Czynności wykonywane przez Gminę na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej w postaci usług dzierżawy (...)

UZASADNIENIE

W dniu 15.04.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności odpłatnej dzierżawy zbiornika retencyjnego należącego do Gminy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: ?Gmina?, ?Wnioskodawca?) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i jako jednostka samorządu terytorialnego przeprowadziła w latach 2009-2012 projekt inwestycyjny, którego przedmiotem była budowa zbiornika retencyjnego w miejscowości Rówce położonej na obszarze Gminy (dalej: ?Zbiornik?), będącym przedmiotem niniejszego wniosku. Celem funkcjonowania Zbiornika ma być m.in. zbieranie oraz przetrzymywanie wody z okolicznych rzek. Zbiornik został oddany do użytkowania we wrześniu 2012 r. Do tej pory Gmina nie odliczała podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotową inwestycją.

W dniu 28 grudnia 2012 r. Rada Gminy podjęła Uchwałę o wydzierżawieniu Zbiornika podmiotowi zewnętrznemu (np. gospodarstwu rybnemu, zrzeszeniu rybackiemu lub innemu podmiotowi) w celu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Zbiornika. Usługa dzierżawy będzie przez Gminę dokumentowana m.in. fakturami VAT. Sprzedaż z tytułu ww. usług Gmina będzie ujmowała w swych rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia powyższych usług Gmina będzie wykazywała w składanych deklaracjach VAT-7. Powyższe kwoty wynagrodzenia za usługi dzierżawy będą stanowić przychód Gminy.

Zbiornik jest zaliczany przez Gminę do środków trwałych podlegających amortyzacji, a jego wartość początkowa przekracza kwotę 15 000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zawarcia z podmiotami zewnętrznymi umów dotyczących odpłatnej dzierżawy Zbiornika, czynności wykonywane w ramach ww. umów stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT i niekorzystające ze zwolnienia z VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przypadku zawarcia z podmiotami zewnętrznymi umów dotyczących odpłatnej dzierżawy Zbiornika, czynności wykonywane w ramach ww. umów stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych regulacji, zasadniczo, Gmina nie jest podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy o VAT, w przypadku działań wykonywanych w ramach reżimu publicznoprawnego. Do takiej sytuacji dochodzić będzie w przypadku wykorzystania przez Gminę Zbiornika do wykonywania zadań własnych Gminy wykonywanych w ramach reżimu publicznoprawnego, czyli np. zbierania i przetrzymywania wód z okolicznych rzek. W przypadku tych działań, Gmina nie będzie podatnikiem VAT, a w rezultacie czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Niemniej, zgodnie z ww. przepisem, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w charakterze podatnika VAT. Oznacza to, iż w momencie zawarcia przez Gminę z podmiotami zewnętrznymi odpłatnych umów dzierżawy Zbiornika (które są umowami cywilnoprawnymi uregulowanymi w art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, z późn. zm., dalej: ?KC?), Gmina będzie działać jak przedsiębiorca i w konsekwencji w charakterze podatnika VAT.

Dlatego też, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o VAT, Gmina powinna opodatkować VAT świadczone przez Nią usługi dzierżawy Zbiornika (zdaniem Gminy, usługi takie nie skorzystają ze zwolnienia z VAT).

Stanowisko Gminy znajduje odzwierciedlenie między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 listopada 2012 r., sygn. IPTPP2/443-479/l l-4/PM, wydanej w zbliżonym stanie faktycznym. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że:

?Z treści wniosku wynika, że pod koniec 2011 roku Gmina planuje zawrzeć umowę odpłatnej dzierżawy pływalni ze Spółką. Pływalnia pozostanie własnością Gminy. Wnioskodawca będzie udostępniać basen Spółce w drodze dzierżawy, a świadczenie to będzie czynnością odpłatną, ponieważ Spółka zobowiąże się płacić Gnilnie wynagrodzenie. Stosunek ten będzie dwustronnie zobowiązujący i wzajemny.

(...) Mając na tą wadze opis zdarzenia przyszłego a także przedstawione wyżej przepisy prawa, to w zakresie opodatkowania planowanej dzierżaw stwierdzić należy, iż z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowany nie będzie działał jako organ władzy publicznej, zatem nie będzie mógł skorzystać z wyłączenia od opodatkowania zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy. Nie będzie też mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku, zgodnie z powołanym § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, bowiem czynność udostępniania pływalni w oparciu o umowę dzierżawy będzie wykonywana na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej.

Wobec powyższego, oddanie na podstawie umowy dzierżawy pływalni będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a uzyskiwanie obrotu z tego tytułu będzie powodować obowiązek odprowadzenia należnego podatku VAT.?

W rezultacie, uznać należy, iż w przypadku zawarcia przez Gminę z podmiotami zewnętrznymi odpłatnej umowy dzierżawy Zbiornika, działania takie stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, które jednocześnie zdaniem Gminy nie będą korzystać ze zwolnienia z VAT.

Stanowisko Gminy znajduje również odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 marca 2013 r., sygn. IPPPI/443-1184/12-5/PR, wydanej w analogicznym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?). Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6).

Natomiast przez świadczenie usług - zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

Z powyższego wynika, że aby usługa stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu musi ona posiadać charakter odpłatny.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust.

2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy).

W świetle powyższego, zakres aktywności podejmowanych przez Gminę należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że, w ocenie tut. Organu, każde działanie podejmowane przez Gminę w imieniu własnym na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu Gminy, a dotyczące nieruchomości stanowiących mienie gminne, należy uznać za działanie publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Z wniosku wynika, że Gmina, która jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, zamierza wykorzystywać wybudowany na swoim terenie zbiornik retencyjny do świadczenia ? na podstawie zawartej umowy - usług dzierżawy na rzecz podmiotu zewnętrznego w celu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej przy wykorzystaniu tego zbiornika. Usługa dzierżawy będzie przez Gminę dokumentowana fakturami VAT, sprzedaż z tytułu świadczenia ww. usług Gmina będzie ujmowała w rejestrach sprzedaży a także będzie wykazywała w składanych deklaracjach VAT-7. Wynagrodzenia za usługi dzierżawy będą stanowić przychód Gminy.

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że czynności wykonywane przez Gminę na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej w postaci usług dzierżawy zbiornika retencyjnego na rzecz podmiotu zewnętrznego podlegać będą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, bowiem dojdzie do świadczenia wzajemnego, z tytułu którego Gmina otrzyma wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 23%.

Z uwagi na to, że dla opisanych usług dzierżawy ustawodawca nie przewidział ? zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej - stawki obniżonej bądź zwolnienia od podatku, usługi te podlegają opodatkowaniu podstawową stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnej dzierżawy zbiornika retencyjnego (pytanie nr 1), natomiast w zakresie pozostałych pytań sformułowanych we wniosku, dotyczących prawa do odliczenia oraz korekty podatku (pytania nr 2 i nr 3), wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz ? w przypadku zdarzenia przyszłego ? stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.