Czy Spółka jest uprawiona do przekazania znaków akcyzy celem naniesienia ich na wyroby, które w momencie (...)

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie oznaczania znakami akcyzy wyrobów tytoniowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Grupa B. (dalej: Grupa B.) prowadzi działalność w zakresie produkcji i obrotu wyrobami tytoniowymi w całej Europie i na świecie, w tym w Polsce. W ramach dalszej optymalizacji procesu dystrybucji wyrobów tytoniowych na świecie, w tym również w Polsce, Grupa B. planuje zmianę procesu produkcji oraz dystrybucji wyrobów tytoniowych w produkcyjnym składzie podatkowym w A. oraz magazynowych składach podatkowych prowadzonych na terenie Polski przez B. P. S.A. (dalej: B. P.).

W związku z powyższym Grupa B. rozważa wprowadzenie zmian do struktury biznesowej wprowadzonej w Polsce w 2010 r., która była przedmiotem interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2009 r. o sygn. IPPP3-443-603/09-2/JK.

W ramach tego modelu B. P. na podstawie stosownych zezwoleń, nadal będzie produkować wyroby tytoniowe w składzie podatkowym na zlecenie podmiotu zagranicznego z Grupy B. (dalej: Pryncypał). Wyroby tytoniowe będą produkowane z dostarczanych przez Pryncypała do składu podatkowego surowców niezbędnych do produkcji wyrobów tytoniowych, a sam Pryncypał pozostanie właścicielem zarówno dostarczonych surowców jak i wyprodukowanych wyrobów tytoniowych. Wyprodukowane wyroby tytoniowe będą magazynowane w składzie podatkowym w A. albo przemieszczane ze składu podatkowego w A. do magazynowych składów podatkowych w innych częściach kraju prowadzonych również przez B. P.

W takiej sytuacji, przemieszczenie i magazynowanie wyrobów tytoniowych w magazynowych składach podatkowych prowadzonych przez B. P. będzie miało miejsce z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy (wszystkie składy podatkowe Grupy B. w Polsce są bowiem prowadzone przez jeden podmiot tj. spółkę B. P.).

Pryncypał, jako podmiot odpowiedzialny za organizację całego procesu produkcyjno-logistycznego będzie odpowiedzialny nie tylko za dostarczenie surowców do produkcji wyrobów tytoniowych, ale również za nadzór nad ich magazynowaniem oraz transportem pomiędzy składami podatkowymi B. P.. W tym celu Pryncypał będzie nabywał usługi magazynowania wyrobów tytoniowych od B. P., jak również usługi transportowe od firm zewnętrznych, które na zlecenie Pryncypała będą przemieszczały wyroby tytoniowe z produkcyjnego składu podatkowego do magazynowych składów podatkowych.

W tej strukturze, podobnie jak dotychczas, Pryncypał jako właściciel wyrobów tytoniowych dokona ich sprzedaży do B. T. Sp. z o.o. (dalej: B. T. lub Spółka). Spółka ta posiada zezwolenia na wyprowadzanie nabytych wyrobów tytoniowych ze składów podatkowych prowadzonych przez B. P. poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy. B. T. jest wyłącznym dystrybutorem wyrobów tytoniowych Grupy B. w Polsce, tak więc tylko ten podmiot posiada zezwolenia wyprowadzenia wyrobów tytoniowych ze składów podatkowych prowadzonych przez B. P..

Przejście własności wyrobów tytoniowych pomiędzy Pryncypałem a B. T. nastąpi przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy tj. na etapie przygotowania wyrobów tytoniowych do transportu z magazynowego składu podatkowego do depozytów prowadzonych przez B. T. (tj. miejsc magazynowania, które nie są składami podatkowymi, a z których dokonywana jest sprzedaż wyrobów tytoniowych do odbiorców zewnętrznych tj. hurtowni i detalistów). B. T., jako właściciel wyrobów tytoniowych w momencie ich wyprowadzenia ze składu podatkowego lub jednego z magazynowych składów podatkowych, stanie się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego prowadzonego przez B. P. poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy (art. 13 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym). B. T. będzie więc zobowiązany do zapłaty podatku w odpowiedniej wysokości.

Jednak ze względu na specyfikę procesu produkcji wyrobów tytoniowych B. P. naniesie na wyprodukowane wyroby tytoniowe znaki akcyzy otrzymane od B. T., jeszcze zanim wyroby opuszczą linię produkcyjną.

