wniosek dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 01 grudnia 2008r. (data wpływu 10 grudnia 2008r.), uzupełniony pismem z dnia 02 marca (data wpływu 04 marca 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymanych premii od kontrahenta ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2008r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 02 marca (data wpływu 04 marca 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymanych premii od kontrahenta.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zawarł umowę handlową z dostawcą, zgodnie z którą po zrealizowaniu określonej wielkości obrotów otrzyma premię pieniężną na podstawie wystawionej noty księgowej uznaniowej.

Działając na podstawie art. 169 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej skierowano do Wnioskodawcy wezwanie z dnia 18 lutego 2009 roku (doręczone dnia 23 lutego 2009 roku) nr IPPP2/443-1818/08-2/ASi do uszczegółowienia opisu stanu faktycznego.

W uzupełnieniu wniosku podano, iż:

Spółka prowadzi gospodarczą w zakresie handlu hurtowego i detalicznego materiałami budowlanymi.

Z tytułu nabywania określonych ilości towarów w określonym czasie i dokonania terminowych płatności za zrealizowane dostawy, firma otrzymywała od dostawców premie pieniężne, które zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. nr PP3?., obie strony transakcji (kupujący i sprzedający) uznawały za świadczenie usług przez nabywcę. F na podstawie wyliczonej przez dostawcę ?premii? wystawiał fakturę VAT z tytułu wykonanej usługi.

Osiągane przychody z tego tytułu - zgodnie z ustawą o rachunkowości - kwalifikowano jako ?pozostałe przychody operacyjne?.

W przypadku, gdy wypłacona premia była związana z konkretną dostawą, dostawca wystawia fakturę korygującą do ceny. W przypadku, gdy towar objęty korektą jest sprzedany, to korekta zmniejsza koszt własny z dniem księgowania. Towar nie sprzedany, jest przeceniany i koszt własny jest rozliczany w czasie wraz ze sprzedażą towaru.

W roku 2008 niektóre umowy handlowe zawarte przez F z dostawcami zobowiązują Wnioskodawcę do przyjęcia premii pieniężnej w postaci noty uznaniowej wystawionej przez dostawcę za osiągnięcie przez F określonego pułapu obrotu w roku 2008. Strona umowy ?dostawca? nie uznaje bowiem, premii pieniężnej za osiągnięty obrót w określonym czasie jako usługi świadczonej przez nabywcę.

Takie same zdarzenia gospodarcze w zależności od dostawcy, będą księgowane na podstawie dwóch różnych dokumentów albo faktury za usługę albo noty uznaniowej. Nie wpłynie to jednak na wynik finansowy firmy, ponieważ w każdej sytuacji będą to ?pozostałe przychody operacyjne?

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

1. Czy Spółka może przyjąć i księgować noty uznaniowe uznając, że to zdarzenie nie podlega ustawie o VAT...
   
   

W złożonym 4 marca 2009 roku uzupełnieniu postawiono nowe pytania:

1. Czy premia pieniężna od dostawcy dla nabywcy za osiągnięty obrót w danym okresie czasu jest usługą świadczoną przez nabywcę...
2. Czy nota uznaniowa dokumentująca przyznanie premii pieniężnej przez dostawcę dla nabywcy za osiągnięty obrót w danym okresie czasu, jest prawidłowym dokumentem...
3. W przypadku, jeżeli w/w premia pieniężna jest usługą i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT to czy nabywca; który otrzyma notę uznaniową jest zobowiązany wystawić fakturę wewnętrzną i odprowadzić podatek VAT... Czy VAT w fakturze wewnętrznej ma być obliczony 22% od kwoty otrzymanego ?bonusa? rachunek ?od sta?, czy też kwota otrzymanego ?bonusa? to kwota brutto i zastosować rachunek ?w stu?...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy: premia pieniężna nie jest ani towarem ani usługą zgodnie z polskim ustawodawstwem, jak również dyrektywami unijnymi w związku z powyższym nie podlega opodatkowaniu VAT. Osiągnięcie odpowiedniego pułapu obrotów nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Premia wypłacona nabywcy nie jest wynagrodzeniem za świadczone usługi. Dostawa towaru nie może być jednocześnie świadczeniem usługi. Opodatkowanie premii pieniężnych stworzyło taką rzeczywistość, w której poszczególne dostawy nie są świadczeniem usług, ale suma dostaw staje się usługą. Zdaniem podatnika prowadzi to do podwójnego opodatkowania tej samej czynności pierwszy raz jako dostawy towaru, drugi jako świadczenie usługi zakupu tego samego towaru o określonej łącznej wartości w ramach tej samej transakcji. Opodatkowanie premii pieniężnych jest niezgodne zarówno z postanowieniami polskiej ustawy O VAT - art. 8 ust. 1, jak również z art. 24 pkt 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 Iistopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - każde świadczenie na rzecz osób trzecich nie będące dostawą towarów jest usługą, premia pieniężna jest operacją czysto finansową związaną z przekazaniem środków pieniężnych i z samej istoty nie podlega podatkowi od wartości dodanej i nie może być dokumentowana fakturą VAT. W świetle powyższego w ocenie podatnika, opisaną powyżej transakcję winna dokumentować nota finansowa.

