Czy Spółka jest uprawniona do stosowania do sprzedaży zestawów dekoder SD plus karta startowa jednolitej (...)

UZASADNIENIE

W dniu 30.04.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla sprzedaży usługi telewizyjnej w zestawie: dekoder SD i karta aktywacyjna.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana w dalszej części: ?Spółką? lub ?Wnioskodawcą?) ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi udostępniania kanałów telewizyjnych za pomocą satelity. Podstawowa działalność Spółki polega na zapewnianiu klientom dostępu do usług płatnej telewizji cyfrowej, udostępnianej drogą satelitarną, na zasadach przedpłaty w tzw. systemie pre-paid. W tym modelu klient uzyskuje dostęp do sygnału satelitarnego w sposób bezprzewodowy (z wykorzystaniem anteny satelitarnej, dekodera i karty dekodującej sygnał).

Telewizja cyfrowa polega na dostarczaniu programów telewizyjnych z wykorzystaniem sieci teleinformatycznych w oparciu o specjalne protokoły oraz formaty danych. Sygnał telewizyjny, pobierany z satelity lub za pomocą łącz światłowodowych, jest kodowany do formatu cyfrowego odpowiedniego dla sieci telewizji kablowych i przesyłany do abonenta. W celu umożliwienia abonentowi dostępu do cyfrowego sygnału telewizyjnego, Wnioskodawca dostarcza klientowi karty typu pre-paid, w których inkorporowane zostało uprawnienie do odbioru określonego pakietu kanałów w zestawie z urządzeniami umożliwiającymi odbiór nadawanych programów telewizyjnych, tj. dekoderami SD (urządzeniami umożliwiającymi odpowiednią konwersję nadawanego sygnału cyfrowego do formatu obsługiwanego przez odbiornik telewizyjny, zwane dalej również ?dekoderami?). Spółka udostępnia zestawy drogą sprzedaży do sieci dystrybucyjnej, skąd nabywa je ostateczny odbiorca. Zakup zestawu pozwała ostatecznemu odbiorcy na korzystanie z usług dostępu do kanałów telewizyjnych dostarczanych za pomocą satelity. Po nabyciu karty i dekodera klient może korzystać przez określony czas z usług telewizyjnych świadczonych przez Wnioskodawcę bez ponoszenia żadnych dodatkowych opłat (nabycie usług w systemie przedpłaconym).

Przedłużenie okresu świadczenia usług za pomocą zestaw posiadanego przez klienta możliwe jest po wniesieniu stosownej opłaty na konto Spółki. Spółka pragnie podkreślić, że ponad 50% klientów, którzy nabyli zestaw, decyduje się na dalsze korzystanie z usługi dostępu do telewizji cyfrowej. W celu efektywnego skorzystania z oferty usługowej Wnioskodawcy niezbędne zatem jest posiadanie odpowiedniego sprzętu (dekodera) oraz uprawnień do odbioru określonego pakietu kanałów, zawartych na karcie typu pre-paid. Bez dostępu do dekodera i karty klient nie będzie mógł korzystać z usług świadczonych przez Spółkę. Funkcjonalność dekoderów umożliwia ich działanie wyłącznie z usługą oferowaną na rynku przez Spółkę. Po wyjęciu z dekodera karty kodowej, dekoder nie umożliwia dostępu do żadnych treści oferowanych przez Wnioskodawcę (kodowanych i niekodowanych) ani usług o podobnym charakterze oferowanych przez inne podmioty działające na rynku. Zestaw składający się z dekodera oraz karty stanowi nośnik usług świadczonych przez Spółkę.

W opinii z dnia 16 września 2011 r. Urząd Statystyczny w Łodzi, uznał, iż świadczone przez Spółkę usługi polegające na sprzedaży kart aktywacyjnych, jak również zestawów (dekoder i karta aktywacyjna) umożliwiających korzystanie z usług telewizyjnych świadczonych przez Spółkę poprzez zakup licencji do programów telewizyjnych nadawanych przez inne podmioty mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 61.30.20.0 ?Usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity?.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jest uprawniona do stosowania do sprzedaży zestawów dekoder SD plus karta startowa jednolitej stawki podatku, właściwej dla usług telewizji?

