W odniesieniu do dostawy lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem wniosku, będzie miał prawo do zastosowania (...)

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości . Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 11 grudnia 2014 r. (data wpływu 12 grudnia 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 9 grudnia 2014 r. Nr IPPP2/443-1103/14-2/BH.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od dnia 1 stycznia 2009 r. Wnioskodawca na podstawie faktur: z dnia 29 grudnia 2008 r. oraz z dnia 21 stycznia 2009 r. dokonał zakupu lokalu mieszkalnego. W okresie 2009-2014 lokal ten był nieprzerwanie wynajmowany na cele biurowe (użytkowe) ze stawką podatku 22%/23%, a VAT należny był odprowadzany na podstawie deklaracji VAT-7K. Nakłady inwestycyjne na ww. lokal w okresie 2008-2014 nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości nabytej w celu najmu na podstawie faktur VAT. Wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT z zastosowaniem stawki 8% w celu prawidłowego rozliczenia należnego podatku czy też stawki zwolnionej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na okoliczność sprzedaży przed 31 grudnia 2014 roku Wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT z zastosowaniem stawki 8% w celu prawidłowego rozliczenia należnego podatku VAT w terminie do 25 stycznia 2015 roku. Faktura netto = 319.444,44 podatek 8% = 25.555,56 złotych. Podatek należny od ww. faktury wyniesie 5.112,00 złotych czyli za jeden rok (2014) z proporcji 1:5. W przypadku sprzedaży po 31 grudnia 2014 roku Wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT z zastosowaniem stawki zwolnionej. Nie wystąpi konieczność korekty VAT należnego. Bezspornym jest fakt konieczności wystawienia faktury VAT bez względu na zastosowaną stawkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W treści wskazanej ustawy ustawodawca przewidział dla niektórych towarów i czynności zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono ? z dniem 1 stycznia 2014 r. ? zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów ? zarówno nieruchomości, jak i ruchomości ? przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych ? niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) ? wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeśli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

W zdarzeniu opisanym we wniosku Wnioskodawca planuje zbyć nieruchomość w postaci lokalu mieszkalnego. Dostawa lokalu na rzecz Wnioskodawcy została udokumentowana fakturą z wykazaną stawką podatku VAT w wysokości 7%. Ponieważ nabyty lokal mieszkalny był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do celów opodatkowanych tj. usług najmu na cele użytkowe, przy dostawie tego lokalu nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Przepis ten zezwala na zastosowanie zwolnienia od podatku do czynności dostawy towaru jedynie w przypadku, gdy towar wykorzystywany był wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, oraz z tytułu nabycia tego towaru nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W analizowanej sprawie warunki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie są spełnione a zatem dostawa lokalu mieszkalnego nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ponadto, w świetle ust. 10 ww. artykułu 43, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do ust. 11 ww. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części, adres budynku, budowli lub ich części.

Analiza opisanych we wniosku okoliczności pozwala stwierdzić, że dostawa lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawcę może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa ta nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jak z wniosku wynika, sprzedaż lokalu na rzecz Wnioskodawcy została opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 7% a zatem do pierwszego zasiedlenia lokalu doszło już wcześniej. Ponadto nakłady inwestycyjne ponoszone na lokal nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości jak również lokal mieszkalny był przedmiotem najmu w latach 2008-2014. Okoliczności sprawy wskazują zatem, że dostawa lokalu nie będzie odbywać się również w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Oznacza to, że dostawa nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zauważyć, że w takim przypadku, przepis art. 43 ust. 10 ustawy zezwala Wnioskodawcy zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy lokalu mieszkalnego pod warunkiem, że zarówno Wnioskodawca jak i nabywca lokalu są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy lokalu mieszkalnego właściwemu dla jego nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy przedmiotowego lokalu. Oświadczenie to musi zawierać wszystkie elementy wymienione w art. 43 ust. 11 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się ? w myśl art. 41 ust. 12 ustawy ? do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się ? w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy ? obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 ? wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 ? mieszkalnych jednorodzinnych, 112 ? o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 ? zbiorowego zamieszkania.

Jak wynika z wyżej cytowanych przepisów, budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zakłada możliwość stosowania obniżonej stawki podatku w odniesieniu do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa społecznego. Przy czym, ze względu na definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zawartą w art. 41 ust. 12c ustawy, stawki obniżonej nie można stosować do wykonywania tych czynności w budynkach niemieszkalnych, chyba że czynności te wykonywane są w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12.

Z wniosku wynika, ze przedmiotem dostawy będzie lokal mieszkalny, a zatem w przypadku opodatkowania transakcji dostawy lokalu mieszkalnego (po spełnieniu warunków z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) stawką właściwą dla tej transakcji będzie stawka podatku VAT w wysokości 8%, która będzie miała zastosowanie do dostawy całego lokalu w przypadku gdy powierzchnia użytkowa tego lokalu nie przekracza 150 m2. W sytuacji gdy powierzchnia użytkowa lokalu przekracza ww. limit, stawkę podatku w wysokości 8%, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

W odniesieniu do kwestii dokumentowania transakcji dostawy lokalu przez Wnioskodawcę należy zauważyć, że przepisy ustawy nakładają na podatników obowiązek wystawienia faktury jedynie w sytuacji gdy odbiorcą usługi jest podatnik. W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Powyższy przepis wskazuje, że podatnik nie ma obowiązku wystawiania faktur dokumentujących dostawę towaru na rzecz podmiotów niebędących podatnikami podatku VAT. Brak obowiązku ich wystawienia nie oznacza jednak zakazu. W konsekwencji faktury takie mogą być wystawione, jeśli taka jest wola podatnika.

Ponadto, zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy.

Ponadto, stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
   
2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Resumując, wskazać należy, że Wnioskodawca, w odniesieniu do dostawy lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem wniosku, będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W takim przypadku Wnioskodawca nie będzie obowiązany do wystawienia faktury, chyba że nabywca lokalu wystąpi z żądaniem jej wystawienia. W sytuacji gdy nabywcą lokalu mieszkalnego będzie inny zarejestrowany podatnik podatku VAT Wnioskodawca będzie mógł opodatkować dostawę lokalu mieszkalnego, pod warunkiem, że zarówno Wnioskodawca jak i nabywca lokalu złożą, przed dniem dokonania dostawy tego lokalu właściwemu dla jego nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy tego lokalu. Oświadczenie musi spełniać warunki zawarte w art. 43 ust. 11 ustawy. W przypadku wyboru opcji opodatkowania przedmiotowej transakcji, stawką właściwą będzie stawka podatku VAT w wysokości 8% jeżeli powierzchnia użytkowa nie przekracza 150m2. Jeżeli powierzchnia lokalu przekracza 150m², stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, na podstawie art. 41 ust. 12c ustawy. Jeżeli Wnioskodawca spełni warunki i wybierze opodatkowanie dostawy lokalu mieszkalnego dokonanej na rzecz innego podatnika, właściwym dokumentem potwierdzającym dokonanie tej transakcji będzie faktura. Faktura powinna zawierać elementy wymienione w art. 106e ust. 1 ustawy, w tym kwotę podatku, przy czym kwota ta nie może wynosić, jak to wskazuje Wnioskodawca, 1/5 kwoty podatku. Kwota podatku wykazana na fakturze powinna stanowić całość podatku należnego z tytułu dokonanej transakcji.

A zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo należy zauważyć, że w przypadku zastosowania zwolnienia od podatku, w sprawie może mieć zastosowanie art. 91 ustawy dotyczący korekty podatku naliczonego, który Wnioskodawca odliczał przy nabyciu przedmiotowego lokalu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.