Czy w związku z wykonywaniem usługi konfekcjonowania Spółka będzie zobowiązana do zapłaty podatku (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.05.2009 r. (data wpływu 26.05.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie podlegania podatkowi akcyzowemu usługi polegającej na konfekcjonowaniu oraz obowiązku konfekcjonowania przedmiotowych wyrobów w składzie podatkowym ? jest:

1. nieprawidłowe ? w zakresie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego,
2. prawidłowe ? w zakresie obowiązku posiadania statusu składu podatkowego.
   
   

UZASADNIENIE

W dniu 26.05.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie podlegania podatkowi akcyzowemu usługi polegającej na konfekcjonowaniu oraz obowiązku konfekcjonowania przedmiotowych wyrobów w składzie podatkowym.

Wniosek został uzupełniony na formularzu ORD-IN z dnia 08.07.2009 r. (data wpływu 14.07.2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IPPP3/443-432/09-2/JK z dnia 01.07.2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

W zakładzie produkcyjnym Wnioskodawcy prowadzona jest konfekcja preparatów chemicznych. Do Spółki zgłosił się kontrahent z Niemiec, który chciałby zlecić jej konfekcję, tj. rozlewanie produktów chemicznych o kodach CN: 2710 11 25, 2710 11 21, 2710 19 25. Kontrahent z Niemiec dostarczy Wnioskodawcy produkt ze swoich zasobów. Będzie on jego właścicielem od początku do końca całego procesu, który chce zlecić Spółce. Kontrahent Niemiecki będzie również właścicielem opakowań, do których rozlewany ma być produkt. Produkt będzie sprzedawany pod marką kontrahenta poza terytorium Polski. Udział Spółki miałby polegać tylko i wyłącznie na świadczeniu usługi rozlewania i pakowania produktu w małe opakowania. Kwestia transportu pozostawać będzie w gestii kontrahenta z Niemiec.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w formularzu ORD-IN z dnia 08.07.2009r.)

1. Czy w związku z wykonywaniem przedmiotowej usługi konfekcjonowania Spółka będzie zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego...
2. Czy niniejsze konfekcjonowanie musi odbywać się w składzie podatkowym...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie zobowiązany do zapłaty żadnych kosztów związanych z podatkiem akcyzowym, gdyż nie będzie wprowadzał produktu do obrotu w Polsce. Nie musi on posiadać statusu składu podatkowego, by zrealizować usługę konfekcji dla kontrahenta z Niemiec.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

nieprawidłowe ? w zakresie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego,

prawidłowe ? w zakresie obowiązku posiadania statusu składu podatkowego.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 z 2009 r., poz. 11 ze zm.), zwana dalej ustawą, określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym ?akcyzą?, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy (art. 1 ust. 1).

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe ? są to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W załączniku nr 1 do ustawy, zawierającym ?wykaz wyrobów akcyzowych? wymieniono w pozycji 27, określone kodem CN 2710, oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70 % masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Wobec powyższego produkty o kodach CN: 2710 11 25, 2710 11 21, 2710 19 25, które Wnioskodawca zamierza konfekcjonować, tj. rozlewać ? są wyrobami akcyzowymi.

Ponadto zauważyć należy, iż w świetle uregulowań art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy są to wyroby energetyczne, ponieważ zgodnie z dyspozycją w/w przepisu do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Odpowiadając na pierwsze z pytań zawartych we wniosku, tj. czy w związku z wykonywaniem przedmiotowej usługi konfekcjonowania Spółka będzie zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego przede wszystkim wskazać należy, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. produkcja wyrobów akcyzowych;
2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3. import wyrobów akcyzowych;
4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3.
   
   

Zatem w celu określenia czy w związku z wykonywaniem usługi konfekcjonowania Spółka będzie zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego należy ustalić czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą zawartym w wyżej cyt. art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano w pkt 1 powołanego przepisu przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Wyjaśnić zatem należy, iż w świetle uregulowań art. 87 ust. 1 ustawy produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.

