Dotyczy opodatkowania dostawy zabudowanej nieruchomosci

UZASADNIENIE

W dniu 19.12.2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny w odniesieniu do ?Nieruchomości 9?.

Spółka w dniu 25.11.2011 r. dokonała na rzecz spółki X(dalej jako Kontrahent?) dostawy budynków lub budowli wraz z gruntem bądź prawem użytkowania wieczystego oraz terenów niezabudowanych. Umowa sprzedaży nieruchomości została sporządzona przez notariusza.

W dniu poprzedzającym dzień dokonania dostawy towarów opisanych w niniejszym wniosku Spółka oraz Kontrahent złożyli (poprzez nadanie przesyłki w polskim urzędzie pocztowym) naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Kontrahenta wspólne oświadczenie o wyborze rezygnacji ze zwolnienia podatkowego w odniesieniu do części zbywanych towarów (wg wskazań poniżej).

Przedmiotem transakcji była dostawa budynków i budowli znajdujących się na 24 działkach gruntu (grunt w części był własnością Spółki, a w stosunku do części Spółka dysponowała prawem użytkowania wieczystego gruntu). Przedmiotowe budowle to drogi, parkingi, różnorakie uzbrojenie terenu. Część nieruchomości była przedmiotem najmu na rzecz Kontrahenta. Budynki i budowle zostały zasadniczo wybudowane na początku lat dziewięćdziesiątych i Spółce co do zasady nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich budowie lub ulepszeniu. Poniżej Spółka przedstawia szczegółowy opis poszczególnych zbywanych nieruchomości wraz z informacjami, mającymi wpływ na przyjęty przez Spółkę sposób opodatkowania dostawy towarów.

Dla udokumentowania dokonania dostawy Spółka wystawiła fakturę VAT.

Nieruchomość (dalej jako ?Nieruchomość l4?) stanowi budynek w postaci Przepompowni Cargo na działce (działka nr 22/3), do której Spółce przysługuje prawo użytkowania wieczystego W odniesieniu do budynku nie doszło do pierwszego zasiedlenia tj. nie był on wcześniej przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu VAT W roku 2007 Spółka poniosła nakłady na budynek w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej ww. budynku Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ulepszeniu ww. budynku Przy zbyciu powyższej Nieruchomości Spółka zastosowała podstawową stawkę VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości 14 winna zostać opodatkowana przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości 14 winna opodatkowana przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT.

Przedmiotowe stanowisko Spółki znajduje uzasadnienie w poniższej argumentacji.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, zdaniem Spółki powinny znaleźć zastosowanie następujące przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - art. 2 pkt 14, art. 43 ust. 1 pkt 9-10a oraz ust. 10-11.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Z powyższych przepisów wynika, że dokonując zbycia nieruchomości gruntowej niezabudowanej i zabudowanej dochodzi, na gruncie VAT, do czynności opodatkowanej polegającej na dostawie towarów w postaci budynków, budowli lub gruntu.

Należy jednocześnie wskazać, że zgodnie z przepisem art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, w przypadku dostawy budynku lub budowli posadowionych na gruncie (niezależnie od tego czy podatnikowi przysługuje prawo własności czy też użytkowania wieczystego), brak jest podstaw do wyodrębniania z podstawy opodatkowania budynku lub budowli wartości gruntu.

Poniżej, Spółka przedstawia wykładnię przepisów mających istotne znaczenie w odniesieniu do sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, istotne znaczenie ma przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, zwalnia się z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Należy zauważyć, że spełnienie warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie obliguje podatnika w sposób definitywny do zastosowania powyższego zwolnienia. Zwolnienie to ma bowiem charakter fakultatywny na mocy przepisu art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni, oraz
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Oświadczenie to musi zawierać również:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 11 ustawy o VAT).
   
   

Jeżeli jednak nie będzie możliwe objęcie zwolnieniem dostawy budynku, budowli lub ich części na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas zwolniona z VAT będzie dostawa tych towarów na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Należy mieć na uwadze, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt l0a jest obowiązkowe, w odróżnieniu od zwolnienia przewidzianego w punkcie 10 tego przepisu. Taki wniosek należy wysnuć po analizie przepisów art. 43 ust. 10 i 11, które przewidują możliwość rezygnacji przez podatnika ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, nie odnosząc się do zwolnienia określonego w pkt 10 a tego przepisu.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, iż także przepisy rozporządzenia wykonawczego określają zakres zwolnień istotnych w niniejszej sprawie. Zgodnie bowiem z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) zwalnia się zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W świetle powyższych przepisów, istotne jest również przywołanie definicji pierwszego zasiedlenia. Definicję tę, określa przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, który stwierdza, że pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podstawową stawką podatku VAT dostawy nieruchomości oznaczonej we wniosku jako ?Nieruchomość 14?.

