brak obowiązku dokonania korekty odliczenia od zrealizowanej inwestycji

We wniosku z dnia 30.09.2009 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką należącą w 100 % do Miasta. Spółka jako inwestor zrealizowała w okresie 2000-2003 inwestycję p.n. ?Zagłębienie A. w tunel drogowy? w B. Realizacja inwestycji odbyła się na obcym gruncie, tj. na gruntach gminnych oraz Skarbu Państwa, przekazanych Spółce umowami użyczenia do korzystania. Tunel znalazł się w ciągu drogi krajowej i ma charakter inwestycji publicznej. W sierpniu 2003r. został oddany do użytku. Tunel jest użytkowany od sierpnia 2003r., po decyzji dopuszczającej do użytkowania Wojewody M. nr X z dnia 21.07.2003r. Spółka nie jest właścicielem cywilnoprawnym przedmiotowej inwestycji, gdyż została ona wzniesiona na cudzym gruncie (art. 47 i 48 k.c.).

Nakłady na budowę Tunelu są ujęte w bilansie Spółki jako środki trwałe w budowie, gdyż składają się na wartość początkową planowanej na początku działalności Spółki - przyszłej inwestycji głównej, jaka miała powstać na terenach nad A. uwolnionych w wyniku budowy Tunelu. Pierwotny plan działalności Spółki zakładał, iż po wybudowaniu Tunelu pod A. kolejnym etapem będzie zagospodarowanie odzyskanych terenów na cele komercyjne, dające Spółce przychody opodatkowane podatkiem VAT z tyt. wynajmu obiektów komercyjnych. Spółka w latach późniejszych nie otrzymała możliwości bezpośredniej realizacji inwestycji głównej na terenach uwolnionych nad A. jako spółka gminna. Część gruntów bowiem uwolnionych nad Tunelem dzięki budowie Tunelu została decyzją ich właściciela oddana na inne cele, niż pierwotnie planowano. Zamiast zagospodarowania odzyskanych terenów na cele typowo komercyjne zdecydowano o ich przeznaczeniu pod budowę interaktywnego centrum pod nazwą ?C?, którego inwestorem jest B. (60% terenu). W tym celu w 2008r. został ogłoszony przetarg, który wyłonił wykonawcę robót budowlanych, a następnie zawarto umowę na wykonanie robót budowlanych z podmiotem trzecim i rozpoczęto budowę. Okoliczności te były poza kontrolą Spółki. Dokonanie powyższych czynności oznacza, że Spółka straciła faktyczną możliwość realizacji pierwotnie planowanej inwestycji na tej części terenu.

Pozostałe 40% terenów nad Tunelem uwolnionych dzięki jego budowie będzie przedmiotem dalszego planowania inwestycyjnego Miasta B., jednakże trudno ocenić realne szanse na przystąpienie do przetargu przez Spółkę, w tym w ramach wspólnego przedsięwzięcia konsorcjalnego, które zajęłoby się realizacją zagospodarowania przedmiotowego gruntu w pozostałej jego części. Trudno także obecnie ocenić, czy przystępując do przetargu, Spółka ma szanse na jej wyłonienie jako generalnego operatora inwestycji wybudowanych na gruncie nad Tunelem. To z kolei będzie oznaczało podjęcie ostatecznej decyzji o zaniechaniu inwestycji głównej, jaka miała powstać na terenach uwolnionych nad A. w wyniku budowy Tunelu przez Spółkę jako inwestora.

