1.Opisane czynności udzielania w przyszłości pożyczek przez Spółkę do podmiotów z grupy kapitałowej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18.03.2009r. (data wpływu 19.03.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielania pożyczek ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2009r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielania pożyczek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Sp. z o.o. (dalej ?Spółka?) jest spółką z siedzibą w Polsce, należącą do grupy kapitałowej Spółka, specjalizującej się w działalności na rynku nieruchomości. Spółka będzie prowadziła działalność finansową dla podmiotów z grupy kapitałowej Spółka. Spółka nie jest obecnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Jednakże jest w trakcie procesu rejestracji dla celów podatku VAT (zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług zostało złożone przez Spółkę 18 lutego 2009 roku) i w najbliższej przyszłości będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka będzie dokonywała ? na podstawie zawieranych umów pożyczek ? czynności udzielania pożyczek na rzecz spółek (mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) z grupy kapitałowej Spółka.

Na podstawie zawieranych umów pożyczek dokonywane będą wypłaty środków finansowych na rzecz pożyczkobiorców. Pożyczki będą udzielane ze środków własnych Spółki na cele działalności gospodarczej pożyczkobiorców. Pożyczkobiorcy są czynnymi podatnikami VAT.

Zgodnie z treścią przyszłych umów pożyczek, każdy z pożyczkobiorców zobowiązany będzie do zapłaty odsetek od zawartej pożyczki na rzecz Spółki w terminach określonych w umowie.

Spółka będzie klasyfikowała udzielanie przedmiotowych pożyczek pod symbolem PKWiU 65.22.1 jako ?usługi udzielenia pożyczek świadczone poza systemem bankowym?. Odpowiednikiem tego rodzaju usług w Polskiej Klasyfikacji Działalności są usługi sklasyfikowane pod symbolem 64.92.Z ?Pozostałe formy udzielania kredytów? oraz 64.99.Z ?Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych?. Zakres działalności Spółki jako PKD 64.92.Z oraz 64.99.Z został wskazany w umowie spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie prawidłowości stanowiska Spółki, zgodnie z którym:

1. Opisane czynności udzielania w przyszłości pożyczek przez Spółkę do podmiotów z grupy kapitałowej Spółka, będących polskimi podatnikami VAT, będą podlegały opodatkowaniu VAT jako usługi pośrednictwa finansowego, które są zwolnione od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT w związku z pozycją 3 załącznika nr 4 do Ustawy o VAT.
2. Obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu odsetek od pożyczek udzielanych przez Spółkę powstanie w momencie dokonania zapłaty odsetek przez pożyczkobiorcę lub w momencie ich wymagalności (w zależności od tego, które z powyższych zdarzeń nastąpi pierwsze).
   
   

Stanowisko wnioskodawcy:

Ad.1

Zdaniem Spółki, opisane czynności udzielania w przyszłości pożyczek do podmiotów z grupy kapitałowej Spółka, będących polskimi podatnikami VAT będą podlegały opodatkowaniu VAT jako usługi pośrednictwa finansowego, które są zwolnione z tego podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 1 Ustawy o VAT w związku z pozycją 3 załącznika nr 4 do Ustawy o VAT.

O zasadności stanowiska Spółki świadczą następujące argumenty:

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT definiuje świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Natomiast istota umowy pożyczki została określona w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny .

Zgodnie z treścią art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Wobec powyższego, w opinii Spółki, czynności udzielania pożyczek będą niewątpliwie spełniać szeroką definicję usług zawartą w art. 8 ust.

1 Ustawy o VAT. W przypadku udzielania pożyczek można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym będzie pożyczkobiorca mogący korzystać z kapitału udostępnionego przez Spółkę na określony czas. Z kolei pożyczkodawca, którym w tym przypadku będzie Spółka, zobowiązany będzie do udostępnienia kapitału. Jednocześnie będzie to usługa odpłatna, z uwagi na fakt, iż Spółka będzie pobierać wynagrodzenie w postaci odsetek od udostępnionego kapitału. W świetle powyższego spełniony zostanie warunek, iż udzielanie przez Spółkę pożyczek będzie miało charakter świadczenia wzajemnego, gdzie w ramach odpłatnej umowy zobowiązaniowej jedna ze stron jest bezpośrednim beneficjentem zobowiązania.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią art. 8 ust. 3 Ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż w kategorii 65.22.1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług , stosowanej dla celów podatku VAT zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89, poz. 844), a następnie stosowanej zgodnie z treścią rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293), wymieniono ?usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym?.

