Czy nabywane przez Bank usługi SWIFT podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako usługi pomocnicze (...)

UZASADNIENIE

W dniu 14.12.2009 r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla nabywanych przez Bank usług SWIFT.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Bank oferuje swoim klientom możliwość dokonywania szeregu operacji finansowych, przykładowo takich jak: depozyty, lokaty ovenight, transakcje walutowe, przelewy międzybankowe, przelewy systemowe SWIFT oraz szereg innych. W celu zapewnienia efektywnego rozliczenia wskazanych powyżej operacji finansowych, Bank korzysta z usług wyspecjalizowanego zewnętrznego podmiotu belgijskiej organizacji Society for Worldwide Interbank Financial Telecommunication s.c.r.I. (SWIFT) (?Usługodawca?) świadczącego usługi systemu SWIFT. Usługodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT z siedzibą w Belgii. Usługodawca nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Świadczone usługi oparte są na międzynarodowej sieci transmisji danych, polegające na generowaniu znormalizowanych komunikatów wykorzystywanych w procesie rozliczeń międzybankowych. Komunikaty takie obejmują m.in. zlecenie płatności/przelewu, udzielenie kredytu, założenie lokaty, ustanowienie akredytywy, udzielenie gwarancji. Istotą tych komunikatów jest umożliwienie dokonywania międzynarodowych rozliczeń bankowych w oparciu o system zapewniający szybkość oraz kompletność transmisji oraz bezpieczeństwo przesyłanych danych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabywane przez Bank usługi SWIFT podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako usługi pomocnicze do usług finansowych na podstawie art. 43 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (?Ustawa VAT?)...

W opinii Banku, nabywane przez niego usługi SWIFT podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, a w konsekwencji, rozpoznając obowiązek podatkowy z tytułu importu usług nabywanych od Usługodawcy, Bank nie jest zobowiązany do naliczania podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W załączniku nr 4 w pozycji 3 wskazano usługi pośrednictwa finansowego zawarte w sekcji J, działach 65-67 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. 1997.42.264, ze zm.). Zgodnie z art. 8 ust.3 ustawy VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej generalnie są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. W związku z powyższym, istotne jest ustalenie czy nabywane usługi SWIFT stanowią jedną z kategorii usług zawartych w sekcji J w działach 65-67 PKWiU.

Działalność banków komercyjnych sklasyfikowana jest w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w dziale 65 zatytułowanym ?Usługi pośrednictwa finansowego?. Ponadto w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, w sekcji J, w grupowaniu 67.13.10-00.90, sklasyfikowane są usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane.

Nabywane usługi SWIFT mają na celu wsparcie działalności finansowej Banku, tzn. usług pośrednictwa finansowego, poprzez usprawnienie rozliczania szeregu operacji finansowych i umożliwienie efektywnej kontroli nad tymi rozliczeniami. Bez czynności podejmowanych przez Usługodawcę nie byłoby możliwe wykonywanie w sposób skuteczny działalności pośrednictwa finansowego przez Bank. Zatem usługi SWIFT mają charakter pomocniczy do usług pośrednictwa finansowego. O pomocniczym charakterze przedmiotowej usługi w stosunku do usług finansowych świadczy w szczególności fakt, że wszystkie działania oraz czynności podejmowane przez Usługodawcę realizowane są w ścisłym związku z działalnością Banku, tj. z pośrednictwem finansowym poprzez wsparcie tej działalności.

W opinii Banku, usługa świadczona przez Usługodawcę, sprowadzająca się do udzielenia wsparcia Bankowi w zakresie wykonywanej działalności pośrednictwa finansowego stanowi usługę pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym w rozumieniu PKWiU. W konsekwencji będzie mogła zostać zaliczona do katalogu usług zwolnionych z VAT.

Dodatkowo, Bank pragnie zaznaczyć, że charakter usługi SWIFT nie pozwala zaklasyfikować jej do żadnej usługi pośrednictwa finansowego wobec których zwolnienie z VAT nie ma zastosowania.

Niniejsze stanowisko Banku zostało potwierdzone przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi w piśmie z dnia 7 września 2009 roku (kopia pisma w załączeniu).

Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi uznał, że usługi systemu SWIFT polegające na wymianie komunikatów pomiędzy instytucjami finansowymi w celu umożliwienia efektywnego przeprowadzania określonych operacji finansowych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.90 ? ?Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej nie wymienione? Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Możliwość zaliczenia importowanych usług do katalogu usług zwolnionych z VAT, znajduje także potwierdzenie w stanowisku wyrażanym w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (?ETS?) - sprawy C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz C-235/00 Commisioners of Customs § Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. Zgodnie ze stanowiskiem ETS dana usługa może zostać zaliczona do usługi pomocniczej zwolnionej z VAT na gruncie Dyrektywy VAT, jeżeli będzie spełniać następujące warunki:

1. stanowi odróżniającą się całość;
2. jest specyficzna dla transakcji zwolnionej;
3. ma podstawowe znaczenie dla jej realizacji.
   
   

Usługa SWIFT spełnia kryteria sformułowane przez ETS, gdyż:

1. stanowi odróżniającą się całość. Usługa SWIFT jest usługą odróżniająca się od innych usług.
   Ponadto może ona być świadczona przez odrębny podmiot;
   
2. jest specyficzna dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy jej ścisłe dopasowanie do wykonywanych przez Bank operacji finansowych.
   Usługi SWIFT zostały opracowane z myślą o umożliwieniu komunikacji międzybankowej i de facto nie mogą być wykorzystywane do innych celów;
   
3. są niezbędne dla realizacji przez Bank usług pośrednictwa finansowego na rzecz klientów Banku. Bez tych usług Bank nie mógłby, w sposób efektywny, rozliczać operacji finansowych dokonywanych na zlecenie klientów, a w efekcie nie mógłby świadczyć usługi pośrednictwa.
   
   

Ponadto, zdaniem Banku, zwolnienie nabywanych przez niego usług znajduje potwierdzenie także na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 26 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa 112), w kontekście planowanych zmian do Dyrektywy. Zgodnie z uzasadnieniem projektu Rozporządzenia, sekcja ?Podstawa i cele wniosku?, zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej z opodatkowania. W art. 18 wniosku rozporządzenia Rady ustanawiającego przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych, zakłada się, że za Dyrektywy 2006/112/WE uznaje się następujące rodzaje działalności:

1. usługi świadczone pomiędzy operatorami polegające na transferze funduszy między rachunkami pieniężnymi oraz kompensata tych transferów;
2. usługi związane z członkostwem, przystąpieniem lub abonamentem oferowane w przypadku kart płatniczych lub systemów płatniczych do kont;
3. usługi kontroli z elementami zabezpieczającymi mające na celu właściwe wykonywanie transferów funduszy pomiędzy rachunkami pieniężnymi;
4. wystawianie wyciągów z konta na potrzeby klientów indywidualnych i podmiotów dokonujących transakcji handlowych;
5. weryfikacja płatności;
6. wystawianie książeczek czekowych do określonego konta.
7. są niezbędne dla realizacji przez Bank usług pośrednictwa finansowego na rzecz klientów Banku. Bez tych usług Bank nie mógłby, w sposób efektywny, rozliczać operacji finansowych dokonywanych na zlecenie klientów, a w efekcie nie mógłby świadczyć usługi pośrednictwa.
   
   

Zakres usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nabywanej przez Bank od Usługodawcy, jest zbieżny z powyższymi punktami, przedstawiającymi bez wątpienia czynności zwolnione z opodatkowania VAT. Tym samym usługi nabywane przez Bank od Usługodawcy są w ocenie Wnioskodawcy, podlegającymi zwolnieniu z VAT usługami pomocniczymi do usług pośrednictwa finansowego.

Ponadto, ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 roku Prawo bankowe (Dz.U. 2002.72.665 ze zm.) dopuszcza funkcjonowanie tzw. instytucji pośredniczącej. Instytucja pośrednicząca to podmiot umożliwiający realizację tzw. przelewów transgranicznych (art. 63g), będących jedną z form instytucji bankowych rozliczeń pieniężnych. Zatem także przepisy prawa krajowego dopuszczają udział tego typu instytucji, które mogą wykonywać określone usługi, w ramach usługi bankowej.

