premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług

UZASADNIENIE

W dniu 09.12.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 07.02.2012r. (data wpływu 13.02.2012r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 02.02.2012r. (skutecznie doręczone w dniu 06.02.2012r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Podatnik zajmuje się produkcją wyrobów cukierniczych. W ramach współpracy handlowej ze swymi kontrahentami podpisuje Umowy, które określają m. in. warunki udzielania premii pieniężnych. Zapisy umowne stanowią, że premie pieniężne mogą być udzielane bez względu na wysokość obrotu lub z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów w danym okresie rozliczeniowym wynoszącym miesiąc, kwartał, półrocze lub rok. Premie pieniężne otrzymywane od dostawców mogą być również warunkowane terminowymi płatnościami faktur, a ich rozliczenie - w zależności od zawartej umowy - ma następować na podstawie noty obciążeniowej wystawianej przez otrzymującego tę premię lub noty uznaniowej wystawianej przez udzielającego premię, po wcześniejszym potwierdzeniu wzajemnych obrotów. Podatnik podkreślił, że otrzymanie lub udzielenie premii pieniężnej może być uzależnione od dokonywania nabyć o określonej wartości - jednak odbiorca nie jest zobowiązany do nabycia towarów za określoną kwotę. W istocie premie pieniężne udzielane kontrahentom nie są powiązane z konkretnymi dostawami. Premia taka jest bodźcem motywującym kontrahentów podatnika do zawierania umów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym ma miejsce odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej ?u.p.t.u.?)...

Stanowisko Wnioskodawcy

W przypadku gdy dostawca wypłaca nabywcy towarów oznaczoną kwotę z tytułu osiągnięcia pułapu obrotów, a jednocześnie odbiorca nie jest zobowiązany do nabycia towarów za określoną kwotę, wynagrodzenia wypłacanego za osiągnięcie pułapu obrotów nie należy traktować jako wynagrodzenia za świadczenie usług i w związku z tym, dla udokumentowania takiej czynności nie powinna być wystawiana faktura VAT, ale nota księgowa, co potwierdza prawidłowość postępowania przyjętego przez wnioskodawcę. Zdaniem strony przyjęcie, że udzielenie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, prowadzi do podwójnego opodatkowania danej transakcji - po pierwsze jako odpłatnej dostawy towarów, a następnie jako odpłatnego świadczenia usług, co jest niedopuszczalne, zarówno na gruncie ustawy krajowej, jak i unormowań wspólnotowych.

Należy dodać, że w przypadku premii pieniężnej beneficjent otrzymuje świadczenie pieniężne z tytułu określonego zachowania, co trzeba wyraźnie odróżnić od przypadku, w którym osiągnięcie określonego pułapu obrotów bądź spełnienie innych warunków stanowi przesłankę udzielenia przez dostawcę rabatu (obniżenia ceny dostarczonych towarów). W przedmiotowej sprawie, w przypadku wypłacania premii pieniężnych dostawcom nie następuje obniżenie ceny dostarczonych towarów, ponieważ to obniżenie ceny nie dotyczy konkretnych dostaw i nie odnosi się do oznaczonych faktur dokumentujących te dostawy.

Przemawia za tym fakt, iż potwierdzanie wzajemnych obrotów na podstawie konkretnych faktur zakupowych dokonywane jest jedynie w celu ustalenia procentowej wysokości premii pieniężnej. Podatnik podkreślił przy tym, że premie pieniężne mogą być przyznawane także niezależnie od wysokości obrotów.

Instytucja premii pieniężnej, jest obojętna podatkowo, gdyż jednoznacznie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że nie stanowi ono wynagrodzenia z tytułu usługi, czyli nie jest opodatkowana VAT, jeżeli jest udzielana jedynie z tytułu wielkości pułapu dokonanych zakupów lub terminowości regulowania należności.

W konsekwencji stwierdzić należy, że stosowane przez podatnika wynagrodzenie motywacyjne wobec kontrahenta z tytułu wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności przyjmie formę premii pieniężnej (procentowej lub kwotowej), stanowi premię pieniężną niepodlegajacą opodatkowaniu VAT.

