działań konkurencyjnych do innych podmiotów operujących na tych samych rynkach co Spółka.

Podsumowując, opisane powyżej działania umożliwiają Spółce zaprezentowanie oferty Spółki i jej jak najlepsze dostosowanie do potrzeb kontrahentów / konsumentów, zalet Towarów oraz pozyskanie nowych odbiorców (zarówno kontrahentów jaki i konsumentów). Dodatkowo, w sytuacji Towarów wydawanych z przeznaczeniem na wykorzystanie w ramach akcji promocyjnych, takie działanie ma na celu wsparcie sprzedaży produktów Spółki.

INNE NIEODPŁATNE PRZEKAZANIA

Należy zaznaczyć, że Spółka może potencjalnie podejmować w przyszłości również inne działania w zakresie wsparcia sprzedaży, z którymi łączyć się będzie konieczność nieodpłatnego przekazania Towarów / Materiałów reklamowych. Ewentualne nowe działania podejmowane przez Spółkę powinny jednak mieć również na celu m.in. zachęcenie kontrahentów oraz konsumentów do zwiększenia zakupów towarów Spółki, uatrakcyjnienie oferty Spółki oraz zbudowanie dobrych relacji z kontrahentami / konsumentami lub też umożliwienie kontrahentom / konsumentom zapoznania się z towarami Spółki.

Wskazane powyżej nieodpłatne wydania są bardzo istotne z punktu widzenia prowadzonej przez Spółkę działalności, gdyż mają na celu uatrakcyjnienie oferty B, zbudowanie dobrych relacji z klientami i zmotywowanie handlowców / kontrahentów do utrzymania bądź zwiększenia poziomu zakupów produktów Spółki, a tym samym zwiększenie sprzedaży towarów, których dostawy są opodatkowane podatkiem VAT.

Podsumowując, jak wskazano w powyższym zestawieniu, towarami oferowanymi w ramach tak prowadzonej działalności wspierającej sprzedaż mogą być zarówno:

• towary handlowe Spółki (tj. przykładowo mrożonki, różnego rodzaju mieszanki, puszki groszku / kukurydzy),

• materiały związane z szeroko rozumianym wyposażeniem punktów sprzedaży (punktów gastronomicznych), oraz

• obrandowane / nieobrandowane Materiały reklamowe nie wchodzące w skład oferty handlowej B (np. koszulki polo / bluzy, gadżety i inne produkty takie jak: kosmetyczki, torby na ramię, kalendarze, segregatory kuchenne, fartuchy, zestawów upominkowych, parasolki, itp.).
  
  

Spółka dodatkowo informuje, że dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem wydawanych bezpłatnie Towarów / Materiałów reklamowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy czynność polegająca na opisanych w stanie faktycznym nieodpłatnych przekazaniach przez Spółkę Towarów / Materiałów reklamowych nie stanowi czynności zrównanej z dostawą towarów za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 7 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005r. i w konsekwencji, nie podlega opodatkowaniu VAT...
2. Czy w świetle art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciami Towarów / Materiałów reklamowych, wydanych następnie nieodpłatnie w opisanych w stanie faktycznym sytuacjach...
   
   

WŁASNE STANOWISKO W SPRAWIE

Zdaniem Spółki,

1. Dokonywane przez Spółkę nieodpłatne przekazania Towarów / Materiałów reklamowych w opisanym stanie faktycznym, nie stanowi czynności zrównanej z dostawą towarów za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 7 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT.
2. Spółka jest uprawniona w świetle art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciami Towarów / Materiałów reklamowych, wydanych nieodpłatnie w opisanym w stanie faktycznym.
   
   

UZASADNIENIE WŁASNEGO STANOWISKA W SPRAWIE

Opodatkowanie podatkiem VAT należnym przekazań Towarów / Materiałów reklamowych

Należy zwrócić uwagę, iż przepisy obecnie obowiązującej Ustawy o VAT nie zawierają żadnych odrębnych regulacji, odnoszących się wprost do przekazania (lub zużycia) towarów przez podatników w ramach prowadzonych przez nich akcji wsparcia sprzedaży oraz innych działań marketingowych. W celu określenia konsekwencji takich przekazań w zakresie VAT należy odnieść się do ogólnych zasad opodatkowania zawartych w Ustawie o VAT.