Wnioskodawca wskazuje, iż będzie świadczył usługę konfekcjonowania, tj. rozlewania i pakowania wyrobów akcyzowych w małe opakowania.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera ogólnych definicji czynności, które z mocy prawa rozumiane są jako produkcja wyrobów energetycznych, tj. pojęcia wytwarzanie i przetwarzanie.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA., wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl) wytworzyć oznacza ?zrobić, wyprodukować coś?, natomiast przetworzyć znaczy ?przekształcić coś twórczo; zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd?. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż przez wytwarzanie i przetwarzanie wyrobów energetycznych należy rozumieć ogół procesów technologicznych, w wyniku których zostanie pozyskany inny wyrób akcyzowy. Konfekcjonowanie w przedmiotowym przypadku, jak wskazuje Wnioskodawca, będzie polegało na nalaniu wytworzonych już produktów do opakowania. Wobec tego Wnioskodawca nie będzie wytwarzać nowych produktów ani przetwarzać produktów dostarczonych przez kontrahenta niemieckiego.

Zatem konfekcjonowanie polegające na rozlaniu przedmiotowych produktów w opakowania, niezależnie od tego czyje one są, nie będzie mieściło się w procesie rozumianym jako produkcja wyrobów energetycznych. Innymi słowy konfekcjonowanie nie będzie produkcją wyrobów energetycznych. Tym samym nie będzie objęte podatkiem akcyzowym z tytułu produkcji.

Przedmiotowe konfekcjonowanie, z oczywistych przyczyn, nie będzie się mieściło również w pozostałych punktach omawianego przepisu.

W świetle powyższego Spółka w związku z wykonywaniem usługi konfekcjonowania nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego.

Nie można jednak zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż nie będzie zobowiązany do zapłaty żadnych kosztów związanych z podatkiem akcyzowym, gdyż nie będzie wprowadzał produktów do obrotu w Polsce.

W myśl definicji ustawowej zapisanej w art. 2 pkt 9 ustawy nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Zgodnie z powyższą definicją nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest czynność polegająca na przemieszczeniu wyrobów akcyzowych. Nie ma przy tym znaczenia czy przemieszczanym wyrobom akcyzowym pomiędzy Polską a państwem członkowskim towarzyszy przeniesienie prawa własności czy też nie. Samo więc fizyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych na terytorium kraju z terytorium państwa członkowskiego jest czynnością opodatkowaną akcyzą bez względu na fakt nabycia wyrobu.

Prawodawca wprowadzając tak szeroką definicję nabycia wewnątrzwspólnotowego, wykluczył ewentualne wątpliwości w zakresie kwalifikacji dokonywanych przez podatników czynności z zakresu obrotu gospodarczego wyrobami akcyzowymi.

Uwzględniając powyższe należy uznać, iż w przedmiotowym przypadku będzie miało miejsce nabycie wewnątrzwspólnotowe, które w świetle art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zwrócić należy uwagę, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego. Z wniosku będącego przedmiotem analizy wynika, iż Wnioskodawca nie posiada statusu składu podatkowego w związku z tym nie będzie korzystał z wyłączenia wynikającego z cyt. artykułu. Wobec przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż okoliczności wskazują na to, że od przedmiotowych wyrobów akcyzowych zostanie zapłacona akcyza na terytorium kraju członkowskiego, z którego będą one nabywane, tj. Niemiec.

Wyjaśniając powyższą kwestię wskazać zatem należy art. 78 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe z akcyzą zapłaconą na terytorium państwa członkowskiego na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju, jest obowiązany:

1. przed wprowadzeniem wyrobów akcyzowych na terytorium kraju dokonać zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym do właściwego naczelnika urzędu celnego i złożyć zabezpieczenie akcyzowe;
2. potwierdzić odbiór wyrobów akcyzowych na uproszczonym dokumencie towarzyszącym oraz wystawić i dołączyć do zwracanego uproszczonego dokumentu towarzyszącego dokument potwierdzenia złożenia zabezpieczenia akcyzowego lub zapłaty akcyzy na terytorium kraju;
3. bez wezwania organu podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć akcyzę i dokonać jej zapłaty na terytorium kraju, na rachunek właściwej izby celnej, w terminie 10 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego;
4. prowadzić ewidencję nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych.
   
   

Z pkt 3 powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty akcyzy na terytorium kraju z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą.

Podkreślenia jednak wymaga, iż w myśl ust. 3 przywołanego artykułu przepisy ust. 1 pkt 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio do przypadków nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, które są objęte na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa.

Treść powołanego przepisu wskazuje, że jeśli przedmiotowe wyroby będą objęte stawką zerową Wnioskodawca będzie zobligowany jedynie potwierdzić odbiór wyrobów akcyzowych na uproszczonym dokumencie towarzyszącym nie będzie natomiast zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia ani do złożenia zabezpieczenia akcyzowego.

