W zakresie opodatkowania wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej

30.12.2014

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2014 r. (data wpływu 8 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany dalej także Spółką) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż odzieży, obuwia, galanterii skórzanej i akcesoriów. Czynności wykonywane przez Spółkę zasadniczo podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.

Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej i w zamian za dodatkowe udziały w zysku tej spółki zamierza do niej wnieść aportem cały swój majątek. Wkładem niepieniężnym Wnioskodawcy do spółki komandytowej będzie całe przedsiębiorstwo Spółki, a w szczególności:

prawo własności majątku trwałego i obrotowego (w tym: środki trwałe,
wyposażenie, towary, materiały),
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości,
prawa wynikające z kontaktów handlowych,
wierzytelności,
zaliczki na poczet dostaw towarów zapłacone dostawcom,
środki pieniężne,
know-how, licencje i tajemnice przedsiębiorstwa,
baza klientów,
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

czyli przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym zdefiniowane w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Ponadto Wnioskodawca przeniesie również na spółkę komandytową prawa i zobowiązania wynikające z zawartych umów o pracę oraz wszelkie zobowiązania (handlowe, finansowe i inne) związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Spółki, z wyłączeniem środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki na dzień poprzedzający dzień wniesienia aportu, w wysokości niezbędnej do wywiązania się przez Spółkę z jej zobowiązań podatkowych wobec Skarbu Państwa.

Po przeprowadzeniu powyższej transakcji majątek Wnioskodawcy stanowić będzie jedynie prawo do udziału w zysku spółki komandytowej w zamian za wniesiony wkład, a spółka komandytowa będzie w sposób faktyczny kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci swojego przedsiębiorstwa stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pokrycie wkładu w spółce komandytowej przez Spółkę poprzez wniesienie aportem jej przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Uzasadnienie własnego stanowiska w sprawie:

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.) stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie jednakże z doktryną oznacza to, że należy w tym zakresie odwoływać się właśnie do Kodeksu cywilnego.

Na konieczność stosowania definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego dla potrzeb ustaw podatkowych wskazuje również przepis art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, który definiuje pojęcie przedsiębiorstwa odwołując się do stosownych uregulowań Kodeksu cywilnego. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera natomiast zastrzeżeń stanowiących, że rozumienie przedsiębiorstwa powinno być inne niż dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Według art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z powyższej definicji przedsiębiorstwa wynika, że składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest także, żeby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, w związku z czym w skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić także inne niż ww. elementy, a niektóre z wymienionych wystąpić nie muszą.

Zgodnie z powołanym art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki, definicja ?transakcji zbycia? użyta w powyższym przepisie jest pojęciem szerszym niż sprzedaż i obejmuje każde rozporządzenie przedmiotem skutkujące przeniesieniem własności tj. prawa do rozporządzania jako właściciel.

Zgodnie z wykładnią dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 października 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 368/09): ?transakcją zbycia jest każda czynność, w świetle obowiązujących przepisów skutkująca przeniesieniem własności przedsiębiorstwa. Pojęcie ?transakcji zbycia? należy zatem rozumieć w sposób zbliżony do terminu ?dostawy towarów? w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?.

W interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 kwietnia 2010 r. (sygn. ITPP1/443-70/10/BK) stwierdzono, że: ?pojęcie transakcji zbycia, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawy towarów, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu)?. Podobne stanowiska zostały zajęte w indywidualnych interpretacjach przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2010 r. sygn. IPPP1/443-614/10-2/AW, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 czerwca 2010 r. sygn. ITPP2/443-220a/10/MD czy Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 maja 2010 r. sygn. ILPP1/443-268/10-2/AK.

Reasumując, mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podatkowi VAT nie podlegają wszelkie czynności odnoszące się do przeniesienia własności przedsiębiorstwa w jakiejkolwiek formie prawnej (w tym również w ramach aportu do spółki).

W konsekwencji, ponieważ opisany w niniejszym wniosku w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia zdaniem Wnioskodawcy kryteria wymagane dla uznania go za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, wniesienie przez Spółkę przedmiotowego aportu do spółki komandytowej, na gruncie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak rozumiane przedsiębiorstwo nie jest bowiem towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a zatem jego zbycie w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie jest ani dostawą towarów w rozumieniu art. 7, ani świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie ?transakcja zbycia? należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu ?dostawa towarów? w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. ?zbycie? obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji ?przedsiębiorstwa?. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż odzieży, obuwia, galanterii skórzanej i akcesoriów. Czynności wykonywane przez Spółkę zasadniczo podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej i w zamian za dodatkowe udziały w zysku tej spółki zamierza do niej wnieść aportem cały swój majątek. Wkładem niepieniężnym Wnioskodawcy do spółki komandytowej będzie całe przedsiębiorstwo Spółki, a w szczególności: prawo własności majątku trwałego i obrotowego (w tym: środki trwałe, wyposażenie, towary, materiały), prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z kontaktów handlowych, wierzytelności, zaliczki na poczet dostaw towarów zapłacone dostawcom, środki pieniężne, know-how, licencje i tajemnice przedsiębiorstwa, baza klientów, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak wskazał Wnioskodawca, będzie to przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym zdefiniowane w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Ponadto Wnioskodawca przeniesie również na spółkę komandytową prawa i zobowiązania wynikające z zawartych umów o pracę oraz wszelkie zobowiązania (handlowe, finansowe i inne) związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Spółki, z wyłączeniem środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki na dzień poprzedzający dzień wniesienia aportu, w wysokości niezbędnej do wywiązania się przez Spółkę z jej zobowiązań podatkowych wobec Skarbu Państwa. Po przeprowadzeniu powyższej transakcji majątek Wnioskodawcy stanowić będzie jedynie prawo do udziału w zysku spółki komandytowej w zamian za wniesiony wkład, a spółka komandytowa będzie w sposób faktyczny kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że wniesienie aportem do spółki komandytowej przedsiębiorstwa spełniającego ? jak wskazał Wnioskodawca - definicję przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego), zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy wyłączone jest spod działania ustawy, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.