Przepis art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT wskazuje zamknięty katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu VAT w Polsce podlega:

• odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

• eksport towarów;

• import towarów;

• wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

• wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
  
  

Należy wskazać, że Ustawa o VAT formułuje zasadę, iż warunkiem opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest odpłatność za te czynności. W myśl powyższej zasady, nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu VAT, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji wskazanych w przepisach Ustawy o VAT.

W odniesieniu do dostawy towarów, taki wyjątek od powyższej zasady odpłatności wprowadza przepis art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym ?przez dostawę towarów (?) rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny ? jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części?.
   
   

W świetle powołanego przepisu art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem jest dostawą towarów w rozumieniu Ustawy o VAT. Konsekwentnie, czytając powyższy przepis a contrario, należy uznać, iż zgodnie z jego gramatyczną wykładnią bezpłatne przekazanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika nie jest dostawą towarów w rozumieniu Ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu VAT.

Potwierdzeniem powyższego jest fakt zmiany treści przepisu art. 7 ust. 3 Ustawy o VAT w wyniku nowelizacji Ustawy o VAT z dnia 21 kwietnia 2005 r. (Dz. U. Nr 90, poz. 756) z mocą obowiązywania od dnia 1 czerwca 2005 r. W stanie prawnym obowiązującym przed 1 czerwca 2005 r., przepis ten stanowił, że zasady określonej art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, nie stosowało się do ?przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem? (pokreśl. Spółki). Usunięcie frazy: ?jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem? oznacza zdaniem Spółki, że ustawodawca jasno doprecyzował, że art. 7 ust. 3 Ustawy o VAT nie dotyczy przekazań na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem (dlatego że tego typu czynności są efektywnie wyłączone z zakresu opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT).

Obecnie, zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT ?przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek?. W przypadku Spółki, powołany przepis ust. 3, co do zasady nie ma zastosowania, ponieważ przekazywanie przez Spółkę Towarów / Materiałów reklamowych wiąże się z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem, a zatem na mocy powołanego przepisu art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, nieodpłatne przekazania Towarów / Materiałów reklamowych nie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano powyżej, w omawianym przypadku zastosowanie wykładni językowej przepisu art. 7 ust. 2 w powiązaniu z art. 7 ust. 3 Ustawy o VAT prowadzi do wniosku, iż opodatkowaniu VAT podlegać mogą tylko przekazania towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (o ile podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów przekazywanych bez wynagrodzenia). Nieodpłatne przekazywanie przez Spółkę Towarów / Materiałów reklamowych w ramach działalności wspierającej sprzedaż tj. dołączanie Towarów / Materiałów reklamowych do realizowanych zamówień, wydawanie próbek Towarów, jak również inne opisane w stanie faktycznym wydania, jest natomiast działaniem ściśle związanym z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem nakierowanym na zwiększenie sprzedaży znajdujących się w jej ofercie towarów handlowych, wprowadzenie nowych produktów bądź ich zaktualizowanych wersji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w doktrynie. W szczególności, wskazuje na nie Janusz Zubrzycki w Leksykonie VAT 2008 (Leksykon VAT, Oficyna Wydawnicza ?Unimex?, Wrocław 2008, Wydanie I, str. 99-100; pogrubienie tekstu jak w oryginale), który stwierdza: ?Należy przede wszystkim uwzględnić, że czynności przekazania i zużycia towarów i usług na cele reprezentacji i reklamy mają charakter czynności nieodpłatnych, a te, co do zasady, nie podlegają opodatkowaniu VAT, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji wskazanych w art. 7 ust. 2 i 3 oraz w art. 8 ust. 2. Zakres zatem opodatkowania czynności przekazania i zużycia towarów i usług na cele reprezentacji i reklamy, musi być rozpatrywany z uwzględnieniem tych przepisów.