Bank pragnie zaznaczyć, że niniejsze stanowisko potwierdzone zostało przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 czerwca 2008 roku sygnatura akt III SA/Wa 319/08. Sąd analizując przepisy prawa krajowego, prawa wspólnotowego oraz mając na uwadze dorobek orzecznictwa ETS uznał, że usługi SWIFT należy zaklasyfikować do usług pośrednictwa finansowego a nie do usług elektronicznych.

Zdaniem Sądu usługa SWIFT polega na komunikowaniu się między bankami, po to, aby bank mógł wykonywać usługi bankowe. W procesie świadczenia usługi elektronicznej przynajmniej pewien etap musi się odbywać automatycznie, czyli bez udziału człowieka po drugiej stronie oraz na odległość. Natomiast świadczenie usług SWIFT wymaga działania człowieka zarówno po jednej jak i po drugiej stronie. Zatem, zdaniem Sądu, nie można twierdzić, że świadczenie tych usług jest zautomatyzowane, czy też usługi te są generowane automatycznie przez komputer i przesyłane internetem lub siecią elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę.

Niniejszy wyrok został podtrzymany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 roku sygnatura akt I FSK 1582/08. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że funkcja prawna/cel usługi SWIFT sprowadza się do weryfikacji płatności, czyli do umożliwienia bankom komunikowania się między sobą aby te mogły wykonywać czynności bankowe. Pozostaje to zatem w ścisłym związku z czynnościami polegającymi na pośrednictwu finansowym i to bez względu na to jak będą one realizowane. Usługami elektronicznymi są tylko takie usługi, których świadczenie spełniać będzie łącznie trzy przesłanki:

1. wykonywane będą za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
2. inna, aniżeli określona wyżej, forma ich wykonania jest niemożliwa,
3. są zautomatyzowane względnie wymagać będą niewielkiego udziału człowieka.
   
   

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższy stan rzeczy i to zarówno co do cechy określonej w pkt b ) jak i w pkt c) nie zachodzi w odniesieniu do usług SWIFT.

Reasumując, zdaniem Banku, biorąc jednocześnie pod uwagę tło europejskie, nabywane usługi SWIFT stanowią usługi pomocnicze do usług pośrednictwa finansowego i tym samym mieszczą się w klasyfikacji PKWiU wskazanej w załączniku nr 4 do ustawy VAT, w katalogu usług zwolnionych z VAT.

W konsekwencji, usługi SWIFT podlegają zwolnieniu z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów ? stosownie do przepisu art. 7 ust.

1 cyt. ustawy ? należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. 2008 Nr 217, poz. 1293 ze zm.) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2009r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.). Zgodnie z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. 2009 Nr 222, poz. 1753), które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2010 r., powyższa klasyfikacja obowiązuje do dnia 31 grudnia 2010r.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod pozycją 3 ww. załącznika wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU Sekcja J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

1. działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5. usług ściągania długów oraz faktoringu,
6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust.

   1 pkt 12 ustawy,

7. usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.
   
   

Użycie przez ustawodawcę oznaczenia ?ex? przy grupowaniu PKWiU, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko danego wyrobu lub usługi z danego grupowania.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Bank nabywa od spółki z siedzibą w Belgii usługi SWIFT sklasyfikowane do grupowania PKWiU 67.13.10-00.90 jako ?Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione?. Klasyfikacja przedmiotowych usług została potwierdzona przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi w piśmie z dnia 7 września 2009r.

Mając na uwadze powyższą analizę przepisów należy zatem stwierdzić, że nabywane przez Bank ww. usługi korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić czy nabywane przez Bank usługi korzystają ze zwolnienia od podatku, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usług wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych usług lub towarów do odpowiednich symboli PKWiU. W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, usługodawcy).

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o grupowanie statystyczne wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego i traci ono swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu zaistniałego stanu faktycznego (w szczególności innego, niż wskazane we wniosku, zaklasyfikowanie usług według PKWiU).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.