W przypadku Nieruchomości 14, Spółka stoi na stanowisku, że dostawa tej nieruchomości powinna zostać opodatkowana stawką podstawową VAT. Przedmiotem dostawy jest w tym przypadku budynek w postaci Przepompowni Cargo. W przypadku tego budynku nie doszło do pierwszego zasiedlenia. Spółka poniosła jednakże nakłady w celu ulepszenia ww. budynku w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej. Ponadto, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów poniesionych na ulepszenie budynku. Ulepszenie to miało miejsce w 2007 r., w związku z czym należy stwierdzić, że w momencie dokonania dostawy nie upłynął jeszcze okres 5 lat od daty poniesienia ww. nakładów i odliczenia podatku naliczonego. Tym samym, biorąc pod uwagę treść przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a, Spółka stoi na stanowisku, że nie było możliwości opodatkowania zbycia ww. nieruchomości przy zastosowaniu zwolnienia z VAT. Wobec tego, biorąc pod uwagę przytoczone okoliczności oraz przywołane we wniosku przepisy ustawy o VAT, Spółka stoi na stanowisku, że dostawa Nieruchomości 14 nie powinna była zostać zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W konsekwencji, dostawa Nieruchomości 14 powinna była zostać opodatkowana stawką podstawową. Tak też postąpiła Spółka stosując stawkę VAT podstawową przy zbyciu powyższej Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego dotyczącego Nieruchomości 14 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy o podatku od towarów i usług przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

W tym miejscu wskazać należy, iż możliwość zastosowania zwolnienia z podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie wyżej powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a uwarunkowana jest łącznym spełnieniem warunków w tym przepisie wymienionych.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat - art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Dla określenia, czy dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia z VAT istotne jest uwzględnienie definicji pierwszego zasiedlenia sformułowanej na potrzeby ustawy o VAT w jej art. 2 pkt 14.

W myśl tej właśnie definicji przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Pierwsze zasiedlenie ma zatem obecnie miejsce w momencie oddania do używania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi:

1. nowo wybudowanego budynku (budowli lub jego części) lub
   
2. gruntownie odnowionego (nakłady na odnowienie to co najmniej 30% jego wartości początkowej) budynku (budowli lub jego części)
   - w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (np. sprzedaż, najem, dzierżawa, leasing).
   
   
   

Pierwsze zasiedlenie zatem będzie miało miejsce np. wtedy, gdy podatnik wybuduje nowy obiekt budowlany, po czym dokona jego sprzedaży, najmu, dzierżawy czy leasingu. Jeżeli jednak po jego wybudowaniu nie dokona takiej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a będzie go sam użytkował we własnej działalności to nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia. Zbywając go zatem po 5, 10, lub 15 latach eksploatacji, dokonuje dopiero jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, co czyni tę czynność opodatkowaną (chyba, że przy jego budowie nie korzystał z odliczenia podatku i nie dokonywał nakładów ulepszających w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej budynku, a jeżeli takie poczynił, wykorzystywał ten budynek w stanie ulepszonym do działalności opodatkowanej co najmniej 5 lat - wówczas będzie to dostawa zwolniona od VAT).

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonał w dniu 25.11.2011 r. dostawy budynku w postaci Przepompowni Cargo. Przedmiotowa budowla nie była wcześniej przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Uwzględniając powyższe w kontekście wyżej powołanego przepisu art. 2 pkt 14 ustawy stwierdzić należy, iż dostawa ww. budynku dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia. W związku z powyższym dostawa obejmująca powyższą nieruchomość nie jest objęta zwolnieniem od podatku na mocy wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem niezbędne jest rozpatrzenie, czy przedmiotowa dostawa korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W złożonym wniosku Spółka wskazała, że ponosiła nakłady na ulepszenie przedmiotowego budynku w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej, w odniesieniu do których Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek, określona w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy, co w konsekwencji powoduje, że dostawa budynku Przepompowni Cargo nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z uwagi na to, że jak wskazała Spółka od daty poniesienia nakładów na ulepszenie przedmiotowego budynku, które miało miejsce w 2007 r. i odliczenia podatku naliczonego do momentu jego dostawy nie upłynął jeszcze okres 5 lat, wyżej przytoczona regulacja art. 43 ust. 7a ustawy nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Tym samym dostawa budynku Przepompowni Cargo, zgodnie z art. 146a ustawy podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Ze złożonego wniosku wynika, że budynek Przepompowni Cargo położony jest na działce nr 22/3, w stosunku do której Spółce przysługuje prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, stosownie do którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W świetle powyższego zbycie przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego działki nr 22/3 również opodatkowane jest stawką podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zastosowania podstawowej stawki podatku dla dostawy ?Nieruchomości 14? uznać należy za prawidłowe.

W zakresie pytań nr 1-13, 15- 24 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.