Zarówno w art. 7 ust. 2, jak i w art. 8 ust. 2 wskazano, że opisane w nich czynności (nieodpłatnego) przekazania i zużycia towarów (art. 7 ust. 2) oraz nieodpłatnego świadczenia usług (art. 8 ust. 2), podlegają opodatkowaniu jedynie wówczas jeżeli ich dokonanie nie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem (z prowadzeniem przedsiębiorstwa ? art. 8 ust. 2), a podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, które posłużyły tym czynnościom?.

Dalej autor stwierdza, iż w świetle zmiany treści art. 7 ust. 3 Ustawy o VAT od 1 czerwca 2005r., przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem nie może być klasyfikowane jako dostawa towarów: ?(?) od 1 czerwca 2005 r. wszelkie czynności nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, czyli w związku z funkcjonowaniem i rozwojem działalności (np. w związku z czynnościami reprezentacji i reklamy, sponsoringu, czy tzw. sprzedaży premiowej) ? nie podlegają opodatkowaniu, gdyż przedmiotu opodatkowania nie można domniemywać, jeżeli stanowione w tym zakresie przepisy w żaden sposób tego nie określają?. Ponadto autor zauważa, że ?Obecnie (..) żaden przepis art. 7 ust. 1-9 ustawy o VAT nie wskazuje (?), że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, czego skutkiem jest pozostawanie tych czynności poza regulacją VAT, jako czynności nieopodatkowanych.?

Spółka zwraca uwagę, iż powyższe stanowisko znajduje również odzwierciedlenie zarówno w ugruntowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych, jak w indywidualnych interpretacjach udzielonych przez organy skarbowe.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie przede wszystkim w uzasadnieniu orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2008 r. (Sygn. akt I FSK 600/07), w którym stwierdzono, że ?w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.?

Rozpatrując przedmiotową kwestię na gruncie prawa wspólnotowego w kontekście brzmienia art. 5 ust. 6 Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych ? wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) ( Dziennik Urzędowy UE, L 145, z dnia 13 czerwca 1977 r) (dalej: ?VI Dyrektywa VAT?), obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( Dziennik Urzędowy UE, L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r.) (dalej: ?Dyrektywa VAT?) (zgodnie z którym czynność nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem należałoby opodatkować) NSA stwierdził, iż ?przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można bowiem domniemywać i określać go w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej lub prowspólnotowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów, nie są objęte takim obowiązkiem. Od 1 czerwca 2005 r. czynienie takiej wykładni art. 7 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT, która pozwalałaby w zgodzie z art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy na opodatkowanie przekazywanych towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, musi zostać uznane za niedopuszczalną wykładnię contra legem, naruszającą przy tym art. 217 i art. 2 Konstytucji. (?) rezultaty tej wykładni ? poprzez rozszerzenie zakresu obowiązku podatkowego poza granice zakreślone przepisami krajowych ustaw podatkowych ? nie mogą naruszać zasad wynikających z obowiązującej Konstytucji RP, godząc w prawa obywateli (podmiotów) polskich (art. 2 i art. 217 Konstytucji RP).?

Powyższe stanowisko w zakresie nieodpłatnego przekazania Towarów na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostało również wyrażone w uzasadnieniu do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. (sygn. akt I SA/Wr 152/07), w którym wyrażono następujący pogląd: ?(?) zmiany wprowadzone do ustawy VAT, które nabrały mocy prawnej z dniem 1 czerwca 2005 r. usunęły zapisy będące źródłem rozbieżnych interpretacji i największych kontrowersji związanych z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Niespójny zapis ust. 3 zastąpiono brzmieniem ?przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek?. Obecnie zestawiając brzmienie art. 7 ust. 2 ustawy z ust. 3 nie powinno ulegać wątpliwości, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa na cel inny niż związany z prowadzoną działalnością. Natomiast ze znowelizowanych przepisów art. 7 ust. 3-7 ustawy wynika, że nie podlega opodatkowaniu nieodpłatne przekazanie, mające charakter darowizny, wszelkich towarów na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa podatnika.(?).? Ponadto w uzasadnieniu wskazano, że ?brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT od 1 czerwca 2005 r. nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą towarów?.

Stanowisko zaprezentowane powyżej zostało również wyrażone w uzasadnieniu do orzeczenia WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 984/07 z dnia 17 sierpnia 2007 r.).