Jak uznał WSA w Gliwicach 4 października 2011r. (III SA/Gl 129/11) czynności takie jak stosowanie cen zgodnych z polityką dostawcy czy wydanie określonej ilości gazetek reklamowych, za które premia jest wypłacana pod warunkiem osiągnięcia przez nabywcę towarów ustalonego udziału (procentu) w całości sprzedaży obrotu z towarów zakupionych u dostawcy, nie są świadczeniem usług dla celów VAT. Tym samym wypłacane premie nie podlegają VAT. ?Premia za wierność?, ustalona kwotowo, uzależniona jest od tego, czy nabywca towarów uzyska określony procent obrotu z towarów zakupionych u konkretnego sprzedawcy w całości swego obrotu. Natomiast ?premia jakościowa?, również ustalona kwotowo, uzależniona jest od tego, czy nabywca uzyskał prawo do ?premii za wierność?, oraz dodatkowo, czy stosował ceny zgodne z polityką cen dostawcy i czy wydał określoną ilość gazetek reklamowych. Sąd argumentował, że choć z tytułu czynności, za które wypłacana jest ?premia jakościowa?, korzyści po części otrzymuje także dostawca towaru, to jednak nie są to korzyści bezpośrednie, ale pośrednie, będące pochodną korzyści osiągniętych przez nabywcę.

Skoro zatem podatnik decyduje o przyznaniu kontrahentowi bonifikaty w formie premii pieniężnej, to organy podatkowe nie powinny ingerować w przyjętą przez niego strategię i - wbrew jego woli - kwalifikować premii, kalkulowanej od pewnego pułapu obrotów, jako rabatu, skutkującego zmniejszeniem podstawy opodatkowania. Każdą sytuację należy rozpatrywać odrębnie, ze szczególnym uwzględnieniem postanowień umownych między stronami. Te wnioski potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. wyroki z 24 marca 2011r. I FSK 432/10, oraz z 7 kwietnia 2011r. I FSK 630/10). Sąd podkreślił, że udzielenia rabatu nie można utożsamiać z przyznaniem premii pieniężnej tylko z uwagi na podobny efekt ekonomiczny tych zdarzeń - wybór formy gratyfikacji dla kontrahentów jest autonomiczną decyzją podatnika, na którą nie mają wpływu organy podatkowe. Zatem z uwagi na fakt, iż stosowane przez podatnika premie nie są związane z konkretnymi dostawami, a wiąże się z uzyskaniem określonego pułapu obrotów, to mamy do czynienia świadczeniem pieniężnym niewpływającym na obniżenie obrotu. Jest to nieodpłatne świadczenie nieekwiwalentne i niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W wyroku z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I FSK 998/08 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł: Wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna jedynie z tytułu osiągnięcia przez niego satysfakcjonującej dostawcę wielkości obrotów, nieodnosząca się do konkretnych transakcji, stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu, a nie odpłatność (wynagrodzenie) za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności nabycia (dostawy) towarów przez nabywcę tylko poprzez fakt ich zsumowania nie stają się jednocześnie jego usługą na rzecz dostawcy. Instytucja premii pieniężnej jest obojętna podatkowo, gdyż jednoznacznie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że nie stanowi ona wynagrodzenia z tytułu usługi, czyli nie jest opodatkowana VAT, jeżeli jest udzielana jedynie z tytułu osiągnięcia wielkości pułapu dokonanych zakupów lub terminowości regulowania należności. Podobne tezy można było odnaleźć już we wcześniejszych wyrokach np. w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 7 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 849/10 czy też w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 25 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 302/10, w którym stwierdzono: ?(...) premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. Niedopuszczalne jest podwójne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako dostawy towarów powtórnie zaś jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. (?)?.

Także organy podatkowe podzielają powyższe stanowisko m.in. w indywidualnej interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 maja 2011 r., nr IBPP1 /443-782/AZb, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lipca 2011 r., nr IPPP3/443-974/09/11-8/S/SM, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 sierpnia 2011 r., nr ILPP2/443-673/08/11-S/MN.