Spółka pragnie podkreślić, iż dla celów podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy VAT za działalność gospodarczą uważa się ?(...) wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonaną jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych?.

Biorąc powyższe pod uwagę, udzielanie pożyczek przez Spółkę będzie czynnością mieszczącą się w definicji działalności gospodarczej zawartej w Ustawie VAT.

Spółka pragnie również zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, tj. między innymi usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w sekcji J ex (65 - 67) PKWiU z wyłączeniem:

1. działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5. usług ściągania długów oraz faktoringu,
6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub zwią4cach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7. usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.
   
   

Ponieważ, tak jak to wskazano powyżej, w kategorii 65.22.1 PKWiU wymieniono ?Usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym?, to skoro opisane czynności udzielania pożyczek zostały wymienione w klasyfikacjach statystycznych jako usługi pośrednictwa finansowego i nie mieszczą się w zakresie wyłączenia ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w Załączniku nr 4 do Ustawy o VAT, zdaniem Spółki będą one w całości zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Powyższy pogląd znajduje również odzwierciedlenie w doktrynie prawa podatkowego, przy czym nadal aktualne pozostają poglądy doktryny i orzecznictwa w przedmiotowym zakresie, wyrażane pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy o VAT. W szczególności powołany może być wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lipca 2002 r. (sygn. akt III RN 146/01), w którym stwierdzono: ?Umowa pożyczki, której przedmiotem jest określona suma pieniędzy (art. 720 § 1 k.c.) i która z istoty swej posiada charakter usługi finansowej, podlega przy tym zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z załącznikiem nr 2 poz. 13 do tej ustawy, o ile pożyczka ta została udzielona z własnych środków finansowych skarżącego?.

Ponadto, Spółka pragnie podkreślić, iż zgodnie z art. 5 ust 2 Ustawy o VAT czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W związku z powyższym zdaniem Spółki, czynności udzielania pożyczek na rzecz podmiotów z grupy kapitałowej, będą podlegały opodatkowaniu VAT, a na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT będą z tego podatku zwolnione.

Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, i tak:

• w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lipca 2008 r. (znak IPPP1/443-964/08-2/GD) stwierdzono, iż ?udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

• w decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 16 sierpnia 2006 r.

  (znak IS.I/2-4361-6/06) stwierdzono, iż,,(...) czynności odpłatnego świadczenia usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego, czy stanowią one przedmiot działalności, jeżeli wykonywane są w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, w okolicznościach, o których mowa w przepisie art. 15 ust. 2 powołanej ustawy?.

• w interpretacji indywidualnej z 16 września 2008 r. (znak ILPB2/436-52/08-2/AJ) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie zgodził się ze stanowiskiem spółki, której zdaniem udzielone przez nią pożyczki podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych m.in. ze względu na to, iż udzielanie pożyczek nie stanowi statutowej działalności spółki i nie zostało wykazane we wpisie do Krajowego Rejestru Sądowego. Dyrektor zauważył, iż ?(...) mając na uwadze wyżej wskazane przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych uznać należy, że stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli pożyczki udzielone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?.

• w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków ? Śródmieście z dnia 26 czerwca 2007 r. (znak PM/436-3/07/MS) stwierdzono, iż ?(...) udzielanie pożyczek przez podmiot w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, należy do jego płaszczyzny zawodowej i rodzi obowiązek w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jego zakresie przedmiotowym. Udzielenie pożyczki przez spółkę jest bowiem czynnością mieszczącą się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?.

• w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przeworsku z dnia 28 sierpnia 2007r. (znak US-V/2-436/1/07) stwierdzono, że ?(...) czynności odpłatnego świadczenia usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego, czy stanowią one przedmiot działalności, jeżeli wykonywane są w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, w okolicznościach, o których mowa w przepisie art. 15 ust. 2 powołanej ustawy?.

• Naczelnik Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 15 czerwca 2007 r. (znak DWUS DP-443- 23/07) zgodził się ze spółką iż usługi udzielania pożyczek są zwolnione z VAT, mimo iż jak zaznaczyła spółka ?udzielanie przez Spółkę pożyczek będzie miało charakter poboczny, tj. nie będzie stanowiło bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia zasadniczej działalności Spółki w zakresie produkcji szkła opakowaniowego. W szczególności pożyczki będą udzielane incydentalnie (rozważane jest udzielenie nie więcej niż kilku pożyczek na rok). Spółka zakłada, iż możliwe będzie podwyższanie kwoty udzielonych pożyczek na podstawie aneksów do umów pożyczek. Działalność pośrednictwa finansowego nie jest obecnie wymieniona w umowie Spółki, nie wykluczana jest jednak zmiana umowy i wpisania do niej działalności pośrednictwa finansowego, w tym udzielania pożyczek?.
  