Wyjaśnić przy tym należy, iż na podstawie art. 82 ust. 1 ustawy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

1. podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych, albo
2. podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowe
   
   

• na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju.
  
  

Jednocześnie należy wskazać, iż w świetle ust. 5 ww. artykułu zwrotowi nie podlega akcyza w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej i eksportu wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy, a także kwota akcyzy niższa od minimalnej kwoty zwrotu.

W myśl art. 82 ust. 3 ustawy podatnik lub podmiot występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązani po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego:

1. dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych;
2. potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub na kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2, lub na dokumencie, o którym mowa w art. 47 ust. 5;
3. dokument potwierdzający zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Wspólnoty Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokument potwierdzający, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana.
   
   

Ponadto na podstawie delegacji ustawowej wynikającej m.in. z art. 82 ust. 7 ustawy, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 32, poz. 223), które szczegółowo reguluje tryb i terminy dokonywania zwrotu akcyzy, minimalną kwotę zwrotu oraz wzór wniosku o zwrot akcyzy, uwzględniając:

1. konieczność zapewnienia informacji dotyczących ilości dostarczanych wewnątrzwspólnotowo lub eksportowanych wyrobów akcyzowych;
2. konieczność prawidłowego określenia kwot zwracanej akcyzy;
3. ekonomiczną opłacalność dokonania zwrotu akcyzy.
   
   

Mając powyższe na uwadze w przedmiotowej sprawie przemieszczenie wskazanych produktów z terytorium Niemiec na terytorium Polski będzie determinowało wystąpienie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, tj. nabycia wewnatrzwspólnotowego. Jednakże, jeśli Wnioskodawca, jak wskazuje we wniosku, po wykonaniu usługi konfekcjonowania dokona dostawy wewnątrzwspólnotowej, którą zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego; nie jest dostawą wewnątrzwspólnotową przemieszczenie wyrobów akcyzowych, jeżeli są oznaczone znakami akcyzy, będzie mógł ubiegać się o zwrot wcześniej zapłaconej na terytorium kraju akcyzy.

Z kolei w zakresie drugiego pytania przedstawionego we wniosku, tj. obowiązku posiadania statusu składu podatkowego w celu konfekcjonowania przedmiotowych wyrobów należy podzielić podgląd Wnioskodawcy, iż niniejsza usługa nie musi odbywać się w składzie podatkowym.

Zasadą jest, że w składzie podatkowym mają miejsce produkcja, przetwarzanie, przeładunek i przechowywanie wyrobów akcyzowych, jeżeli podatek akcyzowy nie został zapłacony.

Stosownie do art. 2 pkt 10 ustawy skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

W myśl przepisu art. 47 ust. 1 ustawy produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1. wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych;
2. mniej niż 1.000 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, win gronowych uzyskanych z winogron pochodzących z upraw własnych, o których mowa w art. 16 ust. 3 ustawy z dnia 22 stycznia 2004 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz. U. Nr 34, poz. 292, z późn. zm.7));
3. piwa, wina i napojów fermentowanych, wytwarzanych domowym sposobem przez osoby fizyczne na własny użytek i nieprzeznaczonych do sprzedaży;
4. mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;
5. wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy;
6. energii elektrycznej.
   
   

Z powyższego wynika, że zgodnie z ogólną przesłanką określoną w art. 47 ust. 1 ustawy przedmiotowe wyroby, które zostały ujęte w poz. 20 załącznika nr 2 do ustawy powinny być produkowane w składzie podatkowym.

Jednakże, w przedmiotowym przypadku, jak wskazano wcześniej, w świetle uregulowań art. 87 ust. 1 ustawy przedmiotowa usługa konfekcjonowania nie mieści się w procesie rozumianym jako produkcja wyrobów energetycznych. Zatem, z uwagi na to, że usługa, którą zamierza wykonywać Wnioskodawca nie jest produkcją na gruncie ustawy o podatku akcyzowym Spółka nie będzie miała obowiązku konfekcjonowania przedmiotowych wyrobów w składzie podatkowym.

Reasumując należy wskazać, iż mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa regulujące podatek akcyzowy konfekcjonowanie, tj.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w zakresie stawki na przedmiotowe wyroby, bowiem nie sformułowano pytania w tym zakresie. Ponadto Spółka nie wskazała w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym przesłanek umożliwiających określenie niniejszej stawki.

Ocena prawa stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej obowiązku konfekcjonowania przedmiotowych wyrobów w składzie podatkowym została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej ? powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 6, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.