W planowanym modelu biznesowym to Pryncypał będący właścicielem surowców będzie nadzorował nie tylko transport surowców do składu podatkowego, ale również cały proces produkcji, magazynowania oraz transportu do magazynowych składów podatkowych należących do B. P.. Dzięki odpowiedniemu nadzorowi Pryncypał uzyska pewność, że wyprodukowane wyroby to pełnowartościowe produkty, których jakość nie budzi zastrzeżeń oraz, które zostały wytworzone i przechowywane, zgodnie z międzynarodowymi standardami wyznaczonymi przez Grupę B.. Tylko Pryncypał posiada wiedzę techniczną i biznesową, aby móc sprawować efektywny nadzór, nad jakością wyrobów tytoniowych sprzedawanych do B. T..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy B. T. jest uprawiony do przekazania znaków akcyzy do B. P. celem naniesienia ich na wyroby, które w momencie zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy będą własnością B. T., zgodnie z dyspozycją art. 130 ust. 4 ustawy akcyzowej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej stanie faktycznym B. T. jest uprawniony do przekazania znaków akcyzy do B. P. celem naniesienia ich na wyroby akcyzowe, które w momencie opuszczenia procedury zawieszenia poboru akcyzy będą własnością B. T. tj. podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, t.j. z dnia 29 kwietnia 2011 r. (Dz. U. Nr 108, poz. 626, z późn. zm., dalej: ustawa akcyzowa).

Nałożenie przez B. P. znaków otrzymanych od B. T. na wyroby tytoniowe, które w chwili produkcji są własnością Pryncypała nie będzie naruszało zakazu przekazywania znaków akcyzy, o którym mowa w art. 130 ust. 1 ustawy akcyzowej, ponieważ art. 130 ust. 4 zezwala podmiotowi, o którym mowa w art. 13 ust. 3 przekazać znaki podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy celem naniesienia ich na wyroby będące jego własnością w chwili ich wyprowadzenia ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Uzasadnienie

W celu umożliwienia prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wyrobów akcyzowych w sposób bardziej elastyczny, w uchwalonej w 2008 r. ustawie akcyzowej ustawodawca w art. 13 ust. 3, ustanowił nową kategorię podatników podatku akcyzowego ? tj. podmioty wyprowadzające swoje wyroby ze składów podatkowych prowadzonych przez podmiot trzeci.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej właściciel wyrobów posiadający stosowne zezwolenie wyprowadzenia, o którym mowa w art. 54 ustawy akcyzowej, jest podatnikiem akcyzy z tytułu wyprowadzenia własnych wyrobów ze składu podatkowego należącego do innego podmiotu. Dodatkowo, zgodnie z art. 116 ust. 1 pkt 6 ustawy ciąży na nim obowiązek oznaczania wyprowadzanych wyrobów znakami akcyzy. W celu realizacji powyższego obowiązku, zgodnie z art. 125 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej właściciel wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej, jest uprawniony do otrzymywania znaków akcyzy.

Nie oznacza to, że podmiot posiadający zezwolenie wyprowadzenia jest zobowiązany do samodzielnego nakładania znaków na własne wyroby, w szczególności biorąc pod uwagę fakt, że wyroby akcyzowe muszą być oznaczone znakami akcyzy przez zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a więc przed opuszczeniem składu podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 130 ust. 4 ustawy akcyzowej, po uzyskaniu znaków akcyzy podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3 może przekazać znaki podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy, w celu ich naniesienia na wyroby akcyzowe. Art. 130 ust. 4 jest przepisem szczególnym w stosunku art. 130 ust. 1 ustawy akcyzowej, który ustanawia zakaz zbywania, odstępowania lub przekazywania znaków akcyzy. Oznacza to, że o ile do przekazania znaków dochodzi pomiędzy podmiotem posiadającym zezwolenie wyprowadzenia oraz podmiotem prowadzącym skład podatkowy, wówczas zakaz przekazania znaków akcyzy nie zostaje naruszony.

Kompleksowa wykładnia tj. uwzględniająca system akcyzy oraz cel wprowadzenia, art. 116 ust. 1 pkt 6 oraz art. 125 ust. 1 pkt 6 nakazuje oceniać okoliczność bycia właścicielem wyrobów akcyzowych na moment ich wyprowadzania ze składu podatkowego, a nie na moment składania zapotrzebowania na znaki akcyzy, czy też na moment oznaczania wyrobów tymi znakami. Gdyby przyjąć, że podmiot składający zamówienie na znaki akcyzy, odbierający, czy przekazujący znaki akcyzy do składu podatkowego w celu naniesienia ich na wyroby musi być ich właścicielem już w chwili podejmowania powyższych czynności, to taka interpretacja zaprzeczałaby celowi istnienia powyższych przepisów i instytucji ustanowionej w art. 13 ust.

3 ustawy akcyzowej. W praktyce bowiem, kiedy znaki są odbierane i przekazywane celem naniesienia na wyroby, te wyroby jeszcze nie powstały, a dopiero będą wyprodukowane. W takim przypadku podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3 nie jest jeszcze ich właścicielem, bowiem prawo własności rzeczy przyszłych przechodzi na nabywcę nie w momencie zawarcia umowy, ale w momencie przekazania wyrobu.

Wyroby akcyzowe znajdujące się w składzie podatkowym mogą wielokrotnie zmienić właściciela, co nie ma wpływu na trwanie procedury zawieszenia poboru akcyzy. Ocena spełnienia przesłanki ?bycia właścicielem wyrobów? w momencie pozostawania ich w składzie podatkowym jest, więc bez znaczenia w trakcie trwania procedury zawieszenia poboru akcyzy. Momentem skutkującym powstaniem zobowiązania podatkowego oraz momentem, w którym wyroby akcyzowe muszą być oznaczone znakami akcyzy, jest wyprowadzenie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ze składu podatkowego.

