Określenie miejsca świadczenia nabywanych usług oraz prawo do odliczenia w zw. z ich nabyciem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.10.2010 r. (data wpływu 03.11.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 07.02.2011 r. (data wpływu 14.02.2011 r.) na wezwanie z dnia 26.01.2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług

• jest prawidłowe ? w zakresie pytania nr 1,3,4, i 5
• jest nieprawidłowe ? w zakresie pytania nr 2
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 03.11.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia nabywanych usług oraz prawo do odliczenia w związku z ich nabyciem.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 07.02.2011r. (data wpływu 14.02.2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP3/443-1081/10-2/LK z dnia 26.01.2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

G. to spółka prawa angielskiego z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Zajmuje się produkcją i dystrybucją wyrobów medycznych na rynku międzynarodowym. G. Ltd prowadzi także sprzedaż oferowanych przez siebie wyrobów w Polsce. W związku z przekroczeniem przepisanych prawem limitów sprzedaży G. Ltd dokonała rejestracji w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług, otrzymała ważny numer VAT i składa comiesięczne deklaracje VAT w związku ze sprzedawanymi do klientów polskich towarami. G. Ltd nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju niż Zjednoczone Królestwo.

W związku z realizowanymi dostawami oraz działalnością marketingową G. Ltd korzysta z usług różnych usługodawców. Chodzi o usługi kurierskie, usługi księgowe, usługi informatyczne, usługi prawne, usługi windykacyjne, usługi bankowe. Ponadto G. Ltd korzysta z usług wyspecjalizowanej firmy zajmującej się promocją i dystrybucją wyrobów medycznych.

W zakres świadczonych przez ten podmiot usług wchodzą:

• usługi transportowe, kurierskie, doręczeniowe, logistyczne,
• usługi dystrybucyjne, przechowywania, pakowania i wysyłki towarów,
• usługi promocyjne, w tym udział w targach, a także promocyjna działalność pracowników terenowych.
  
  

Ten wyspecjalizowany usługodawca, działając w ramach swojej działalności biznesowej, ponosi zwykłe koszty prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności koszty związane z:

• wynagrodzeniami, delegacjami i innymi świadczeniami na rzecz własnych pracowników,
• ubezpieczeniami ? społeczne, zdrowotne i majątkowe,
• eksploatacyjne związane z użytkowaniem samochodów (w tym paliwo) i innych składników majątku,
• amortyzacją własnych środków trwałych,
• wynajmem biur oraz przestrzeni składowych,
• usługami telekomunikacyjnymi,
• zakupem artykułów biurowych oraz innych sprzętów niezbędnych do funkcjonowania biura,
• kosztami nabywanych usług transportowych, pocztowych, a także związanych z przechowywaniem towarów,
• kosztami nabywanych usług księgowych i doradczych.
  
  

Ponadto usługodawca zobowiązany jest na mocy zawartych umów do posiadania odpowiednich zasobów niezbędnych do świadczenia w/w usług. W tym parku maszynowo-sprzętowego, parku samochodowego, dysponowania odpowiednimi biurami i przestrzeniami składowymi, a także zespołu odpowiednio wyszkolonego personelu.

Sprzedaż ww. usług jest dokumentowana fakturami VAT wystawianymi przez podmioty polskie. Ze względu na charakter zawartej pomiędzy stronami umowy, wyspecjalizowany usługodawca, o którym mowa powyżej, wystawiając fakturę dokumentującą sprzedaż usługi, nie ma obowiązku wyszczególnienia kosztowych elementów składowych świadczonej usługi, i dlatego ujmuje je jako jedną kwotę.

Dn. 10 sierpnia 2010 r. G. Ltd otrzymała od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Interpretację Indywidualną (nr IPPP3/443-419/MPe), z której wynika, ze miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce siedziby G. Ltd (z wyłączeniem usług magazynowania, dla których miejscem świadczenia jest miejsce lokalizacji nieruchomości, o ile nie stanowią części składowej usługi kompleksowej). Ponadto z interpretacji wynika, że na wszystkich fakturach dokumentujących nabycie usług przez G. Ltd powinien być uwidoczniony jej główny, brytyjski numer VAT.