Zdaniem Spółki, jest ona uprawniona do stosowania do sprzedaży zestawów dekoder plus karta startowa jednolitej stawki podatku, właściwej dla usług telewizji, tj. stawki VAT 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 172 Załącznika nr 3 do Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Art. 8 ust. 1 Ustawy VAT stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 41 ust 2 Ustawy VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Należy jednak wskazać, iż zgodnie z art. 146a pkt 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zgodnie z art. 5a Ustawy VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w k wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wdane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W pozycji 172 załącznika nr 3 do Ustawy VAT wymienione zostały usługi ex 61.30.20.0 ?usługi udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity - wyłącznie usługi radia i telewizji kablowej?.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 pkt 30 Ustawy VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o PKWiU ex - rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony wdanym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy należy uznać, że świadczone przez Spółkę usługi, polegające na udostępnianiu odbioru telewizji satelitarnej na podstawie karty typu pre-paid, podlegają opodatkowaniu stawką 8%. Stanowią bowiem ?Usługi udostępniania programów radiowych telewizyjnych za pomocą satelity?. Mieszczą się więc w grupowaniu klasyfikacyjnym wskazanym w Ustawie VAT, w Załączniku nr 3 poz. 172, jako usługi opodatkowane preferencyjną stawką.

Spółka pragnie podkreślić, że na podstawie analogicznego stanu faktycznego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2011 r. (sygn. IPPP1-443-279/11-3/JL) potwierdził, że świadczone przez podatnika usługi, w zakresie rozprowadzania i rozpowszechniania programów z wykorzystaniem sieci teleinformatycznych w oparciu o specjalne protokoły oraz formaty danych (sygnał telewizyjny, pobierany z satelity jest kodowany do formatu cyfrowego odpowiedniego dla sieci telewizji kablowych i przesyłany do abonenta), podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8%.

W ocenie Spółki, opodatkowaniu według stawki 8% (właściwej dla usług telewizji cyfrowej) podlegać będzie również świadczenie w postaci sprzedaży zestawów dekoder plus karta startowa umożliwiających odbiór telewizji cyfrowej.

Funkcjonalny związek pomiędzy odpłatnym przekazaniem dekodera oraz odpłatnym świadczeniem usług, w ocenie Spółki oznacza, że mamy do czynienia z jedną transakcją i z jednym przedmiotem sprzedaży, którym jest usługa telewizji jako świadczenie złożone. Słuszność tej tezy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe.

W interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2009 r. (sygn. IPPP1-443-780/09-4/PR) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko podatnika, iż jest on uprawniony do stosowania jednolitej, obniżonej stawki podatku w odniesieniu do sprzedaży na rzecz klienta dekodera wraz z kartą abonencką, czyli zestawu niezbędnego do odbierania sygnału telewizyjnego. We wniosku o wydanie ww. interpretacji indywidualnej podatnik wskazywał, iż w tym przypadku należy mówić o świadczeniu kompleksowym, którego głównym elementem jest usługa telewizji satelitarnej.

Teoria świadczeń kompleksowych na gruncie VAT ukształtowana została na gruncie orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a znajduje wyraz również w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych.

W obrocie gospodarczym dochodzi bowiem coraz częściej do realizacji transakcji, których przedmiotem są świadczenie kompleksowe, tj. składające się z kilku czynności, np. z kilku usług lub też usługi i dostawy towarów. Sposób opodatkowania takich transakcji nie wynika wprost z brzmienia przepisów prawa podatkowego. Zagadnienie to było już kilkukrotnie przedmiotem rozważań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie: Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej).

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału, cale świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Jak wskazał Trybunał w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), ?Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej?. Oznacza to, że charakter świadczeń pomocniczych niejako ?podąża? za naturą świadczenia podstawowego (także w przypadku, gdy świadczenie główne należy klasyfikować jako świadczenie usługi, a czynność pomocniczą jako dostawę towaru). Jeżeli więc wyodrębnione zostanie takie świadczenie główne, które jest usługą, wówczas wszystkie świadczenia pomocnicze będą traktowane jako świadczenia pozwalające na prawidłowe wykonanie usługi.

W ocenie Spółki taka właśnie sytuacja wystąpi przy świadczeniach realizowanych w ramach sprzedaży usług. Świadczenie usług telewizji i odpłatne przekazanie na własność dekodera wraz z kartą są świadczeniami ściśle ze sobą powiązanymi. Z perspektywy klientów, Spółka będzie oferowała im w praktyce jedną usługę, tj. dostęp do programów telewizji satelitarnej. Przedmiotem działalności Spółki nie jest bowiem sprzedaż dekoderów, lecz świadczenie usług telewizji, które będą świadczone w oparciu o dekoder oraz kartę startową, po wniesieniu stosownych opłat na rachunek Spółki. Nabycie dekodera w tym przypadku będzie więc de facto kwestią wtórną w stosunku do nabycia usługi telewizji i stanowić będzie jedynie środek do realizacji głównego celu nabywcy, czyli nabycia usługi telewizji.