Zatem z uwagi na fakt, iż stosowane przez podatnika premie nie są związane z konkretnymi dostawami, a wiąże się z uzyskaniem określonego pułapu obrotów, to mamy do czynienia świadczeniem pieniężnym niewpływającym na obniżenie obrotu. Jest to nieodpłatne świadczenie nieekwiwalentne i niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie zatem do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. ?premie pieniężne? nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tych ?premii? nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę, w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. produkcji cukierniczej. W ramach współpracy handlowej Wnioskodawca podpisuje umowy, określające m. in. warunki przyznania premii pieniężnych. Premie pieniężne mogą być udzielane bez względu na wysokość obrotu lub z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów w danym okresie czasu (miesiąc, kwartał, półrocze lub rok). Warunkiem otrzymania premii pieniężnej od dostawców może być również terminowa płatność za faktury. Rozliczenie premii pieniężnych odbywa się na podstawie noty obciążeniowej wystawianej przez otrzymującego premię lub noty uznaniowej wystawianej przez udzielającego premię, po wcześniejszym potwierdzeniu wzajemnych obrotów. Wnioskodawca wskazał również, że premie pieniężne nie są powiązane z konkretnymi dostawami.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy w opisanym stanie faktycznym ma miejsce odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Na podstawie powołanych przepisów prawa podatkowego oraz okoliczności przedstawionych we wniosku należy uznać, iż dokonywanie zakupów towarów w odpowiedniej wielkości w danym czasie czy też regulowanie należności w terminie, nie może stanowić usługi w rozumieniu cyt. art. 8 ust. 1 ustawy.

Poza transakcjami kupna-sprzedaży, pomiędzy kupującym i sprzedającym nie dojdzie do rzeczywistego i odrębnego od tych transakcji świadczenia nabywcy na rzecz zbywającego towar, kontrahenci nie będą podejmować żadnych dodatkowych świadczeń w celu osiągnięcia korzyści. Pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentami prowadzona będzie jedynie normalna wymiana handlowa. Nie ma zatem podstaw, aby uznać, że - w tak przedstawionych okolicznościach - premie, które zostaną wypłacone za wykonanie określonej ilości sprzedaży, czy też otrzymywane przez Wnioskodawcę ze względu na terminowe regulowanie należności, będą stanowiły wynagrodzenie za realizowane usługi. Samo przekroczenie określonej wartości zakupów towarów handlowych lub terminowe dokonywanie płatności z tytułu wystawionych faktur, nie jest usługą i wypłacona w takim przypadku gratyfikacja w postaci premii pieniężnej jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w omawianym przypadku nie dochodzi do żadnego świadczenia usług pomiędzy Spółką a kontrahentami. Tym samym, nie ma żadnych podstaw, aby wypłacaną czy też otrzymywaną przez Spółkę premię pieniężną traktować jako wynagrodzenie za jakiekolwiek usługi świadczone na jej rzecz przez nabywcę w związku z wypłatą takiej premii. Sam fakt nabywania towarów czy też terminowe regulowanie należności, nie może być bowiem uznany za ?świadczenie usług? przez nabywcę na rzecz sprzedawcy.

Powołane przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku orzeczenia sądów krajowych potwierdzają zaprezentowane przez Organ w wydanej interpretacji indywidualnej, stanowisko w zakresie uznania, że premie pieniężne wypłacane z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów nie należy traktować jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym należy uznać, iż w zakresie uznania, że premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia z tytułu odpłatnego świadczenia usług, Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko.ustawy o VAT.

Końcowo Organ pragnie poinformować, iż przedmiotowa interpretacja odnosi się jedynie do określenia, że premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Należy wskazać, iż jedynie powyższy problem był przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Przedstawione we własnym stanowisku rozważania Podatnika odnoszące się do sposobu dokumentowania premii pieniężnych, oraz ewentualnego uznania ich za rabat, nie są przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia. ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.ustawy o VAT.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.