Również w postanowieniu Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 23 grudnia 2005 r. nr PV/443-426/IV/2005/JW (PI/005-1861/05/P/09), wyrażono pogląd, iż ?dostawą towarów, opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, będzie również czynność przekazania przez Podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jednakże tylko wówczas, gdy przekazanie to nastąpi na cele inne niż związane z prowadzonym przez Podatnika przedsiębiorstwem.?

Przedstawione powyżej stanowisko zostało potwierdzone również w ostatnim orzecznictwie NSA. Spółka pragnie zwrócić szczególną uwagę na orzeczenie NSA z 23 marca 2009 r. (sygn. Akt I FPS 6/08). W uzasadnieniu do analizowanego wyroku stwierdzono, iż art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT odnosi się także do przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. ?Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w punktach 1 i 2 ust. 2 zostały podane jedynie, jako przykłady (gdyż poprzedza je sformułowanie ?w szczególności?) wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.?

W analizowanym wyżej orzeczeniu NSA stwierdzono również, iż problemem jaki uwidacznia się w związku z odczytaniem treści art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT w oparciu o wykładnię gramatyczną, jest zawężenie zakresu przedmiotowego opodatkowania w porównaniu do unormowań zakreślonych w prawie wspólnotowym. Mając bowiem na uwadze rozważania ETS w wyroku w sprawie Kuwait Petroleum, należy przyjmować, że celem nakreślonym w art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 dyrektywy 2006/112/WE) było objęcie opodatkowaniem również tych nieodpłatnych przekazań towarów, które związane były z prowadzonym przedsiębiorstwem. Sąd krajowy jest zobowiązany dokonywać wykładni prawa wspólnotowego, tak dalece jak to możliwe w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby osiągnąć cel dyrektywy, a w ten sposób wypełnić art. 249 akapit 3 TWE. W tej sytuacji należy rozważyć, czy jest możliwe dokonanie wykładni art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., z uwzględnieniem wykładni prowspólnotowej, tak aby rozumienie tych przepisów odpowiadało wskazanym normom prawa wspólnotowego, które czynności przekazania towarów na cele związane z działalnością podatnika uznają za opodatkowane, jeżeli wiąże się z nimi prawo odliczenia podatku naliczonego.

Jednak w sytuacji wadliwej transpozycji art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy VAT) do polskiej ustawy o podatku od towarów i usług brak jest podstaw do dokonywania wykładni przepisów art. 7 ust. 2 i 3 tej ustawy w sposób, który odpowiadałby treści art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy. W dalszej części uzasadnienia NSA wskazał, iż prowspólnotowa wykładnia prawa powinna mieć miejsce wyłącznie wówczas, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do odpowiedzi w przedmiocie treści przepisów prawa krajowego. Wykładnia prowspólnotowa nie powinna mieć miejsca, gdy będzie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, mogłoby to bowiem doprowadzić do niedopuszczalnej wykładni contra legem.

Zatem w sytuacji, gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie regulacji krajowej znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z brzmieniem gramatycznym przepisu krajowego, sąd ? w przypadku gdy podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie ? powinien odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić obywatelowi skorzystanie z unormowania wspólnotowego. Jeżeli jednak podatnik stosuje się do dyspozycji wadliwie transponowanej normy krajowej, uznając, że jest ona dla niego korzystniejsza, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy (podkreślenie Spółki).

Prezentowane przez Spółkę stanowisko znalazło swoje odzwierciedlenie również w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 23 czerwca 2009 r. (sygn. I SA/Wr 508/09). W uzasadnieniu do powyższego wyroku wskazano, iż ?z gramatycznej wykładni przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w ich brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. wynika obecnie jedynie, że 'przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem' (ust. 2), w postaci ? 'drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek' (ust. 3) ? nie podlega opodatkowaniu VAT i to niezależnie od tego, czy przy nabyciu przekazywanych towarów podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w całości lub części, czy też takie prawo nie przysługiwało.