W toku procesu budowlanego Spółka otrzymywała w latach 2000-2003 r. zwroty różnicy podatku od towarów i usług na rachunek bankowy z tytułu zakupu towarów i usług zaliczanych do środków trwałych podlegających amortyzacji (budowle na obcym gruncie). Odliczenie i zwrot różnicy podatku VAT wiązało się z przyszłą działalnością opodatkowaną, jaka miała być prowadzona przez Spółkę na terenach nad Tunelem, uwolnionych w wyniku jego budowy. Odliczenie i zwrot podatku VAT wiązało się nadto z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji na obcym gruncie. tj. odpłatne udostępnienie powierzchni tunelu dla instalacji urządzeń telefonii GSM, odpłatne udostępnienie dokumentacji tunelu, w tym w celu realizacji inwestycji na terenach nad Tunelem jaka ma być realizowana po rozstrzygnięciu w 2008 r. przetargu publicznego ogłoszonego przez A. Zaniechanie inwestycji głównej nad Tunelem spowoduje konieczność spisania przez Spółkę jej wartości (zawierającej koszt wytworzenia Tunelu jako inwestycji pomocniczej) w pozostałe koszty operacyjne oraz koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, w przypadku podjęcia decyzji o ostatecznym zaniechaniu inwestycji głównej nad Tunelem, Spółka obowiązana będzie do korekty podatku naliczonego VAT odliczonego w latach 2000-2003 z tytułu budowy Tunelu pod A. wg nowej ustawy o VAT, skoro Tunel jest używany od sierpnia 2003r. na cele publiczne, zatem w sprawie będzie miał zastosowanie art. 163 ust. 2 nowej ustawy o VAT, co oznacza że Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty VAT...
2. Jeśli do Spółki nie miałby zastosowania art. 163 ust. 2 nowej ustawy o VAT, to czy w świetle art. 90, art. 91 ust. 1 do ust. 8 tej ustawy w zw. z art. 2 pkt 6 lit. a) Ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...), na podstawie którego skreślono zakaz zaliczania zaniechanych inwestycji do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT 2008 r.), Spółka nie będzie obecnie zobowiązana do korekty podatku naliczonego VAT z tyt. realizacji Tunelu w przypadku zaniechania inwestycji głównej, której wybudowanie Tunelu było częścią...
3. Jeśli do Spółki nie miałby zastosowania art. 163 ust. 2 nowej ustawy o VAT, to czy w świetle art. 90, art. 91 ust. 1 do ust. 8 tej ustawy w zw z art. 2 pkt 6 lit. a) Ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...)? na podstawie którego skreślono zakaz zaliczania zaniechanych inwestycji do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust.

   1 pkt 48 ustawy o CIT 2008 r.), Spółka nie będzie obecnie zobowiązana do korekty podatku naliczonego VAT z tyt. realizacji Tunelu w przypadku zaniechania inwestycji głównej, której wybudowanie Tunelu było częścią...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie ma obowiązku korekty podatku VAT naliczonego, przy zaniechaniu inwestycji głównej, której wybudowany w latach 2000-2003 Tunel był częścią składową.

W dniu 29 grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną znak: IPPP3/443-865/09-2/KG uznając, iż stanowisko Wnioskodawcy w kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest prawidłowe. W treści interpretacji indywidualnej stwierdzono, iż ze względu na termin dokonywania odliczeń podatku naliczonego tj. lata 2000-2003r. zastosowanie ma wskazany powyżej przepis art. 163 ust. 2, a nie przepisy w brzmieniu obowiązującej obecnie ustawy. Z powyższych regulacji wynika, iż obowiązek dokonywania korekty podatku naliczonego odnosi się do tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały nabyte po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r., a więc po dniu 30 kwietnia 2004 r. A zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku dokonywania korekt w stosunku do podatku odliczonego przy budowie Tunelu. Jednocześnie wskazano, iż w przedmiotowej interpretacji ustosunkowano się do obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego w latach 2000-2003 z tytułu budowy ?Tunelu pod A.? oddanego właścicielowi gruntu w 2003r.

Nie zgadzając się z powyższą argumentacją tut. Organu, Spółka pismem z dnia 18.01.2010r. (data nadania w 18.01.2010 r., data wpływu do tut. Biura 20.01.2010 r.) wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez uchylenie wydanej interpretacji i wydanie nowej interpretacji indywidualnej, zarzucając: - naruszenie art. 14b § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) przez wydanie interpretacji odnoszącej się do stanu faktycznego innego niż opisany we wniosku Spółki.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 23 lutego 2010 r. znak: IPPP3/443-865/09-5/KG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji z dnia 29 grudnia 2009 r. znak: IPPP3/443-865/09-2/KG podtrzymując jednocześnie swoje stanowisko.

Wobec powyższego w dniu 29 marca 2010 r. (data wpływu 31.03.2010 r.) za pośrednictwem Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację indywidualną z dnia 29.12.2009 r. znak: IPPP3/443-865/09-2/KG. Zaskarżonej Interpretacji Wnioskodawca zarzuca naruszenie: - naruszenie art. 14b § 1, § 2 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że odnosi się ona do stanu faktycznego niezgodnego ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa podatkowego. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej Interpretacji oraz o zasądzenie na rzecz Strony kosztów postępowania.