Dlatego dopiero na ten moment, relewantny z punktu widzenia podmiotu zobowiązanego do zapłaty akcyzy oraz naniesienia znaków należy oceniać, kto jest właścicielem wyrobów akcyzowych. Wskazuje na to wyraźnie przepis art. 116 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, który mówi, że podmiotem zobowiązanym do oznaczania wyrobów znakami akcyzy jest nie ?właściciel? wyrobów, ale ?właściciel, o którym mowa w art. 13 ust. 3?, czyli właściciel, dokonujący wyprowadzenia wyrobów i zapłaty akcyzy. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 października 2009 r. o sygn. IPPP3-443-603/09-2/JK, wydanej dla B. T. oraz w interpretacjach wydanych dla innych podmiotów np. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lipca 2011 r. sygn. ILPP3/443-37/11-2/TK.

Na moment wyprowadzenia wyrobów poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy, ich właścicielem będzie Wnioskodawca. Własność wyrobów, zgodnie ze stosownymi uregulowaniami umownymi przejdzie z Pryncypała na B. T. z chwilą zakończenia przygotowywania wyrobów tytoniowych do opuszczenia składu podatkowego, czyli przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy i wyprowadzeniem wyrobów ze składu podatkowego. Wyprowadzenia wyrobów dokona B. T. będący właścicielem wyrobów, który jako podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej będzie podatnikiem zobowiązanym do zapłaty podatku. W konsekwencji B. T., jako podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3 będzie miał prawo wystąpić, otrzymać, oraz przekazać znaki akcyzy do B. P. celem naniesienia ich na produkowane wyroby, które w chwili produkcji, będą należeć jeszcze do Pryncypała.

B. P. nakładając znaki na opakowania jednostkowe należące do Pryncypała nie dokonuje czynności, którą można by było zaklasyfikować, jako ?przekazywanie? znaków akcyzy, o którym mowa w art. 130 ust. 1 ustawy akcyzowej. Nałożenie znaków na gotowe wyroby jest elementem procesu produkcji tych wyrobów, natomiast same znaki w momencie nałożenia stają się integralną częścią wyrobu. Znaki akcyzy oraz znaki akcyzy nałożone na opakowania jednostkowe wyrobów tytoniowych stanowiące integralną część składową wyrobów, aż do czasu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy zostają w fizycznym posiadaniu B. P., który zgodnie z art. 130 ust. 4 ustawy akcyzowej jest uprawiony do otrzymania od podmiotu, o którym mowa w art. 13 ust. 3, czyli B. T. znaków akcyzy i nałożenia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych. W efekcie B. P. nakładając znaki nie dokonuje przekazania znaków akcyzy na rzecz Pryncypała, a jedynie wykonuje czynności faktyczne, do których uprawnia go art. 130 ust. 4 ustawy akcyzowej.

Również przemieszczenie wyrobów tytoniowych oznaczonych znakami akcyzy pomiędzy składami podatkowymi prowadzonymi przez B. P. nie może być uznane za niedozwolone przekazanie znaków akcyzy. Przede wszystkim wynika to z faktu, że w tym przypadku nie mamy do czynienia ze znakami akcyzy a wyrobami oznaczonymi znakami akcyzy. Tak więc nie można tutaj mówić o żadnym przekazywaniu znaków akcyzy, tym bardziej o przekazywaniu, które nie byłoby dozwolone w świetle ustawy akcyzowej. Co więcej przemieszczenie wyrobów tytoniowych oznaczonych znakami akcyzy następuje pomiędzy składami tego samego podmiotu tj. B. P..

Spółka zwraca również uwagę, że w celu uzyskania znaków akcyzy, należy złożyć do właściwego naczelnika urzędu celnego wniosek o wydanie znaków akcyzy. Ustawa akcyzowa nakazuje załączyć do takiego wniosku szereg załączników, o których mowa w art. 126 ust. 2 ustawy akcyzowej. Jednym z załączników, jakie należy przedstawić jest dokument dotyczący uprawnienia do wyprowadzania wyrobów akcyzowych, jako podatnik, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy akcyzowej. Takim dokumentem jest zezwolenie wyprowadzenia. Zatem ustawodawca nie wymaga aby podmiot wyprowadzający był właścicielem wyrobów w momencie ich otrzymywania, gdyby tak było, do uzyskania znaków akcyzy konieczne byłoby przedstawianie tytułu własności wyrobów.

Podsumowanie

W świetle powyższego, należy uznać, ze Spółka jest uprawniona do przekazania znaków akcyzy do B. P. zgodnie z art. 130 ust. 4 ustawy akcyzowej, bowiem stanie się właścicielem wyrobów akcyzowych przed ich wyprowadzeniem z jednego ze składów podatkowych prowadzonych przez B. P.. W opisanym stanie faktycznym nie dochodzi przy tym do przekazania znaków akcyzy innym podmiotom, bowiem w trakcie trwania procedury zawieszenia poboru akcyzy znajdują się one przez cały czas w posiadaniu B. P..

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.