Miejscem świadczenia przedmiotowej usługi nabywanej przez Wnioskodawcę, na podstawie art. 28c ust. (...)

UZASADNIENIE

W dniu 22.04.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług.

Przedmiotowy wniosek zawierała braki formalne. W związku z tym pismem z dnia 13.05.2010 r. znak IPPP3-443-376/10-2/JF tutejszy Organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnieniu przedmiotowego wniosku. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Departament Wnioskodawcy, zgodnie z decyzją Ministra z dnia 17.10.2008 r. w sprawie udziału resortu w realizacji Programu Europejskiej Agencji Obrony na temat Europejskie Zabezpieczone (Kodowane), pełni funkcję Krajowej Organizacji Wiodącej (Principal Organization) Programu ESSOR.

Polska (Wnioskodawca) wraz z Finlandią, Francją, Hiszpanią, Szwecją i Włochami od 2008 r. uczestniczy w międzynarodowym programie naukowo - badawczym, dalej zwany programem) w ramach Europejskiej Agencji Obrony.

Program będzie trwać do 2013 r. Jego celem jest opracowanie technologii uniwersalnych radiostacji programowalnych. Wyniki programu zostaną wykorzystane dla potrzeb Sił Zbrojnych RP. Program jest zarządzany w imieniu państw uczestniczących przez międzynarodową organizację O.. Zgodnie z dokumentami programowymi podpisanymi przez Wnioskodawcę dnia 18.12.2008 r. (Porozumienie Techniczne i Decyzja Programowa), Wnioskodawca wnosi do budżetu programu składkę polską w wysokości 10 mln euro - płatną w latach 2008-2011 ze środków budżetu państwa. Podstawą dokonania płatności jest wezwanie do zapłaty (Call for Funds), wystawiane przez O.

Wykonawcą prac w ramach programu jest spółka kapitałowa S. z siedzibą we Francji, której udziałowcem (wykonawcą prac w ramach programu) jest polska firma - R. S.A. (lider przemysłowy strony polskiej). R. S.A. wystawia faktury VAT z tytułu zadań realizowanych w ESSOR i przekazuje je do S. celem opłacenia. S. przedstawia faktury VAT za wszystkie prace zrealizowane w ramach programu do O., który w imieniu państw uczestniczących (w tym Polski) opłaca te faktury. O. opłaca S. faktury dotyczące prac zrealizowanych przez R. S.A. ze środków gromadzonych na koncie założonym dla polskiego wkładu finansowego (składki) do programu.

Do końca 2009 r. O. (oraz państwa uczestniczące w programie) korzystały ze zwolnienia podatku VAT, udzielonego przez francuskie Ministerstwo Finansów (S. ma siedzibę we Francji). Na początku 2010 r. O. poinformował państwa uczestniczące w programie, w tym Polskę (Wnioskodawcę), że z dniem 01.01.2010 r. (zgodnie ze stanowiskiem francuskiego Ministerstwa Finansów), wszystkie płatności dotyczące usług dla francuskich firm dokonywane przez zagranicznego płatnika VAT (?zagranicznego klienta, który jest zidentyfikowany dla celów VAT?), posiadającego siedzibę w innym kraju UE, są przedmiotem krajowego prawa podatkowego, gdzie ten płatnik ma siedzibę. Wynikiem tego, francuskie zwolnienie z podatku VAT od 2010 r. nie ma zastosowania dla programu, a prace zrealizowane w ramach programu przez liderów przemysłowych państw uczestniczących w ESSOR (tj. R. S.A.) na rzecz S., podlegają krajowym przepisom podatkowym tych liderów?. O. oświadczył też, że ?od stycznia br. zgodnie z francuskimi przepisami VAT, opłaca faktury S. wartości netto, a podatek VAT powinien zostać opłacony przez odbiorcę usług (mechanizm reverse-charge) zgodnie z art. 44 dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12.02.2008 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług, tj. przez Polskę do krajowych służb podatkowych?. O. ma przesyłać do Wnioskodawcy kopie faktur wystawione przez S. i opłacone przez O. (w wartości netto) celem uregulowania ewentualnego zobowiązania podatkowego VAT przez Wnioskodawcę w Polsce.

W styczniu br. R. S.A. oświadczył, że ?zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 23.10.2009 r. o zmianie Ustawy o podatku od towarów i usług i Dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12.02.2008 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (art. 2 z dniem 01.01.2010 r. wprowadzający zmiany), miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W przypadku sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich itp. (jak określono prace wykonywane przez R. S.A. w ramach programu), nie nastąpiły zmiany w ustawie VAT (R. S.A. w 2009 r. wystawiał faktury VAT z zapisem, że obowiązek zapłacenia podatku VAT ponosi S. - nabywca usług ?the purchaser of services? zgodnie z uchylonym art. 27 ust. 4 i ust. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy VAT. Zatem faktury wystawiane przez R. S.A. na zadania realizowane w ramach programu również od 2010 r. będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju, w którym nabywca ma siedzibę (tzn. w tym przypadku na terenie Francji)?.