Strona w pełni podtrzymuje stanowisko przedstawione we wniosku oraz w odpowiedzi na wezwanie. Zdaniem Strony, zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów art. 14b § 1, § 2 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z czym istnieją podstawy do jej uchylenia. W interpretacji tej Organ podatkowy bezpodstawnie uznał, iż użytkowane przez Spółkę tereny wraz z wybudowanym Tunelem Spółka zwróciła właścicielowi gruntu w 2003r. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister Finansów wydaje interpretację podatkową w indywidualnej sprawie podatnika. Stosownie do art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, zaś składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast wg art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z jej uzasadnieniem prawnym. Zatem interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie określonego stanu faktycznego, przedstawionego przez składającego wniosek. Nie może zatem odnosić się do innych zdarzeń niż opisane we wniosku.

Postępowanie w przedmiocie interpretacji prawa opiera się wyłącznie na stanie faktycznym wyczerpująco przedstawionym przez wnioskodawcę, czyli takim stanie, którego wszystkie elementy istotne dla wyrażenia własnego stanowiska w zakresie sposobu i zastosowania prawa podatkowego podatnik przedstawi we wniosku. W stosunku do tak opisanego stanu faktycznego wyrażane jest stanowisko przez podatnika a organ dokonuje oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Powyższe reguły orzekania obowiązujące w sprawach wydawania interpretacji indywidualnej nie zostały zachowane przez organ orzekający, który w wydanej interpretacji ?dopisał? do stanu faktycznego stwierdzenia, jakich nie ma we wniosku o jej wydanie. Organ ten z naruszeniem art. 14b § 1, § 2 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej nie ograniczył się w swojej ocenie do stanu faktycznego zawartego we wniosku, lecz sam dokonał jego zmiany, co jest niedopuszczalne.

Jak wskazano w wyroku WSA w Warszawie z 26 lutego 2008 r., III SA/Wa 20/08, organ podatkowy dokonuje interpretacji przyjmując za stroną ściśle określony stan faktyczny. Organ nie może tego stanu faktycznego kwestionować, ani też prowadzić co do niego postępowania dowodowego, lecz obowiązany jest przyjąć do oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik. Jak stwierdza dalej WSA, w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, tylko i wyłącznie podatnik (płatnik albo inkasent ) ?wyczerpująco przedstawia stan faktyczny? i to w całym niezbędnym dla oceny prawnej zakresie. Oznacza to, iż stan faktyczny brany pod uwagę do wydania interpretacji nie może być ?dopowiadany? ani modyfikowany? przez organ wydający interpretację.

WSA w Warszawie wyjaśnił w wyroku z 4 grudnia 2009 r., III SA/Wa 1190/09, że z przywołanych regulacji prawnych wynika, że interpretacja indywidualna udzielana jest w ramach stanu faktycznego nakreślonego przez składającego wniosek. Stanu tego Minister Finansów nie może kwestionować, weryfikować, a w szczególności zmieniać. Organ podatkowy ma obowiązek przyjąć za wnioskodawcą do oceny prawnej stan faktyczny przez niego przedstawiony. Jedynie w przypadku braku wskazania w tym stanie faktycznym istotnych dla oceny prawnej elementów, organ ma obowiązek wezwać w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h Op.

o ich uzupełnienie. Przyjęcie zatem do oceny prawnej innego stanu faktycznego niż zawarty we wniosku skutkuje oczywistą wadliwością wydanej interpretacji. Ta oczywistość tkwi w tym, że skoro rolą organu podatkowego jest sformułowanie ?oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny?, to organ musi bazować na tych samych elementach stanu faktycznego, w ramach których stanowisko w sprawie oceny prawnej tegoż stanu wyraził wnioskodawca. Dla dokonania prawidłowej oceny stanowiska wnioskodawcy musi być zachowana tożsamość stanu faktycznego poddawanego kwalifikacji prawnopodatkowej przez wnioskodawcę i przez organ podatkowy. W przeciwnym razie wynik kontroli organu podatkowego nie odnosi się do poglądów prawnych formułowanych przez wnioskodawcę na tle opisanego przez niego stanu faktycznego, lecz do stanu faktycznego stworzonego przez sam organ.