Czynienie w tej sytuacji ? jak w zaskarżonej interpretacji ? wykładni celowościowej art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, prowadzącej do rozszerzenia zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego) w oparciu o treść przepisu ustępu 3, poza zakres pomieszczony w normie ustępu 2, wynikający z zastosowania do niej wykładni gramatycznej ? uznać należy za niedopuszczalne. W tej sytuacji w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.?

Spółka pragnie podkreślić, iż dokonywane przez nią nieodpłatne wydania Towarów / Materiałów reklamowych są ściśle i bezpośrednio związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem. Przykładowo, wydania dokonywane na rzecz kontrahentów mają na celu budowanie wizerunku / marki Spółki, umacniania kontaktów handlowych, budowaniu pozytywnych relacji. Przekazywanie natomiast Towarów / Materiałów reklamowych na rzecz konsumentów ma na celu promocję logo Spółki, a także zachęcenie klientów do zapoznania się z ofertą produktową Spółki, co w konsekwencji skutkować ma wzrostem sprzedaży towarów Spółki opodatkowanej podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powyższą argumentację Spółka stoi na stanowisku, iż dokonywane przez Spółkę nieodpłatne przekazania Towarów / Materiałów reklamowych nie podlegają opodatkowaniu VAT, ponieważ dokonywane są na cele związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Towarów / Materiałów reklamowych

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadku B, działalność prowadzona przez Spółkę polega m.in. na produkcji i dystrybucji produktów spożywczych, których dostawy stanowią czynności opodatkowane VAT. Spółka zwraca uwagę, że dokonywane przez Spółkę nieodpłatne przekazania Towarów / Materiałów reklamowych są ściśle i bezpośrednio związane z ww. działalnością.

W szczególności, mają one na celu zachęcanie kontrahentów oraz konsumentów do dokonywania kolejnych zakupów i zwiększenia skuteczności sprzedaży oferowanych produktów B, a także poszerzenie bazy produktowej Spółki. Dodatkowo, czynności te służą budowaniu renomy przedsiębiorstwa Spółki i produktów znajdujących się w jej ofercie. W efekcie, stanowią one integralny element prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa.

Z uwagi na powyższe, a w szczególności biorąc pod uwagę wyraźny i bezpośredni związek przekazań Towarów / Materiałów reklamowych z całokształtem działalności gospodarczej Spółki (opodatkowanej VAT) w ocenie B nie powinno ulegać wątpliwości, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciami Towarów / Materiałów reklamowych na zasadach ogólnych, w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. Bez znaczenia pozostaje w tym zakresie fakt, że sama czynność nieodpłatnego wydania Towarów / Materiałów reklamowych nie podlega opodatkowaniu VAT.

Należy podkreślić, że prawidłowość powyższego podejścia została potwierdzona w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (?ETS?). W szczególności, w orzeczeniu w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz z 26 maja 2005 r., ETS stwierdził, iż: ?choć emisja nowych akcji nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT (?) to podatnik ma prawo do odliczenia całości VAT od wydatków poniesionych na zakup usług, związanych z emisją akcji, o ile wszystkie transakcje dokonywane przez tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane. Podatnik ma, zatem prawo do odliczenia całkowitej kwoty VAT naliczonego od zakupu usług niezbędnych do zrealizowania emisji akcji, o ile dokonuje on, w ramach swojej działalności, wyłącznie sprzedaży opodatkowanej VAT.? Zbliżone stanowisko wyrażone zostało orzeczeniu ETS w sprawie Midland Bank plc (C-98/98).

Ponadto, w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem towarów lub usług, które następnie wykorzystano do czynności niepodlegającej bezpośrednio opodatkowaniu VAT, lecz w istocie służącej działalności opodatkowanej, prawidłowość stanowiska Spółki potwierdzają poniższe interpretacje polskich organów podatkowych:

• Postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 23 grudnia 2005 r. nr PV/443-426/IV/2005/JW (PI/005-1861/05/P/09), zgodnie z którym ?nabyte towary są wykorzystywane bezpośrednio do wykonania czynności nieopodatkowanej (nieodpłatne przekazanie towarów), która to jednak czynność ? jak wynika z treści złożonego wniosku - służy działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywanej przez Podatnika. Celem zakupu tych towarów jest wprawdzie ich nieodpłatne przekazanie kontrahentom (czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT), jednakże czynność ta jest nierozerwalnie związana z wykonywaniem przez Podatnika czynności opodatkowanych (wypromowanie i podtrzymanie pozycji Spółki, reklama prowadzonej działalności gospodarczej). Mając powyższe na uwadze tut. Organ podatkowy stwierdza zatem, iż odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia przez Podatnika przedmiotowych towarów powinno nastąpić zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.?

• Postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z marca 2006 r. nr PV/443-534/IV/2005/JD (PI/443-403/06/P/03), w myśl którego ?podatnik może dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku, gdy nabycie towaru (usługi) zostało dokonane w celu jego wykorzystania przy sprzedaży opodatkowanej, do zrealizowania jednak której podatnik w ramach swego przedsiębiorstwa posługuje się czynnościami niepodlegającymi VAT (nieodpłatne przekazanie nakładów). Wynika z tego, że dla prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru (usługi) nie mają znaczenia niepodlegające opodatkowaniu czynności realizowane przez podatnika po jego nabyciu w ramach przedsiębiorstwa, jeżeli zmierzają one do wykorzystania przez podatnika tego towaru (usługi) w jego działalności opodatkowanej?.

• Interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2008 r. wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/443-175/08-2/EN), w myśl której ?dla określenia czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z wydatków poniesionych na obsługę transakcji nabycia akcji, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni (np. zakup materiałów do wytworzenia produktu podlegającego odsprzedaży) lub pośredni (koszty ogólne). (?) Zainteresowany może obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego, w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi ? i taki związek w przedmiotowej sprawie ma miejsce oraz, co do zasady, gdy wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.?
  
  

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej argumenty, Spółka stoi na stanowisku, iż będzie ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Towarów / Materiałów reklamowych na zasadach ogólnych zawartych w Ustawie o VAT. W szczególności, mimo iż samo przekazanie Towarów / Materiałów reklamowych stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, ich nabycie pozostaje w ścisłym związku z działalnością gospodarczą Spółki (sprzedaż towarów handlowych za wynagrodzeniem), która podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

1. nieodpłatnego przekazania towarów - uznaje się za nieprawidłowe.

2. prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia tych towarów - uznaje się za prawidłowe.
   
   

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Należy jednak nadmienić, iż w myśl art. 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 29.10.2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), ww. art. 2 pkt 6 ustawy o VAT otrzymał z dniem 01.01.2011 r. brzmienie, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Do czynności traktowanych na równi z dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

• przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

• wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny,

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub części.

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów (tj. nie podlegają opodatkowaniu) przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Ust. 4 tego przepisu definiuje prezenty o małej wartości, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1. o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2. których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.
   
   

Z kolei przez próbki, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Nie jest więc opodatkowane podatkiem VAT przekazanie klientom towarów, których jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku) lub jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru nie przekracza 10 zł. Nie jest również opodatkowane przekazanie jednej osobie prezentów, których łączna wartość w roku podatkowym mieści się w przedziale 10,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych.

Natomiast jeżeli wartość towarów przekazanych w roku podatkowym jednej osobie przekracza 100 zł, podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Analiza przytoczonych wyżej przepisów prawa wskazuje, iż gramatyczna wykładnia art. 7 ust. 2 ustawy budzi pewne wątpliwości, zatem nie można się tylko na niej opierać. Przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy. Za kompleksową wykładnią przepisów przemawia również fakt, iż wykładnia językowa powyższych przepisów budzi pewne wątpliwości interpretacyjne, zatem nie można opierać się tylko na niej.

Skoro z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ustawodawca wyłączył (na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy) jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (które w przypadku Spółki niewątpliwie związane są z prowadzonym przedsiębiorstwem), to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części - niezależnie od tego, czy miało ono miejsce w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy też poza nią. Gdyby uznać, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączenie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek ? niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego, w przypadku nieobjęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Zatem z powołanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nie tylko nieodpłatne przekazanie towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ale także nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, za wyjątkiem próbek, prezentów o małej wartości, czy też drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów.

ZAPYTAJ ONLINE