Z punktu widzenia usługodawcy, odpłatne przekazanie dekodera na własność klienta nie będzie samodzielną transakcją gospodarczą. Wynika to z faktu, iż umożliwienie korzystania z dekodera oraz karty jest niezbędne do prawidłowego wywiązywania się przez Spółkę ze świadczenia usług telewizji, będących istotą i celem jej działalności. Odpłatne przekazanie dekodera ma jedynie charakter umożliwienia odbioru usług świadczonych przez Spółkę. Podkreślenia przy tym wymaga, iż dekoder oraz karta stanowią jedną, funkcjonalną całość i w praktyce nic jest możliwe wykorzystywanie dekodera do celów innych niż korzystanie z usług świadczonych przez Spółkę.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 listopada 2010 r., (sygn. akt I FPS 3/10), ?podstawowym kryterium uznania danego świadczenia za świadczenie pomocnicze w świetle tego orzecznictwa ma jego funkcjonalny (ekonomiczny) związek ze świadczeniem głównym, a nie aspekty prawne?. W uchwale tej znajdujemy również konkluzję dotyczącą świadczeń złożonych, wskazującą iż ?z uwagi na kompleksowy charakter takich czynności, mający doprowadzić do uzyskania określonego efektu gospodarczego, dominuje stanowisko, że do opodatkowania takich świadczeń należy przyjmować jednolitą stawkę podatku od towarów i usług, biorąc pod uwagę charakter świadczenia podstawowego, które stanowi cci działalności wykonywanej przez podatnika?.

Z uwagi na ww. argumenty, w tej sytuacji należy więc mówić o jednolitym przedmiocie obrotu i dla sprzedaży zestawów stosować stawkę podatku jak dla usługi telewizyjnej. Przyjęcie odmiennego poglądu stanowiłoby sztuczne rozdzielenie przedmiotu sprzedaży. Nie można bowiem przyjąć, że klient nabywa odrębnie dekoder, a następnie oddzielnie nabywa usługę telewizji, umożliwiającą korzystanie z nabytego wcześniej dekodera.

Zasadność jednolitego traktowania dekodera oraz świadczenia usług telewizji dla potrzeb VAT znajduje potwierdzenie także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2008 r. (sygn. IP-PP2-443-619/07-2/KCH). W ocenie tego organu, ?dekoder udostępniany przez Spółkę jest elementem niezbędnym do poprawnego i pełnego korzystania z usług telewizji kablowej świadczonych za pomocą technik cyfrowych. Dlatego też, udostępnianie dekoderów służących do odbioru telewizji kablowej jest częścią składową usługi telewizji kablowej?.

Ten sam organ, w interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2007 r. (sygn. IP-PP2-443/511/07-2/PW) wskazał ponadto, że ?dekoder udostępniany przez Spółkę jest elementem niezbędnym do poprawnego pełnego korzystania z usług telewizji kablowej świadczonych za pomocą technik cyfrowych?. Podobne konkluzje płyną z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lipca 2009 r. (sygn. IPPP2/443-526/09-2/PW), w której organ potwierdził stanowisko podatnika, iż w przypadku świadczenia polegającego na nadawaniu programów telewizji satelitarnej wraz z odpłatnym udostępnieniem abonentowi dekodera, niezbędnego do odbierania sygnału telewizyjnego należy stosować jednolitą, obniżoną stawkę podatku.

Mając na względzie ww. argumenty oraz przywołane orzecznictwo, Spółka stoi na stanowisku, iż jest uprawniona do stosowania do sprzedaży zestawów dekoder plus karta startowa jednolitej stawki podatku właściwej dla usług udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity, w związku z poz. 172 załącznika nr 3 do Ustawy VAT.

Należy nadmienić, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał na rzecz Spółki interpretację indywidualną w zakresie analogicznego stanu faktycznego. W rozstrzygnięciu z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. IPPP2/443-1095/11-2/IZ), w odniesieniu do sprzedaży zestawów składających się z dekodera SD oraz karty kodowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że Spółka jest uprawniona do stosowania do sprzedaży usługi telewizyjnej wraz z dekoderem lub modułem dekodującym jednolitej stawki podatku, właściwej dla usług udostępniania programów radiowych i telewizyjnych za pomocą satelity, tj. stawki VAT 8%.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie informuje, iż z uwagi na fakt, że złożony wniosek o w interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy jednego zdarzenia przyszłego, podlega on opłacie w wysokości 40 zł. Wnioskodawca dokonał wpłaty w dniu 27.04.2012 r. w wysokości 80 zł, zatem kwota w wysokości 40 zł, zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji Podatkowej zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydal interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.