Spółka bierze pod uwagę rozszerzenie swojej działalności w tej formie, że rozważa wynajęcie przestrzeni magazynowej i prowadzenie z niego dystrybucji towarów do innych krajów Unii Europejskiej.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż w ramach usług wyspecjalizowanego usługodawcy, który oferuje Spółce zestaw usług, wchodzą wszelkie działania niezbędne do dostarczenia gotowego towaru do klienta. W skład świadczonej usługi kompleksowej wchodzą, zatem działania związane z przyjęciem towaru, jego przechowaniem, a następnie wybraniem zgodnie z dostarczaną z Anglii fakturą, zapakowaniem i wysłaniem do klienta. Podmiot świadczący usługi kompleksowe wedle własnego uznania dobiera środki niezbędne do uzyskania efektu w ramach danej usługi. Siłą rzeczy, zmuszony jest do odbierania, składowania i wysyłania towarów, tak aby możliwe było jego dostarczenie do klienta.

Wnioskodawca wskazał, iż aktualnie Spółka nie nabywa odrębnych usług magazynowych.

W ramach planowanej działalności Spółka nie bierze pod uwagę posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Polski. To znaczy nie zamierza zatrudniać pracowników ani posiadać infrastruktury technicznej. Jedyne, co Spółka rozważa, to nabywanie bezpośrednio usługi magazynowej, które nie jest składnikiem szerszej usługi kompleksowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy miejscem świadczenia usług wyspecjalizowanego usługodawcy polskiego, który wystawia faktury zbiorcze nie wyszczególniając poszczególnych elementów składowych usług, jest miejsce siedziby G. Ltd, czyli Wielka Brytania...
2. Jeśli na fakturze dokumentującej zakup usług magazynowych należy uwidocznić brytyjski numer VAT G. Ltd, to czy naliczony przez usługodawców podatek stanowi dla G. Ltd podstawę odliczenia od podatku należnego odprowadzanego do polskich władz skarbowych przez G. Ltd w związku ze sprzedażą do klientów polskich...
3. Czy wynajem magazynu przez G. Ltd będzie usługą związaną z nieruchomością w rozumieniu art. 23e ustawy, a zatem miejscem jego świadczenia będzie miejsce położenia nieruchomości...
4. Jaki numer VAT winien znajdować się na fakturach dokumentujących wynajem przestrzeni magazynowej w związku z planowaną dystrybucja towarów do innych krajów Unii Europejskich...
5. Czy podatek od towarów i usług, naliczony w fakturach dokumentujących wynajem przestrzeni magazynowej, podlega odliczeniu od podatku VAT należnego związanego ze sprzedażą towarów na terenie Polski...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1. Tak, miejscem świadczenia w/w usług jest siedziba usługobiorcy.

Ad. 2. Tak, naliczony i odprowadzony przez polskich dostawców podatek od towarów i usług w związku z usługami magazynowymi świadczonymi na rzecz G. Ltd, stanowi dla Wnioskodawcy podstawę odliczenia podatku od podatku należnego związanego ze sprzedażą w Polsce. Przyjęcie innego założenia oznaczałoby naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a także naruszenie zasady standardu traktowania narodowego dla podmiotów wspólnotowych. Brak możliwości odliczenia podatku, o którym mowa powyżej, oznaczałyby faktyczną jego utratę, w związku z faktem, że G. Ltd nie jest uprawniona do składania wniosków o zwrot zapłaconego podatku w trybie art. 89 ustawy.

Ad. 3. Tak, wynajem magazynu jest usługą związaną z nieruchomością, miejscem świadczenia takiej usługi jest miejsce położenia nieruchomości.