  

Analogiczne stanowiska zajęły również, m.in.:

• Izba Skarbowa w Rzeszowie w decyzji z dnia 31 października 2006 r. (znak L.IS.II/2- 443/181/06),

• Izba Skarbowa w Katowicach w decyzji z dnia 31 grudnia 2007 r. (znak IBPP2/443-165/07/RSz/KAN- 1176/10/07/KAN-3097/12/07),

• Drugi Wielkopolski Urząd Skarbowy w Kaliszu w postanowieniu z dnia 26 czerwca 2007r. (znak DWUS DP-436-4/07),

• Pomorski Urząd Skarbowy w Gdańsku w postanowieniu z dnia 28 czerwca 2007 r. (znak DM/436-7/07/MZ),

• Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2008 r. (znak IPPP2/443-1244/08-2/BM).
  
  

Reasumując, zdaniem Spółki, działalność polegająca na udzielaniu pożyczek przez Spółkę na rzecz podmiotów z grupy kapitałowej będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako usługa pośrednictwa finansowego, z tym, że usługi te będą zwolnione z tego podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 1 Ustawy o VAT w związku z pozycją 3 załącznika nr 4 do Ustawy o VAT.

Ad.2

Zdaniem Spółki obowiązek podatkowy z tytułu odsetek od pożyczek udzielanych przez Spółkę powstanie w momencie dokonania zapłaty odsetek przez pożyczkobiorcę lub w momencie ich wymagalności (w zależności od tego, które z powyższych zdarzeń nastąpi pierwsze).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest ?kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.? W przypadku usług pośrednictwa finansowego do jakich zalicza się udzielanie pożyczek, kwotą należną, a więc obrotem, są odsetki zarówno uiszczone (zapłacone) jak i odsetki nieuiszczone, ale których termin zapłaty minął (czyli odsetki, które stały się wymagalne).

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki co do zasady zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. W rezultacie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu otrzymanych odsetek od pożyczek powstaje w dacie płatności odsetek przez pożyczkobiorcę, lub w dacie wymagalności tych odsetek, jeżeli pożyczkobiorca nie zapłaci odsetek w terminie określonym w umowie pożyczki, lub innym porozumieniu między pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 4 lipca 2006 r. (sygn. 1471/NUR2/443-152/4/06/ST) gdzie stwierdzono, iż ?W związku z powyższym należy uznać, iż w przypadku, gdy Spółka określiła w umowie pożyczki termin zapłaty rat wraz z należnymi odsetkami to termin ten należy uznać za termin powstania obowiązku podatkowego w wysokości odpowiadającej należnym odsetkom. Nie jest w tym przypadku istotne, czy odsetki faktycznie zostały zapłacone przez kontrahenta. Należy bowiem przyjąć, iż data płatności poszczególnych rat pożyczki, jest datą wykonania przez Spółkę usługi na rzecz kontrahenta..?

Aktualny pozostaje także wyrok NSA z dnia 29 czerwca 1998 r. (I SA/Wr 1678/96, VAT Biuletyn 1999, nr 5, s. 18), w którym sąd wyjaśnił, że ?kwotą należną z tytułu udzielonych pożyczek a tym samym obrotem, a zatem i podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług (art. 15 ust 1 ustawy VAT) mogły być tylko uiszczone (zapłacone) odsetki oraz odsetki wprawdzie nie uiszczone, lecz których termin uiszczenia minął?.

W związku z powyższym należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki przedstawione w niniejszym wniosku, określające, iż obowiązek podatkowy z tytułu odsetek od pożyczek udzielanych przez Spółkę powstanie w momencie dokonania zapłaty odsetek przez pożyczkobiorcę lub w momencie ich wymagalności (w zależności od tego które z powyższych zdarzeń nastąpi pierwsze).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego ? stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

ILPB2/436-52/08-2/AJ, interpretacja indywidualna

IPPP1/443-964/08-2/GD, interpretacja indywidualna

IPPP2/443-1244/08-2/BM, interpretacja indywidualna