Do Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Departament Wnioskodawcy dołączył stanowisko O. - zgodnie z załączonym pismem O. z 29.03.2010 r. (wraz z tłumaczeniem na język polski).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z wejściem w życie dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12.02.2008 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE oraz ustawy z dnia 23.10.2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (w odniesieniu do miejsca świadczenia usług), czy od stycznia 2010 r. powstało zobowiązanie podatkowe VAT dla Ministerstwa w zakresie międzynarodowego programu naukowo - badawczego, realizowanego w ramach Europejskiej Agencji Obrony? A jeśli powstało to zobowiązanie podatkowe VAT, to jest do realizacji przez Wnioskodawcę w Polsce czy we Francji?

Zdaniem Wnioskodawcy, wnioskodawca jest jednostką budżetową (organem administracji państwowej), nie posiada osobowości prawnej, ma nadany nr NIP i zajmuje się wyłącznie zadaniami administracyjnymi określonymi ustawą i rozporządzeniem Rady Ministrów.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT i nie świadczy żadnych odpłatnych usług w zakresie programu, z których mógłby być odzyskany podatek VAT. Zatem nie może skompensować podatku należnego od transakcji w ramach programu swoim podatkiem naliczonym w mechanizmie reverse - charge. Nowa technologia SDR, opracowana w ramach ESSOR, będzie przeznaczona do użytkowania w Siłach Zbrojnych RP i nie będzie służyć wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawca będzie odbiorcą wyników programu dopiero w 2013 r., a wyniki te będzie przekazywał O. W związku z powyższym Wnioskodawca stwierdza, że świadczona usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) w Polsce z wykorzystaniem mechanizmu reverse-charge dla programu, a wnoszona przez Wnioskodawcę składka do budżetu programu ze środków budżetu państwa pokrywa wszelkie koszty wynikające dla naszego kraju w związku z udziałem w programie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ? zwana dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do zapisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

W przypadku usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Ustawą z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 195, poz. 1504) z dniem 1 stycznia 2010 r. zmienione zostały przepisy regulujące kwestie dotyczące m.in. miejsca świadczenia usług. Na mocy ww. nowelizacji uchylone zostały art. 27 i 28 ustawy o podatku od towarów i usług, które zastąpiono nowymi regulacjami zawartymi w art. 28a-28o.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona została z dniem 1 stycznia 2010 r. w art. 28b ustawy, wprowadzonym ustawą z dnia 23 października 2009 r.

I tak, na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Należy podkreślić, iż powyższy przepis odnosi się wyłącznie do sytuacji, kiedy przedmiotowe usługi są świadczone na rzecz podmiotów będących podatnikami. Dlatego też należy przywołać art. 28a pkt 1 ustawy, na podstawie którego na potrzeby rozdziału określającego miejsce świadczenia przy świadczeniu usług za podatnika rozumie się:

1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
   
   

Powyższe uregulowania wskazują zatem, iż usługi opodatkowane są w miejscu gdzie nabywca będący podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności - ma swoją siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. Wobec tego usługa świadczona przez przedsiębiorcę francuskiego na rzecz polskiego podatnika podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Jednakże uwzględnić należy uregulowania wynikające z przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, iż organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przepisu tego wynika, że Ministerstwo jest urzędem obsługującym organ jakim jest Minister. Realizując zadania nałożone przepisami prawa Ministerstwo spełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 6 ustawy nie występuje jako podatnik podatku od towarów usług. Z tego względu dla ustalenia miejsca świadczenia usługi na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem nie znajdzie zastosowania przepis art. 28b ustawy.

W przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem zasada ogólna stosowana dotychczas przy określeniu miejsca świadczenia pozostaje bez zmian, tj. miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę (wyjątek dotyczy osób prawnych niebędących podatnikami zidentyfikowanych na terytorium Unii Europejskiej dla VAT, które zgodnie z nowelą traktuje się dla określenia miejsca świadczenia usług jak podatników).

I tak zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

Zatem, zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem przez spółkę kapitałową posiadającą siedzibę na terytorium Francji jest miejsce siedziby tej spółki, tj. Francja. Zatem usługi te nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach zawartego porozumienia uczestniczy w międzynarodowym programie naukowo-badawczym, z którego wyników będą korzystały Siły Zbrojne RP. Wykonawcą prac jest podmiot posiadający siedzibę we Francji - spółka kapitałowa S.. Płatność za wykonanie programu pokrywana jest w imieniu państw uczestniczących (w tym Wnioskodawcy) przez organizację zarządzającą O. ze środków zgromadzonych ze składek przez każdego uczestnika na odrębnym dla niego koncie.

Wskazać należy, że Wnioskodawca uczestniczy w programie na mocy decyzji Ministra z dnia 17 października 2008 r. w sprawie udziału resortu w realizacji programu ESSOR.

Jak powyższe wskazuje, Wnioskodawca jest uczestnikiem międzynarodowego programu naukowo-badawczego, w wyniku czego będzie nabywcą nowej technologii uniwersalnych radiostacji programowalnych. Uczestnictwo w programie wynika z realizacji zadań nałożonych na Wnioskodawcę odrębnymi przepisami prawa, o których mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, w zakresie czynności, o których mowa w przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca ? jako urząd obsługujący naczelny organ administracji państwowej, który wykonuje zadania powierzone mu na mocy odrębnych przepisów prawa ? na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie występował w charakterze podatnika.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy stwierdzić należy, że miejscem świadczenia przedmiotowej usługi nabywanej przez Wnioskodawcę, na podstawie art. 28c ust. 1 ustawy, jest terytorium siedziby usługodawcy i w związku z tym transakcja nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.