Kwestię umocowania do działania w imieniu Spółki rozstrzyga treść KRS Nr ?.

Wnioskodawcą jest ?F? Sp. j. W dziale 11 w/w KRS wskazano, iż każdy wspólnik ma prawo reprezentować spółkę samodzielnie? W taki stanie faktyczno- prawnym wspólnik Krzysztof T. może samodzielnie podpisywać tego typu dokumenty w imieniu Spółki. Jednocześnie podano ?prostujemy treść wniosku z dnia 1 grudnia 2008r, ponieważ w rubryce nr 12, wskazano mylny numer KRS Spółki tj. ?.., zamiast prawidłowego???.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
  
  

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie natomiast do postanowień art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Przedsiębiorcy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W sytuacjach, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie, dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób, zrealizowanie określonego pułapu obrotów, utrzymanie w dostępności pełnego asortymentu danej grupy towarów, nabywanie towarów tylko od jednego dostawcy czy też realizowanie obrotu netto w danym okresie rozliczeniowym oraz gdy premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, uznaje się, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

W sytuacji więc jak w opisanym zdarzeniu, gdy podejmowane są działania w zakresie zrealizowania określonych obrotów mamy do czynienia ze świadczeniem usług na rzecz dostawcy towarów.

We wniosku opisane zostały dwie sytuacje, w których dostawca wypłaca na rzecz Wnioskodawcy premie pieniężne:

1. Z tytułu nabywania określonych ilości towarów w określonym czasie i dokonania terminowych płatności za zrealizowane dostawy. W tych sytuacjach Wnioskodawca, na podstawie wyliczonej przez dostawce ?premii?, wystawia fakturę VAT z tytułu wykonanej usługi. Osiągane przychody z tego tytułu - zgodnie z ustawa o rachunkowości kwalifikowane są jako ?pozostałe przychody operacyjne?.
   
   

W sytuacjach tych, premia nie jest związana z konkretną dostawą (lub dostawami). Stanowi zgodnie z umową wynagrodzenie dla nabywcy za określone zachowanie, tj nabycie takie zachowanie nabywcy, które skutkuje w określonym czasie nabyciem towarów o określonym poziomie. Takie zachowanie nabywcy wskazuje na relację zobowiązaniową, zależną od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 w/w ustawy.

To powoduje, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych stawką 22 % (art. 41 ust. 1 ustawy).

Należy zauważyć, że w rzeczywistości w stanie faktycznym występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, że wypłaty przedmiotowych premii nie są związane z konkretnymi dostawami towarów. Poza tym czynności te będą odrębnie wynagradzane (z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie płacone będzie przez nabywcę, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłacane będzie przez dostawcę, zazwyczaj po zakończeniu okresu rozliczeniowego).

W przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów dokonanej przez dostawcę na rzecz nabywcy pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania jest wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona o kwotę należnego podatku. Nie można zatem uznać tej zależności jako czynność podwójnie opodatkowaną, gdyż w przedmiotowej sprawie występują dwie transakcje.

Tym samym, w przypadku świadczenia takich usług, kontrahenci są zobowiązani do udokumentowania tego świadczenia zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy fakturą VAT. Szczegółowe warunki wystawiania faktur VAT zawiera § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

1. Drugim opisanym we wniosku jest przypadek, gdy wypłacona premia była związana z konkretną dostawą, dostawca zaś wystawia fakturę korygującą do ceny.
   
   

W przypadku, gdy towar objęty korektą, jak podano we wniosku, jest sprzedany, to korekta zmniejsza koszt własny z dniem księgowania. Towar nie sprzedany, jest przeceniany i koszt własny jest rozliczany w czasie wraz ze sprzedażą towaru.

W sytuacji tej zastosowanie znajduje przepis art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 29 ust. 4. ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont). W takiej sytuacji zgodnie z § 13 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów dostawca towaru wystawia fakturę korygującą.

Co do zasady właściwym dokumentem księgowym do rozliczenia takiej transakcji jest faktura korygująca wystawiona przez sprzedawcę.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe zarówno w zakresie przedmiotu opodatkowania (czynności podlegającej opodatkowaniu), jak dokumentowania transakcji.

Zatem interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.