Mimo zatem, że sentencja skarżonej interpretacji potwierdza prawidłowość stanowiska Spółki, to jednak z uwagi na przedstawienie przez organ stanu faktycznego niezgodnie z wnioskiem Spółki powoduje, iż walor ochronny przedmiotowej interpretacji budzi wątpliwości. Tym bardziej, że końcowo na str. 7 organ podatkowy zastrzegł, iż: ?W przedmiotowej interpretacji ustosunkowano się do obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego w latach 2000-2003 z tytułu budowy ?Tunelu pod A.? oddanego właścicielowi gruntu w 2003 r.? Dlatego też konieczne stało się zdaniem Skarżącego, złożenie skargi w celu rozpoczęcia procedury zmierzającej do uchylenia nieprawidłowej interpretacji i wydania w jej miejsce interpretacji zgodnej z przepisami prawa, tj. odnoszącej się do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Spółki, dotyczącej zarazem indywidualnej sprawy podatnika.

Dyrektor Izby w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), po ponownym przeanalizowaniu zdarzenia przyszłego oraz argumentów zawartych w skardze, uwzględnia skargę w całości i stwierdza że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 30.09.2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 05.10.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku VAT w związku z zaniechaniem inwestycji - jest prawidłowe.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę uznaje stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 163 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), korekta kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, za rok 2004 dotyczy okresu od dnia 1 maja do końca roku podatkowego. Do obliczenia proporcji przyjmuje się obroty osiągnięte w tym okresie. Obliczoną za ten okres proporcję stosuje się przy wyliczeniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 90 w trakcie 2005 r. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175. Powołany art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) stanowił, iż podatnicy dokonujący czynności, o których mowa w art. 2 ust 1-3, w okresie krótszym niż sześć miesięcy obliczają procentowy udział zgodnie z ust. 3, przy czym po upływie sześciu miesięcy od rozpoczęcia działalności wyliczają ten udział zgodnie z ust 4 i dokonują korekty podatku naliczonego.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca dokonał realizacji inwestycji ? ?Tunel pod A.? na gruncie gminnym, przekazanym Spółce umowami użyczenia do korzystania. W toku procesu budowlanego Spółka otrzymywała w latach 2000-2003 r. zwroty różnicy podatku od towarów i usług na rachunek bankowy z tytułu zakupu towarów i usług zaliczanych do środków trwałych podlegających amortyzacji (budowle na obcym gruncie). Odliczenie i zwrot różnicy podatku VAT wiązało się z przyszłą działalnością opodatkowaną, jaka miała być prowadzona przez Spółkę na terenach nad Tunelem, uwolnionych w wyniku jego budowy. Pierwotny plan działalności Spółki zakładał, iż po wybudowaniu Tunelu pod A., kolejnym etapem będzie zagospodarowanie odzyskanych terenów na cele komercyjne, dające Spółce przychody opodatkowane podatkiem VAT z tytułu wynajmu obiektów komercyjnych. Spółka w latach późniejszych nie otrzymała możliwości bezpośredniej realizacji inwestycji głównej na terenach uwolnionych nad Wisłostradą jako spółka gminna. Część gruntów bowiem uwolnionych nad Tunelem dzięki budowie Tunelu została decyzją ich właściciela oddana na inne cele, niż pierwotnie planowano. Zamiast zagospodarowania odzyskanych terenów na cele typowo komercyjne zdecydowano o ich przeznaczeniu pod budowę interaktywnego centrum pod nazwą ?C?, którego inwestorem jest B. (60% terenu). Okoliczności te były poza kontrolą Spółki. Dokonanie powyższych czynności oznacza, że Spółka straciła faktyczną możliwość realizacji pierwotnie planowanej inwestycji na tej części terenu.

Ze względu na termin dokonywania odliczeń podatku naliczonego tj. lata 2000-2003r. zastosowanie ma wskazany powyżej przepis art. 163 ust. 2, a nie przepisy w brzmieniu obowiązującej obecnie ustawy. Z powyższych regulacji wynika, iż obowiązek dokonywania korekty podatku naliczonego odnosi się do tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały nabyte po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r., a więc po dniu 30 kwietnia 2004 r. Ponadto należy wskazać, iż przepis art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 poz. 60) wskazuje, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Ponownie przeprowadzona analiza stanu prawnego w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz uwzględniająca argumenty zawarte w skardze pozwala na uznanie, że Spółka nie ma obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego od towarów i usług, które zostały nabyte dla celów budowy Tunelu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygniecie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w terminie trzydziestu dni od dnia jej doręczenia za pośrednictwem organu, który wydał decyzję (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock ul. 1-go Maja 10.