Ad. 4. Zdaniem Wnioskodawcy należy umieścić polski numer VAT usługobiorcy.

Ad. 5. Tak, podlega odliczaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie pytania nr 1, 3, 4, i 5 oraz nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

Ogólną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia usług, dla potrzeb podatku od towarów i usług, określa art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

Z przedstawianego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest spółką prawa angielskiego z siedzibą w Wielkiej Brytanii. W związku z realizowanymi przez Wnioskodawcę dostawami oraz działalnością marketingową Wnioskodawca korzysta z usług kompleksowych w skład, których wchodzą usługi transportowe, kurierskie, doręczeniowe, logistyczne, usługi dystrybucyjne, przechowywania, pakowania i wysyłki towarów, usługi promocyjne, w tym udział w targach, a także promocyjna działalność pracowników terenowych różnych usługodawców na terenie Polski. Wątpliwość Wnioskodawcy budzi miejsce opodatkowania przedmiotowych usług.

Analizując powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż miejscem świadczenia a tym samym miejscem opodatkowania nabywanych przez Wnioskodawcę usług kompleksowych, w związku z prowadzoną sprzedażą od podmiotów polskich będzie miejsce siedziby usługobiorcy tj. Wielka Brytania.

Odnosząc się do pytania drugiego zauważyć należy, iż jak wskazał Wnioskodawca, nie będzie On dokonywał nabycia odrębnych usług magazynowych, usługi te są częścią składową usługi kompleksowej, której Wnioskodawca jest nabywcą. W związku, z tym nie należy wyodrębniać tej usługi, jako oddzielnej pozycji. Zatem miejsce świadczenia tej usługi jest tożsame z miejscem świadczenia usługi kompleksowej.

Tak, więc Wnioskodawca z tytułu nabycia kompleksowej usługi w skład, której wchodzi m.in. usługa magazynowa nie będzie miał prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Faktura winna być, jak wskazano powyżej, wystawiona na usługę kompleksową tak, więc nie będzie zawierała podatku związanego z usługą magazynową.

Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

W tym miejscu należy wskazać, iż od reguły głównej dotyczącej miejsca świadczenia usług ustanowione zostały odstępstwa, jedno z nich dotyczy usług związanych z nieruchomościami i zawarte zostało w art. 28e ustawy. Na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza rozszerzyć swoją działalność w związku, z czym będzie nabywać usługi polegające na wynajmie powierzchni magazynowej. Znajdzie, zatem zastosowanie ww. art. 28e ustawy, zgodnie, z którym miejscem świadczenia tych usług będzie miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższego wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym miejscu opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana niezależnie od tego, dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

W związku z powyższym, jeżeli budynki magazynu, które Wnioskodawca będzie wynajmował położone są na terytorium Polski, miejscem świadczenia tych usług będzie terytorium kraju. W takim przypadku usługi te będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju według podstawowej stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Co do zasady, podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania czynności opodatkowanych są, zatem podmioty realizujące te czynności w ramach swojej działalności.

Należy wskazać, iż Wnioskodawca w związku ze sprzedażą, jaką prowadzi na terytorium kraju został zarejestrowany, jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce. Usługi, jakie Wnioskodawca zamierza nabywać tj. usługi polegające na wynajmie powierzchni magazynowej będzie nabywał w związku z prowadzoną sprzedażą towarów na terytorium kraju. A zatem Wnioskodawca będzie miał prawo by posłużyć się polskim nr VAT dla transakcji nabycia przedmiotowej usługi w związku z bezpośrednią dystrybucją towarów na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika.

Jak wskazano powyżej Wnioskodawca będzie nabywał usługi wynajmu powierzchni magazynowej w związku z prowadzoną dostawą towarów. Nie ulega, więc wątpliwości, iż usługi te będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. A zatem Wnioskodawca będąc czynnym podatnikiem podatku VAT będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia, ww. usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji oraz zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPP3/443-726/11-3/LK, interpretacja indywidualna